“營改增”對混凝土企業的影響和對策分析

張永剛

摘要：營業稅改增值稅是我國的一項重大稅制改革，也是國家實施結構性減稅的一項重要措施。“營改增”的實施，對于混凝土企業有一定的影響，在會計處理方面影響是要區分主營和兼營，混凝土主營業務內容涉及混凝土生產、運輸、裝卸搬運，是屬于混合銷售行為，兼營的混凝土運輸屬于交通運輸業，兼營的混凝土裝卸搬運屬于物流輔助服務；在稅負方面的影響是增值稅計稅方法的選擇，主營業務可選擇一般計稅方法或簡易計稅方法，對混凝土企業稅負影響較大；在發票管理方面的影響是混凝土增值稅專用發票的開具和收取外部的發票；在經營管理方面的影響是建筑企業“營改增”后在內部管理、稅務等方面的改革，需要混凝土企業提供稅率較高的進項稅發票。以目前混凝土企業現狀和稅收政策，選擇簡易計稅方法的稅負較低；而選擇一般計稅方法稅負較高，但能滿足建筑企業進項稅抵扣的需求，如果在砂石、運輸行業規范的情況下，混凝土企業應當選擇一般計稅方法，可以爭取到與建筑企業更多合作的機會。文章通過分析 “營改增”對混凝土企業的影響，提出從加強業務內容的分類核算、完善不同計稅方法的管理措施、合理運用委托加工方式、加強發票的風險管理四個方面的應對措施，以改善“營改增”對現有混凝土企業的影響。

關鍵詞：“營改增”；混凝土企業；影響；措施

2012年1月1日，營業稅改征增值稅的試點在上海交通運輸業和部分現代服務業開展。2012年8月1日至2012年12月31日，“營改增”試點擴大至10省市，新增廣播影視作品的制作、發行、播放行業。2014年1月1日，鐵路運輸和郵政服務業納入試點，至此交通運輸業全部納入“營改增”范圍。2014年6月1日，電信業納入試點范圍。2016年5月1日，試點范圍擴大到建筑業、房地產業、金融業、生活服務業，同時將所有企業新增不動產所含增值稅納入抵扣范圍。

一、“營改增”的意義

在財稅角度看，營業稅針對每一次交易都要全額征稅，而增值稅一般納稅人向營業稅納稅人購買商品或勞務所支付的營業稅，無法從銷項稅額中抵扣，相當于流轉稅征管方面存在重復征稅，給企業造成嚴重的稅收負擔，嚴重制約了我國經濟結構的轉型升級。實施“營改增”的意義。

（一）促進企業的管理和發展

“營改增”使企業通過主輔分離、專業化協作的方式，重新尋找產業鏈的定位，在對合同管理、合作伙伴的選擇、財務管理上都會有明確標準和機制，能提升企業的管理水平。“營改增”從制度上允許企業外購的設備和服務都可以抵扣，促進了企業加速設備的更新與改造，有利于提高企業生產效率，有利于企業的轉型升級和結構調整，促進了企業的發展。

（二）緩解稅收負擔差異

從企業承受稅負的角度來看，由于增值稅和營業稅的征稅范圍具有明顯的行業導向性，并且由于兩種稅種對于征稅對象、稅率、納稅期限、減免稅等具體規定不同，很容易導致行業之間納稅人的稅收負擔具有很大的差異，而這種稅收負擔的差異從稅制的角度來講存在著公平性的問題，因此通過實行“營改增”改革，有助于緩解稅收負擔的差異性，實現各行業間的動態平衡發展。

（三）完善增值稅抵扣鏈條

在“營改增”之前，交通運輸業、服務業、建筑業、房地產業等行業無法納入到增值稅的抵扣范圍，增值稅一般納稅人在取得進項稅額抵扣上存在著抵扣鏈條被人為中斷和重復征稅問題。“營改增”將這些行業的納入，有利于化解增值稅抵扣中斷的問題，有助于優化增值稅的稅收制度，完善增值稅抵扣鏈條。

二、“營改增”對混凝土企業的影響

（一）對會計處理的影響

混凝土企業的生產銷售業務涉及混凝土的生產、生產后混凝土的運輸和裝卸搬運，“營改增”前后都屬混合銷售。按照關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知（財稅〔2016〕36號）規定，“一項銷售行為如果既涉及服務又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產、批發或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅”。混凝土企業生產的混凝土必須經過運輸和裝卸才能視為銷售完成，因此是混合銷售行為，按銷售貨物繳納增值稅，在會計處理上應統一進行核算，增值稅計稅方法可選擇一般計稅方法或簡易計稅方法。

對于混凝土企業兼營混凝土的運輸業務或混凝土的裝卸搬運業務的，“營改增”之前屬于營業稅范圍，按交通運輸業交納3%的營業稅，在會計處理上可統一核算；“營改增”后，兼營混凝土的運輸業務屬于“交通運輸服務”，適用增值稅率為11%，兼營混凝土的裝卸搬運屬于“物流輔助服務”，稅率為6%或可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅適用征收率3%。混凝土企業兼營混凝土的運輸、裝卸搬運就必須在會計處理上應分開核算，否則從高適用稅率。

（二）對稅負的影響

混凝土企業的生產銷售業務，在“營改增”前，混凝土企業基本上選擇簡易計稅方法，納稅政策依據，一是《財政部、國家稅務總局關于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅的通知》（財稅〔2009〕9 號）規定，生產商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產的水泥混凝土）的一般納稅人可選擇簡易辦法計算增值稅，簡易計稅方法的征收率為6%， 選擇簡易方法計算繳納增值稅后，36個月內不得更改；二是《財政部、國家稅務總局發布關于簡并增值稅征收率政策的通知》（財稅〔2014〕57 號）規定，“依照6%征收率”調整為“依照3%征收率”。

