企業戰略與管理會計方法運用

楊有紅

摘要：戰略管理包括戰略制定和戰略實施。管理會計在服務于戰略制定過程中，首先需要應用SWOT分析法等方法進行內外部環境分析，按照企業戰略目標要求構建關鍵業績指標來落實企業層面的戰略目標，然后運用價值鏈分析和平衡計分卡原理，通過繪制戰略地圖來詳細描述戰略路徑。在戰略實施過程中，管理會計應該將企業層面關鍵業績指標層層分解，構建各層級、各崗位的關鍵業績指標，在此基礎上構建并運行全面預算管理系統。戰略實施過程中，管理會計需要從戰略與環境的匹配度、戰略與資源的匹配度、參數的準確度三個方面做好評價工作。

關鍵詞：戰略制定 戰略實施 管理會計

戰略管理是企業對全局性的、長遠的發展方向、目標、任務和政策，以及資源配置作出決策和管理的過程。戰略管理包括戰略制定、戰略實施兩大過程。戰略制定包括戰略分析、戰略目標設立和戰略路徑確定等環節；戰略實施包括戰略落地、戰略評價和戰略調整等環節。無論是戰略管理的兩大過程還是每個過程的相應環節都離不開管理會計工具方法的應用。

一、管理會計工具方法在戰略制定過程中的應用

戰略制定的核心問題是戰略目標的設立和戰略路徑的確定。管理者的經營哲學和核心價值觀、風險偏好以及風險承受度直接影響到戰略目標的確定和路徑選擇，但是，特定管理者選擇確定戰略目標和戰略路徑時必須以縝密的戰略分析為基礎。

（一）戰略分析。戰略分析是對企業內外部環境和資源進行分析。內部環境主要包括組織架構、技術、人才、資金、聲譽等方面；外部環境主要包括政策、資本市場、產品市場、人才市場、宏觀形勢、行業形勢等方面。戰略分析不僅指企業進行戰略目標和戰略路徑制定前需要進行戰略分析，對已初步確定的戰略目標和路徑進行論證過程中還必須通過戰略分析驗證和修正戰略目標和路徑。戰略分析需要運用SWOT分析法分析內部環境具有的優勢和劣勢以及外部環境存在的機會和威脅，為戰略目標和路徑的具體化提供依據。

（二）戰略目標。戰略目標是企業在戰略規劃期內為完成其使命所達到的理想成果，包括過程性目標和結果性目標。過程性目標是企業在實現結果性目標歷程中需完成的階段性目標。例如，A企業為某一研發、生產和銷售保健品的企業，其戰略目標定位于通過不斷的技術創新滿足國民日益增長的健康保健需求，打造并維持在行業中的領先地位；同時，將“十三五”期間的目標定位于將技術優勢轉化為產品優勢，不斷提高產品的知名度和市場份額。上述兩目標中，前者為該企業的結果性目標，后者為過程性目標。要使戰略目標所確定的方向和期望具有挑戰性和可接受性，必須通過管理會計工具方法以指標的方式將結果性目標和過程性目標具體化。用指標體系反映戰略目標應該做到指標選擇體現戰略方向的要求，指標賦值具有挑戰性和可實現性。上述A企業只有用營業收入增長率、市場占有率等指標描述階段性目標，才能成為全體員工“十三五”期間可量化的奮斗目標。管理會計必須通過構建公司層面的關鍵業績指標將戰略目標具體化，才能使戰略目標具有清晰化、系統化、具有可操作性。

（三）戰略路徑。戰略路徑是以規劃和路線圖的方式來描述實施戰略的手段。戰略路徑的科學性和執行力度是戰略目標得以實現的保證。盡管戰略目標的選擇會充分考慮路徑依賴的可行性，但在規劃的基礎上以路線圖的方式描述路徑是保障戰略實施的重要手段。管理會計通過價值鏈分析并運用平衡計分卡原理，通過繪制戰略地圖來詳細描述戰略路徑。戰略地圖通常以財務、客戶、內部業務流程、學習與成長等四個維度為核心，通過分析這四個維度的相互關系，繪制戰略因果關系圖。企業可根據自身情況對四個維度的名稱、內容等進行修改和調整。A企業戰略目標引領下的戰略地圖如下頁圖所示。

二、管理會計工具方法在戰略實施中的應用

沒有遠大理想和目標的企業不多，能夠將理想和目標圓滿變成現實的企業也不多，問題的關鍵在于執行力。戰略實施是將企業的戰略意愿轉化為執行力的過程、將規劃藍圖逐漸變成現實的奮斗歷程。從管理會計角度而言，必須做好兩方面的工作。

