我國科學事業單位內部控制分析

王愛辰

摘要 現階段，我國科學事業單位的內部控制制度并沒有發揮其應有的作用，健全的內部控制，從一定意義上說，能夠發揮“制度籠子”的效果。通過分析我國科學事業單位內部控制的現狀，得出制衡才是內部控制的關鍵，進而提出建立和完善內部控制的相關建議，使有效的內部控制為我國科學事業單位的發展保駕護航。

關鍵詞 科學事業單位；內部控制；制衡；體系建設；執行力

中圖分類號 F324 文獻標識碼 A 文章編號 1007-5739（2016）23-0260-02

Abstract At present，the internal control system of scientific institutions has not played its proper role in China.In a certain sense，improvement of the internal control can lead the so called ″cage system″ effect.This article tried to analyze the present situation of the internal control system of scientific institutions in China.It was concluded that counterbalance was the key to the internal control system，a series of improved measures of establishing and perfecting the internal control were put forward.So that the effective internal control become the escort for the development of scientific institutions in China.

Key words scientific institutions；internal control；counterbalance；system construction；execution

作為組織目標實現的長效保障機制，內部控制不僅一直是實務界和學術界關注的熱點，也是國內外監管部門監控的焦點，因為其在保障組織權力規范有序、科學高效運行中也發揮著不可替代的作用。《中共中央關于全面推進依法治國若干重大問題的決定》在黨的十八屆四中全會上通過，為更好地發揮科學事業單位在我國社會經濟發展中的重要推動作用，促進我國科學事業單位更好、更健康地發展奠定了基礎。為充分發揮內部控制的效能，保證財政資金和國有資產的安全有效，各科學事業單位應深入了解內部控制的內涵，抓住內部控制的本質，建立健全本單位內部控制制度。

1 我國科學事業單位內部控制的內涵理解

“內部控制”起源于會計領域，后來廣泛應用于企業和單位。內部控制定義在1992年美國COSO委員會發布的《內部控制框架》有了明確定義。2008年和2010年財政部聯合五部委先后發布了《企業內部控制基本規范》和《企業內部控制配套指引》，基本結束了我國企業內部控制規范政出多門的局面，促進了我國企業內部控制的建立和實施。2012年《行政事業單位內部控制規范（試行）》由財政部發布，這對我國科學事業單位提高內部控制水平，健全內部控制制度體系，進一步發揮其在經濟社會發展中的作用具有重要意義[1-2]。本文主要從內部控制的概念和范圍對科學事業單位內部控制內涵進行闡釋。

1.1 科學事業單位內部控制的概念界定

1992年美國COSO委員會把內部控制定義為“公司的董事會、管理層及其他人士為實現公司目標提供合理保證而實施的程序”。2008年我國發布的《企業內部控制基本規范》對內部控制的定義為“由企業董事會、監事會、經理層和全體員工實施的，旨在實現控制目標的過程”。

與企業相比，科學事業單位內部控制在控制目標、控制范圍、控制標準和評價監督等方面存在明顯差異，定義也應有所不同。內部控制被定義為“為實現控制目標，通過界定崗位職責、細化業務流程、制定和實施風險應對措施，對本單位經濟和業務活動的風險進行防范和管控，保證資產使用安全有效完整的過程”。

內部控制定義包含多個要素，其中第一要素是“過程”，即內部控制是持續進行的一系列行為和活動，而不是以文件、制度和程序等表現出來的一成不變的靜態系統；第二要素是“由人員來實施”，即內部控制的可信賴性取決于單位各層級管理人員，而內部控制的有效性受單位全體人員能動作用的影響。其原則為重要性、全面性、制衡性、適應性和有效性，其中，重要性是在全面性的基礎上突出重點，重點關注單位重要的經濟和業務活動，重點防控經濟和業務活動所潛在的重大風險。全面性和重要性是相對的，全面性一方面要求內部控制的覆蓋面應廣而全，應涵蓋單位全部的經濟和業務活動，貫穿內部權力運行的決策、執行和監督的全過程[3]；另一方面，需要單位各層級的全體人員參與；制衡性是內部控制的靈魂和關鍵，要求單位應當設置合理的內控關鍵崗位，明確劃分職責權限，實施必要的分離措施，有效制約和監督部門管理、職責分工、業務流程等方面。適應性和有效性相輔相成，即內部控制既要符合國家有關規定和單位實際情況，不斷改進和完善，同時又要保障單位內部權力規范有序、科學高效地運行，從而有效實現內部控制目標。

1.2 我國科學事業單位內部控制范圍的界定

從客體范圍和主體范圍2個方面來界定科學事業單位內部控制范圍。客體范圍則主要以內部控制實施的具體經濟和業務活動為主，而主體范圍主要是指內部控制實施單位及人員[4]。

