壞賬損失計提時應注意的問題

靳遠夫

（山西省體育科學研究所，山西 太原 030021）

壞賬損失計提時應注意的問題

靳遠夫

（山西省體育科學研究所，山西 太原 030021）

文章探討了計提壞賬準備的作用及必要性，說明了我國當前會計中對壞賬準備的核算和計提采用的方法，并指出這些方法存在的問題，提出解決的對策。

壞賬準備；核算；計提

一、壞賬損失的確認

企業的應收賬款可能由于種種原因而收不回來或收回的可能性極小，這些收不回來或收回的可能性極小的應收賬款稱為壞賬。由此而發生的損失稱為壞賬損失。

企業壞賬損失的確認，應具體分析各應收賬款的性質、金額大小、信用期限、債務人的信譽以及債務人的經營情況等：一般來講，企業的應收賬款符合下列條件之一的，應確認為壞賬：（1）債務人破產，以其破產財產清償后仍然不能收回；（2）債務人死亡，以其遺產清償后仍不能收回；（3）債務人在較長時間內不能履行其償債義務，并有足夠的證據表明無法收回或收回的可能性極小。

應當明確的是，對已經確認為壞賬的應收賬款，并不意味著企業放棄了追索權，一旦重新收回，應及時入賬。

二、壞賬損失的計提方法

當企業遇到壞賬時，應該采取積極合適的方法進行核算，就總的核算方法有兩種：

直接轉銷法。直接轉銷法又稱一步到位法，是指在實際發生壞賬時，確認壞賬損失，作為當期費用，并轉銷該筆應收賬款。這種核算方法的優點是會計處理簡單，只有在應收賬款確實收不回來時才確認損失。缺點是忽視了壞賬損失和賒銷業務的聯系，在轉銷壞賬損失的前期，對于壞賬損失的情況不做任何處理，顯然不符合權責發生制及收入和費用相配比的會計原則。而且核銷手續繁雜，致使企業發生大量陳賬、呆賬、長年掛賬得不到處理，虛增了利潤，也夸大了前期資產負債表上應收賬款的可實現價值。因此，該方法一般不予采用。

備抵法。備抵法是根據收入配比的原則，按期估計壞賬損失，形成壞賬準備，當某一應收賬款全部或部分被確認為壞賬損失是，應根據其金額沖減壞賬準備，同時轉銷相應的應收賬款金額。采用備抵法，企業應設置“壞賬準備”賬戶，待實際發生壞賬損失時，沖銷壞賬準備和應收賬款的金額。在資產負債表上，“壞賬準備”賬戶的貸方余額，應直接沖減“應收賬款”。“應收賬款”以扣除“壞賬準備”后的凈額列示。這樣處理主要是為了將預計不能收回的應收賬款的損失及時計入估計當期的費用，正確核算企業的收益。在會計報表上列示應收賬款的凈額，以便是會計報表的使用者根據會計報表做出正確的決策。企業計提壞賬損失的方法一般有以下三種：即應收賬款余額百分比法、賬齡分析法和銷貨百分比法。

應收賬款余額百分比法。它是按照期末應收賬款余額的一定百分比估計壞賬損失，并據以提取壞賬準備的一種方法。估計壞賬的百分比可以按照以往的數據資料加以確定，也可根據規定的百分率計算，企業發生的壞賬多，比例相應就大些，反之則小些。壞賬準備的計提公式為：

當期應提取的壞賬準備=當期按應收款項計算的應提壞賬準備金-提取錢本賬戶的貸方余額會計期末，企業估計的壞賬損失大于壞賬準備賬面余額的按其差額提取；企業估計的壞賬損失小于壞賬準備賬面余額的，按其差額沖減準備；如果當期按應收賬款計算應提壞賬準備金額為零，應將本賬戶的余額全部沖減。這種方法的優點是簡便易行，估計壞賬率容易確定。其缺點：一是沒有考慮應收賬款的賬齡，因為壞賬損失不僅與應收賬款余額有關，而且與欠款的時間有關，欠款時間越長，形成壞賬的可能性也越大。二是沒有考慮應收賬款之間的差異。在實際工作中，每筆應收賬款形成壞賬款的可能性是不同的，因而，估計壞賬率應按壞賬占應收賬款的概率計算，企業發生的壞賬多，比例相對高些；反之則低些。應收賬款余額百分比法沒有考慮應收賬款的這種差異而采取單一的估計壞賬率計提壞賬準備，容易導致壞賬準備偏高或偏低現象，與企業壞賬損失的實際情況相脫節。

一般來說，應收賬款百分比法適合于應收賬款賬齡差異小，或者壞賬損失核算工作量大，以及不宜分段確定估計壞賬率的情況。

賬齡分析法。賬齡分析法是根據應收賬款入賬時間長短及以往的經驗確定壞賬損失百分比，估計相應的壞賬損失的一種方法。這里所說的賬齡，是指欠款超過結算期的時間。雖然應收賬款能否收回以及收回多少與應收賬款的賬齡并無直接關系，但一般來講，賬齡越長，賬款收不回的可能性越大。賬齡分析法就是根據這一前提來估計壞賬損失的。賬齡分析法的優點是估計壞賬損失百分比能較準確地反映企業壞賬損失的實際情況。其缺點是核算復雜、工作量大、估計壞賬損失百分比很難確定。采用賬齡分析法需要編制應收賬款賬齡分析表和壞賬損失估算表，并為每個區段估計一個壞賬損失百分比，這就涉及到較多的運用職業判斷的問題，不僅加大了壞賬損失核算的難度，也增加了工作量。另外，在實際工作中，估計壞賬損失的百分比隨著應收賬款賬齡的變化而變化。從而增加了工作量。賬齡分析法一般適用于應收賬款賬齡差異大，或壞賬損失核算工作量和核算難度較小，以及企業會計人員職業判斷能力和水平較高的情況。