（一）建立關鍵業績指標（KPI）管理體系。企業的戰略目標是最終結果指標和過程性結果指標，而各層次、各部門的業績指標是動因指標。戰略目標只有變為各崗位員工的目標，才能成為各崗位員工的行動指南，因此，管理會計必須按戰略管理要求在企業各層級、各部門及崗位建立起關鍵業績指標體系。例如，企業的總體戰略目標是實現凈利潤100億元，凈資產收益率達到15%。但對于車間生產線工人而言這樣的指標沒有指導意義，如果通過逐級分解，將某一車間生產線目標確定為產量比上年增長10%、材料消耗降低5%、次品率降至1%，對生產線上的工人才有實際指導意義。企業的戰略目標是通過全體員工的共同努力來實現的。

企業應在確定戰略目標的基礎上，通過價值鏈分析和戰略地圖編制找出保證戰略得以實現的業務重點，建立關鍵業績指標。關鍵業績指標管理體系的建立必須遵守SMART原則（具體化、可計量、可實現性、相關性與時效性），并抓住以下幾個環節：

1.依據戰略地圖中的規劃路徑詳細描述每一崗位的責任并賦予相應的履職權限，定義價值鏈中各崗位目標以及目標之間的因果關系。

2.通過建立各崗位的財務與非財務指標來落實權責，將各崗位目標之間的因果關系轉化為關鍵業績指標之間的動因關系。

3.通過宏觀經濟形式判斷、行業前景判斷、企業歷史數據以及經營模式、管理創新可能產生的效果等因素，確定各項關鍵業績指標的指標值。

4.通過與各層次、各經營部門和管理部門簽訂責任書的方式具體落實企業戰略目標和各層級關鍵業績指標，作為管理控制和評價的依據。

（二）建立預算管理體系。關鍵業績指標強調的是關鍵性，預算指標強調全面性。在確定關鍵業績指標的基礎上，通過編制預算以數字化的形式落實企業戰略目標和戰略路徑，并通過建立與預算相應的核算系統、報告體系，反映預算實施過程，為預算控制、評價提供依據。

三、管理會計工具方法在戰略評價中的應用

戰略評價是指企業通過跟蹤分析戰略實施進程，評估戰略執行效果，審視戰略在環境變化下的適應性和有效性，適時進行戰略調整，修正戰略目標和路徑的相關內容，最大程度上保障預期目標的實現。在戰略評價過程中，企業應運用管理會計工具方法至少從三方面服務于戰略評價工作。

（一）戰略與環境的匹配度。戰略與環境的匹配度分析貫穿于戰略管理全過程。戰略制定過程中雖然對影響企業經營的內外部因素進行了全面分析，但在戰略實施過程中，往往會發現戰略制定中未考慮的因素，認識到原先制定的戰略目標或路徑存在著不太科學的內容，針對上述狀況，管理會計系統需要重新評價戰略與內外部環境的匹配度，并分析企業內外部環境變化是否影響戰略目標和規劃的可行性，提出是否修訂戰略目標和路徑的建議。

（二）戰略與資源的匹配度。戰略目標和規劃是否與企業擁有或可獲取的資源相匹配，是否按戰略目標和規劃的要求進行有效的資源配置，例如，能否獲得與規模、技術、經營模式相應的資金，資本結構是否滿足風險控制和低資本成本的要求。企業應該運用管理會計工具方法，依據各層級、各崗位為完成關鍵業績指標對各類資源的需求，評價各類資源是否存在溢余或短缺，對資源配置方案進行調整；對于確實因某一資源短缺而無法實現的目標，則調整相關的關鍵業績指標。

（三）參數的準確度。評價決策與規劃制定中使用的各種參數是否發生明顯偏差，是否需要修訂戰略目標相關的各類指標值。在利率、匯率、原材料價格、產成品價格等發生非暫時性劇烈變化的情況下，管理會計系統需要對戰略目標、關鍵業績指標、預算指標值進行相應修改。

參考文獻：

[1]財政部.關于印發《管理會計基本指引》的通知[S].財會[2016]10號.

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[3]財政部.管理會計應用指引第101號 ——戰略地圖[S].財辦會[2016]47號.

[4]財政部.管理會計應用指引第200號 ——預算管理[S].財辦會[2016]47號.