1.2.1 客體范圍界定。楊雄勝提出“內部控制研究范疇不只是局限于道德倫理層面，更應該包含著現實法規、組織規范、業務標準和行為準則等諸多內容”。本文認為科學事業單位的內部控制客體范圍應定位于單位收支及其相關業務活動，包括一系列內容（法律法規、公共權力、業務標準和行為準則等），具體主要包括預算業務、科研管理、收支業務、政府采購業務、資產管理、基本建設管理、合同管理以及內部監督等。

1.2.2 主體范圍界定。對行政事業單位主體的界定，美國審計總署（GAO）認為政府內部控制主體是“組織（Organiz-ation）”；王光遠認為政府內部控制的主體應該是政府（機構或組織）；其他相關研究提出“政府內部控制主體是政府工作人員或由其工作人員組成的群體組織”。科學事業單位作為我國特殊的一種非營利組織，本文認為，其內部控制主體為科學事業單位及其工作人員[5-6]。

2 我國科學事業單位內部控制的現狀

我國科學事業單位在經濟發展過程中發揮重要作用，政府也高度關注其內部控制的建設，越來越多的學者認識到了科學事業單位內部控制的重要性，并專注于相關研究。總體而言，隨著科學事業單位體制改革的日益推進，科學事業單位管理水平在不斷提升，但不容否認目前大部分科學事業單位內部控制遠不如外部控制體系完善。所謂外部控制，是指相對于內部控制而言的一種針對組織及其組織關系實施的一種外部控制行為，屬于一種事后控制[7-8]。相比之下，內部控制可以做到事前和事中的控制，但大多數科學事業單位對其重視程度不夠，導致科學事業單位內部控制整體上缺乏有效性，具體表現在以下幾個方面。

2.1 理論研究缺乏實用性

通過對科學事業單位內部控制研究的檢索不難發現，內部控制研究的普遍現象是“COSO崇拜”，很多學者把美國COSO報告奉為權威和經典，甚至把它作為單位內部控制制度建設的理論指引和行動指南，完全忽略了科學事業單位自身的特點，學者們所研究的常常是原則、要素和理論基礎等宏大、空洞的論題，很少有涉及結合具體業務事項的控制方法的研究。筆者結合自身工作經驗以及對部分科學事業單位的調研發現，不少單位管理層的關注點主要是控制程序的改進和優化，而作為內部控制體系核心要素的制衡并沒有得到足夠的重視。實踐證明，制衡才是內部控制的“靈魂”，但是目前不少單位對內控制度的關注點主要聚焦在內部控制的“形”而不是“神”。這也解釋了為什么不少工作的程序不斷改進，手續越來越復雜但仍然無法堵住舞弊及腐敗的陷阱，無法規避重大風險及損失的發生。因此，內部控制研究，特別是科學事業單位的內部控制研究，應該嵌入到社會結構中，結合單位自身特點，重點研究內部控制制衡機制的健全與優化，而不應停留在設計研究更加繁瑣的審批流程上。只有這樣，內部控制研究才能去形式化，才能與我國的社會結構和社會文化相適應，才能與實際切合，真正發揮其應有的作用。

2.2 對內部控制的認識不夠全面

目前，對內部控制的功效缺乏正確的認識，存在2個極端：一個是無用論，部分單位管理層認為內部控制是對下不對上，內部控制的措施只是針對下級，還有的單位領導狹隘地認為內部控制等同于財務內部控制，是財務管理問題，沒有實質意義；或者在思想上對其有抵觸，把內部控制看成一種束縛，導致單位的內部控制機制嚴重缺失。另一個極端就是萬能論，從目前大量文獻對內部控制內涵的闡釋來看，內部控制被定義為“萬能的制度”，其目標是無所不能的，范圍是全覆蓋的，人員是全員參與的，內容是無所不包含的，時間跨度是無時不有的，這就使得一部分人誤認為內部控制是全能的，只要有內部控制，一切問題就都能迎刃而解[9]。然而內部控制無論在制定還是在實施過程中，都不可避免地會存在漏洞，所以說內部控制只能是“合理保證”而不是完全保證，更不是萬能的。

2.3 內部控制實施缺乏系統性

從定義可以看出，內部控制是一個過程，是動態的、連續的、系統的，其要求全員參與，業務活動全覆蓋。目前，很多單位由于認識不夠、配套制度不完善和人員配備不齊全等原因，使得內部控制無法全面系統地實施，導致內部控制效能大大縮水。內部控制是關系到上下、內外、左右各部門的協調和銜接，不是審計部門或財務部門一個部門能夠完成的，需要由單位領導組成內部控制建設工作領導小組，單位第一負責人擔任組長，下設內部控制部門，專門負責組織協調內部控制工作，各業務部門負責人擔任副組長，根據崗位分工組織實施[10]。