銷貨百分比法。它是以某一期間賒銷金額的一定百分比估計壞賬損失的一種方法。賒銷金額根據因賒銷二發生的應收賬款確定。百分比根據以往的經驗確定，可以參照過去3-5年賒銷金額中平均發生壞賬損失比率加以確定。它的優點是簡便易行。其缺點：一是受企業銷售政策的影響較大，也就是說受賒銷金額占全部銷售額比重變化的影響，因而用此法計提的壞賬準備波動性大。二是計提壞賬準備的范圍狹窄。

一般來說，銷貨百分比法適用于企業賒銷比例較大或將賒銷作為促銷策略運用的情況。

三、計提時應該注意的問題

許多企業會計人員在會計實務中沒有按照《企業會計制度》的要求計提壞賬準備，為使廣大會計人員正確計提壞賬準備，如實反映資產質量，企業計提壞賬準備時應注意以下幾個問題。

權衡應用。實際工作中，每一種已發生的壞賬損失都受到各種不同因素的影響，都有各自不同的特點，這就要求會計人員運用自己的職業判斷能力，綜合分析應收賬款余額百分比法、賬齡分析法、銷貨百分比法的實用對象，進行正確決策，找出與所面臨的壞賬準備最佳的配用方法，進行正確的核算。

慎選比例。三種主要的計提方法中都涉及到一個共性方面的要求即比例，而且這種比例都由企業根據自身實際情況自行裁定。不同的比例將對計提結果產生不同的影響，這就要求企業會計人員運用自己的經驗及職業判斷能力，進行正確決策。對不能全額計提壞賬準備的情況，堅決不予計提。如：計劃對應收款項進行重組，與關聯方發生的應收款項等。對可以全額計提壞賬準備的，在實際工作中不能因影響利潤而不全額提取。應該嚴格按照《企業會計制度》列舉的三種情況進行全額提取，即：（1）債務單位撤銷、破產、資不抵債、現金流量嚴重不足。（2）因發生嚴重自然災害等導致債務單位停產，而在短期時間內無法償還債務的。（3）逾期三年以上，尚未收回的應收款項。除此之外，對實際工作中遇到的一些特殊情況進行特殊處理。

明確范圍。企業除應收賬款應提取壞賬準備外，其他應收款也應提取壞賬準備。企業不設置“預收賬款”賬而把預收賬款和應收賬款在同一個賬戶中核算，在計提壞賬準備時，應按扣除預收賬款后的金額計提。

根據現行制度規定，一般情況下，應收票據和預付賬款不計提壞賬準備。但是企業持有的未到期的應收票據，如有確鑿證據證明不能收回或收回的可能性不大時，應將其賬面余額轉入應收賬款，并計提相應的壞賬準備。同樣，企業的預付賬款如有確鑿證據表明其不符合預付賬款性質，或者因供貨單位破產、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應將原計入預付賬款的金額轉入其他應收款，并計提相應的壞賬準備。

在資產負債表上，“其他應收款”也應以凈額列示。根據“其他應收款”賬戶的期末余額，減去“壞賬準備”賬戶中有關其他應收款計提的壞賬準備期末余額后的余額計算填列。

正確估計。提壞賬準備前，會計人員應對當期應收款項的可收回性進行會計估計。如果進行的會計估計方法過于簡單，其確定的應收款項可收回性必然與實際情況誤差較大，那樣計提的壞賬準備就不準確。事實上有的會計人員只考慮債務單位的財務，而忽略債務單位的現金流量情況；有的只考慮債務單位的資信情況，而忽略債務單位的財務狀況、人事變化狀況等；有的只考慮債務單位的現在，而忽略債務單位的過去。所以，在估計應收款項的可收回性時，應進行綜合、全面的考慮。

全面附注。計提壞賬準備是企業的重要會計事項之一，按照《企業會計制度》的規定，必須在會計報表附注中予以披露。在會計報表附注中披露本期壞賬準備的計提方法、計提比例以及壞賬的確認標準外，還應重點說明以下事項：（1）本年度全額計提壞賬準備，或計提壞賬準備的比例較大的，應單獨說明計提的比例及其理由。全額計提壞賬準備的有幾項及其理由，涉及哪些債務單位，這些債務單位中，涉及單位撤銷、破產、資不抵債的各有幾個單位，涉及逾期三年以上，尚未收回應收款項的有哪幾個單位，金額是多少等。（2）以前年度已全額計提壞賬準備，或計提比例較大的，但在本年度又全額或部分收回的，或通過重組等其他方式收回的，應說明其原因，原估計計提比例的理由，以及原估計計提比例的合理性。（3）對某些金額較大的應收款項不計提壞賬準備，或計提壞賬準備比例較低（一般為5‰或低于5‰）的理由。（4）本年度時間沖銷的應收款項及其理由，其中，實際沖銷的關聯交易產生的應收款項，也應單獨披露。（5）其他涉及計提壞賬準備的事項，如企業在本期末將已改變性質的預付賬款轉入其他應收款，并計提壞賬準備的情況，也應在會計報表附注中予以說明。

責任編輯：張明明

F230.9

A

1674-1676（2017）02-0044-03

靳遠夫（1964-），男，山西太原人，山西省體育科學研究所高級會計師，研究方向為財務會計。