淺析固定資產累計折舊和減值準備的關系

馬英榮

（山東鋼鐵集團日照有限公司，山東 日照 276805）

[摘 要] 固定資產累計折舊與減值準備是固定資產核算中的重要部分，二者互為補充，共同反映了固定資產賬面價值的減少情況。本文簡要分析了固定資產累計折舊和資產減值準備的涵義，對二者的區別和聯系進行了分析，并介紹了實務當中的應用。

[關鍵詞] 固定資產；累計折舊；資產減值準備

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2017. 05. 006

[中圖分類號] F230 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2017）05- 0016- 02

1 固定資產累計折舊和資產減值準備的涵義

1.1 固定資產累計折舊的涵義

固定資產累計折舊是由于固定資產有形損耗或無形損耗導致的固定資產價值轉移，其中，有形損耗包括磨損、外部事故、時間侵蝕等原因，無形損耗則主要指技術進步造成的固定資產使用效能的降低。企業一段時期的固定資產已轉移價值的金額稱為期末累計折舊，累計折舊歸屬于固定資產的備抵項，用以反映固定資產賬面凈值。

1.2 固定資產減值準備的涵義

固定資產由于市價下跌、技術陳舊、長期閑置、損壞等原因導致的收回金額少于賬面價值的，應于期末對其計提固定資產減值準備。這里所提到的賬面價值是固定資產原值減去計提累計折舊和固定資產減值準備后的凈額，可收回金額指預期從固定資產使用壽命結束時形成的未來現金流的現值與銷售凈價二者之間較高者。

2 固定資產累計折舊與資產減值準備的關系

2.1 二者之間的聯系

一是二者均體現了固定資產價值的降低。固定資產折舊帶來的固定資產價值轉移與固定資產凈值減損帶來的減值都意味著固定資產價值的降低。固定資產累計折舊與資產減值準備是固定資產科目的減項，核算后最終固定資產凈值同可收回金額相等。二是二者計提原因有相同之處。在計提折舊與計提減值準備中，固定資產遭受破壞、技術進步等原因是相同的。三是二者相互關聯。固定資產賬面凈值是其原值減去企業累計折舊得到的，再減去固定資產減值準備，即可得到可收回凈值。由此可見，固定資產減值準備在一定程度上是累計折舊的補充，其可通過凈值調整對累計折舊中存在偏差的地方進行矯正，使期末固定資產凈值同可收回金額相等。此外，固定資產折舊的調整要按照計提資產減值準備后的固定資產凈值為基礎，累計折舊計提也要考慮到資產減值準備的影響。

2.2 兩者的區別

一是二者性質目的不同。從表面上理解，折舊已經表示了固定資產價值減損，如果再計提減值準備顯得重復。但事實上，二者性質與目的是不同的。折舊主要是由于固定資產參與生產經營活動而產生的價值轉移，其價值的一部分可以在商品中獲得體現。固定資產減值準備則是確定了資產發生了減值，即可收回金額低于賬面價值，所謂計提，就是對固定資產的賬面價值進行矯正，從而客觀真實反映當前一段時期固定資產的實際價值。造成固定資產減值的原因同企業的生產經營關系不大，其主要是由于企業內外部因素變化產生的，具有一定的不確定性。也就是說，折舊的計提是對固定資產價值減損的分攤，并非固定資產價值當期實際減少，盡管折舊能夠反映技術進步所帶來的資產減值，但其并不能對固定資產可收回金額和賬面價值進行調整，而固定資產減值準備則著重反映固定資產的實際價值，是一種更及時、更靈活的固定資產現值反映方式。