3 改進我國科學事業單位內部控制的措施

3.1 加強理論研究，完善內部控制體系建設

為了提高科學事業單位內部管理水平，規范內部控制管理，加強廉政風險防控機制建設，2014年1月1日財政部出臺了《行政事業單位內部控制規范（試行）》，這有力地推動了我國科學事業單位內部控制體系的全面建立。科學事業單位要建立一套有針對性的內部控制制度，首先必須進行充分的研究，依據風險引領原則，在財政預算、財政收支、政府采購、固定資產、公共工程和合同管理六大權力集中領域合理設置內部控制關鍵崗位，明確劃分職責權限，規范業務流程，形成權力相互分離、相互制約和相互監督的工作機制。內部控制制度的建立不僅是財務處的工作，也不單是哪個獨立部門的工作，它需要各個部門協同合作，全員投入共同完成；同時管理層應及時把握本單位的發展方向，結合所在領域的大環境，建立與自身實際情況相適應的內部控制制度，通過自下而上和自上而下雙向研究，充分論證并小范圍試行后，才可有效推行。其次是制度的制定應細化明確，具有可操作性，必要時可以配套圖表和流程圖，以方便理解和操作，避免因人員調整更換而帶來的工作銜接問題。同時內部控制制度可以結合信息網絡平臺，在滿足痕跡管理要求的基礎上，提高工作效率。

3.2 強化內部控制意識，構建良好的內部控制環境

內部控制環境是指一個單位的內部控制氛圍，體現了單位全體人員特別是管理層對內部控制的態度，保障了內部控制建立與實施。目前，絕大多數科學事業單位的領導班子成員為科學帶頭人，相對于內部控制建立實施，他們往往注重科研項目的研發申報及科研成果的轉化，單位領導對內控制度的忽略是導致部分單位內部控制機制缺失或不完善的重要原因。因此，有效內部控制的實現，首先需要提高領導班子或管理層人員的內部控制意識，加強內部控制的宣傳與培訓，提高單位管理層對內部控制的重視程度，提升全體職工對內部控制重要性的認識，以轉變“重科技、輕管理”的錯誤觀念，糾正以往把內部控制活動理解為會計工作的錯誤理念。同時，借助績效考評機制，強化獎懲力度，加強全體職工對內部控制的重視，使其真正意識到內部控制是單位科學有序發展的有力保障而不是限制與約束，變被迫執行為主動參與，通過調動全員積極性，形成一種帶有“主人翁”精神的內部控制環境，為內部控制在本單位的執行打下堅實基礎[11]。

3.3 提高內部控制人員專業素質，建立獨立的監察審計部門

內部控制人員素質對其內部控制工作的效率有著直接影響。在現實的工作過程中，各事業單位應提高對內部控制人員素質的要求，選派具有相關專業知識的人或通過培訓具備相關專業知識的人從事內部控制工作，避免以不了解政策或不懂相關專業知識為理由而不作為的現象。科學事業單位應改變監察部門負責人由其他行政部門兼任的現狀，建議設立獨立的監察審計部門，做到內部控制建設與監督評價相互分離，保證監察審計部門的獨立性，充分發揮內部監督的作用，及時發現單位的管理缺陷，完善內部控制體系[12-13]。

3.4 全面認識內部控制，加大內部控制執行力

“科學技術是第一生產力”，近年來政府不斷加大對科研的投入，科研項目經費持續增長，科研成果轉化速度也在不斷加快。為加強對科學事業單位的監管力度，防范財政資金風險，2012年財政部發布了《事業單位內部控制規范（試行）》，以更好地指導科學事業單位建立健全內部控制制度。為此，各事業單位紛紛按照文件及上級部門的有關要求，積極制定本單位內部控制制度，有的單位甚至花費幾萬甚至十幾萬的資金，聘請外部專業人員協助本單位制定內部控制制度。內控制度的制定是前提，但是如何確保內控制度能夠得到有效執行，是發揮內控制度效能的關鍵。因此，只有全面客觀地認識內部控制制度，做到不夸大其作用，更不無視其存在。通過引入獎懲機制保障內部控制的貫徹執行，使其“落地開花”，才能逐步實現將權力約束在“制度的籠子”里。

4 結語

習近平總書記強調，要加強權力運行的制約和監督，把權力關進“制度的籠子”里，形成不敢腐的懲戒機制、不能腐的防范機制、不易腐的保障機制。健全的內部控制，從一定意義上說，能夠起到“制度籠子”的作用。作為一種非營利性的特殊的社會組織，科學事業單位的經費來源主要是財政撥款，規范其會計行為、提高會計信息質量和保障國有資產安全尤為重要。因此，應提高科學事業單位領導和部門人員對內部控制的認識，形成良好的內部控制環境，通過不斷完善內部控制制度以落實對內部權力運行的制約，防止內部權力濫用，進而提高科學事業單位內部管理水平，為科研事業的健康快速發展提供有力的制度保障。

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