二是二者核算范圍不同?！镀髽I會計準則》規定除兩種情況外，企業應對所有固定資產累計折舊進行計提：（1）折舊已經提滿且仍可使用的固定資產；（2）作為固定資產單獨估價的土地。企業于期末對固定資產進行檢查，遇到下列情況的，應計提資產減值準備：（1）固定資產市價下跌幅度明顯超過估計速度，或顯著高于時間推移導致的下跌，且不能恢復；（2）企業外部環境變化，當期產品營銷發生重大變化，且對企業產生了一定負面意義；（3）受政策影響，利率大幅提升，進而對企業固定資產可收回金額的折現率產生影響，致使可收回金額降低；（4）固定資產的使用方式發生重大不利變化；（5）固定資產實體損壞或過于陳舊影響效能的；（6）其他造成固定資產現值發生減少的情況。由此可見，固定資產累計折舊的計提范圍要明顯大于資產減值準備的計提范圍。

三是二者核算時間不同。計提固定資產折舊需按月進行，計提的折舊按照實際用途記入成本或費用，具有系統性和關聯性。計提固定資產減值準備多在年末進行，或按照指定核算期進行，一般沒有發現固定資產發生明顯減值的情況下是不必做賬務處理的。

四是二者的計提方法不同。固定資產的折舊方法有很多，企業需要根據實際需要選擇年限平均法、年數總和法、年限平均法、雙倍余額遞減法等等。一般來講，折舊方法一經確定，不能隨意更改，除非與固定資產有關的利益實現方式產生重大變化。固定資產減值準備沒有明顯的方法限定，會計人員只需在期末對固定資產的賬面價值與可收回金額進行比對、判斷來進行計提即可。

五是二者的計提基數不同。對固定資產的折舊進行計提時，基數以原值減去預計凈殘值的余額為準，且需在預計使用壽命的年限內。對于已經計提減值準備的，應按照最新的固定資產賬面價值和預計尚可使用的年限重新確定折舊率?？傊?，固定資產的使用壽命、預計凈殘值、原值等均是相對固定的，其估算帶有一定主觀性。固定資產減值準備是相對于其賬面價值而言的，需比較賬面價值與可收回金額二者的大小，根據差額計提減值準備。

六是二者的納稅影響不同。除盤盈的固定資產、接受捐贈的固定資產外，固定資產折舊費可在納稅前扣除。對于各類準備而言，《企業所得稅稅前扣除辦法》中規定：包括長期投資減值準備、存貨跌價準備、短期投資減值準備、風險準備金在內的各項準備科目以及稅法規定可提取準備金的其他形式都不得在納稅前扣除。也就是說，無論是什么類型的減值準備，稅法上一律不予稅前抵扣，這使得固定資產減值準備對企業應納稅數額沒有影響。

七是二者的賬務處理不同。固定資產的折舊是時時刻刻都在發生的，其同企業的日常經營密切相關，根據實際情況，折舊通常被計提到“制造費用”、“管理費用”等科目的借方，同時貸記“累計折舊”科目，且在絕大多數情況下是沒有沖回的。固定資產減值在計提時，借記“資產減值損失 ——固定資產減值損失”科目，同時貸記“固定資產減值準備”科目。為了避免確認資產重估增值和操縱利潤，資產減值準則規定，資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。以前期間計提的資產減值準備，在資產處置、出售、對外投資、以非貨幣性資產交換方式轉出、在債務重組中抵償債務等時，才可予以轉出。

3 對實務的指導

固定資產累計折舊與固定資產減值準備在實務中的核算需注意以下幾點：（1）用累計折舊反映固定資產在正常使用狀態下產生的價值轉移；用資產價值準備來反映技術、損壞、長期閑置等原因造成的可收回價值與賬面價值的減損。（2）對于技術進步或遭到破壞等原因造成可收回凈值低于賬面價值時，應在期末計提固定資產減值準備，以確保資產真實性。（3）計提固定資產減值準備后，固定資產折舊的基數、折舊率或折舊額應當重新調整、確定。（4）確認固定資產可收回價值減損后，企業可根據實際情況變更折舊計提方法。

4 結 語

固定資產減值準備同固定資產累計折舊既有聯系，又有區別，通過會計制度的不斷改革，固定資產減值準備在一定程度上彌補了累計折舊對固定資產實際價值反映靈活性的不足，適合當今科技飛速發展形勢下企業的發展需要，具有很強的現實意義。

主要參考文獻

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