“營改增”后，面對建筑企業的抵扣的需求，是否選擇更改增值稅計稅方法，要通過測算簡易計稅方法、一般計稅方法的稅負來決定。

1. 簡易計稅方法對稅負的影響

混凝土銷售業務選擇簡易計稅方法核算，“營改增”前后對于混凝土企業的稅負（2.91%）沒有影響，但相對于建筑企業得到的增值稅進項稅抵扣較低，沒有達到建筑企業抵扣增值稅的預期。

2. 一般計稅方法對稅負的影響

混凝土銷售業務選擇一般計稅方法，其增值稅銷項稅率為17%，影響稅負的是混凝土企業所能得到的進項稅，目前混凝土企業在成本中能得到的各類抵扣不夠，一是主要材料砂石的供應商基本上由個人、小規模納稅人組成，其提供發票不是稅務代開就是按小規模納稅開具，其發票稅率只有3%； 二是目前各類材料的運費幾乎沒有增值稅專用發票。即使其他的材料、費用盡可能的取得17%的專票，在做好納稅籌劃，運輸、裝卸搬運服務分離，按照現行的成本，混凝土企業幾乎無利計算，測算稅負至少8%，如混凝土價格的上升，能產生利潤，則稅負更高。因此，混凝土銷售業務選擇一般計稅方法的稅負遠高于簡易方法，但相對于建筑企業得到的增值稅進項稅抵扣增加，達到建筑企業多抵扣增值稅的想法。

（三）對經營管理的影響

影響混凝土企業經營管理主要因素是提供進項稅的稅率，建筑企業“營改增”后，是依照11%的增值稅率征稅，建筑企業在加強經營管理、規范財務核算、優化采購管理同時，會倒逼建筑業市場規范，建筑企業要按增值稅銷項稅額和進項稅額的差額納稅，為了最大限度的降低稅負，建筑企業會要求混凝土企業提供能夠抵扣進項稅額的增值稅專用發票，而混凝土企業能夠提供抵扣多少稅率的進項稅額，將是被建筑企業選擇合作的關鍵。在合同上的影響是涉及合同中要明確單價是否含稅，能提供多少稅率的增值稅專用發票。在結算上的影響是需要區分建筑企業“營改增”前后的項目，分別開具增值稅普通發票和專用發票。

（四）對發票管理的影響

“營改增”前，混凝土企業只是提供增值稅普通發票，對發票的開具和發票對應的收款情況要求不嚴格，在發票管理上只需核對發票開具與應收賬款、合同是否一致。

“營改增”后，對于混凝土企業的主要影響是要開具和收取增值稅專用發票方面。混凝土企業在增值稅專用發票開具和發票管理方面，都要比增值稅普通發票嚴格。對于混凝土企業收取的發票，因 “營改增”涉及運輸、租賃、勞務派遣稅率的改變，砂石、運輸方多是個人，這些單位在開票時存在違反規定的現象，造成混凝土企業收到不符合要求的發票、假票或虛開的發票。

三、混凝土企業應對“營改增”的措施

（一）加強業務內容的分類會計核算

對于主營是混凝土銷售的業務，要按選定的增值稅計稅方法進行會計核算。涉及計稅方法變更的，要規定的時限前向稅務機關報備。

對于兼營業務必須單獨核算，從收入和成本上單獨歸集，避免出現從高適用稅率的情況。對于兼營業務中的搬運裝卸，在增值稅計稅方法上要明確選擇，選擇簡易計稅時要向稅務部門備案。對于兼營業務中的混凝土運輸業務，在合同中要注明是混凝土運輸，稅率為11%，如果是混凝土罐車租賃，則屬于有形動產租賃，稅率為17%。涉及進項稅抵扣的，要按稅法規定分類或按比例進行抵扣。

（二）完善不同計稅方法的管理措施

1. 選擇簡易計稅方法的管理措施

混凝土企業選擇簡易計稅方法，最主要的稅務操作上簡單，稅務監管相比一般計稅方法寬松，會計核算相對容易。混凝土企業在簡易計稅方法下的管理措施，（1）混凝土企業在合同簽訂時與建筑企業做好約定，合同條款中約定只能開具3%的混凝土增值稅專用發票。（2）混凝土企業可以通過材料供應商只需要提供普通發票，不進行進項抵扣為條件，在采購成本上與供應商協商降低材料價格，達到降低混凝土的成本。（3）如果作為建筑企業要求開具17%的增值稅專用發票，可以洽談將銷售單價適當向下調整以彌補對方的稅負。

2. 選擇一般計稅方法的管理措施

混凝土企業選擇一般計稅方法，銷售混凝土為17%增值稅率，對于混凝土成本中進項稅的取得由為重要，應該在前期對企業的進項稅情況進行測算，在測算結果的基礎上決定是否選擇一般計稅方法。選擇一般計稅方法最主要是滿足了建筑企業的增值稅抵扣的需求，使得建筑企業的稅負大幅降低，混凝土企業獲得建筑企業合作的機會加大。但混凝土企業的稅負較高，實際稅負測算在 4%～9%之間，會計核算和增值抵扣相對復雜，三流一致使得混凝土企業在資金支付方面壓力增大，目前地材、材料運費和混凝土運輸能否取得進項稅抵扣是影響稅負的主要因素。

混凝土企業在一般計稅方法下的管理措施，（1）培訓相關法規。在混凝土企業內部加強“營改增”、增值稅等相關稅務法規的培訓，認識增值稅和增值稅專用發票的重要性；對財務人員要進一步培訓在增值稅稅法等專業知識方面，使得財務人員應當能夠做到精準地核算銷項、進項等稅額。（2）加強關鍵部門的管理。對于經營部門在簽訂合同和結算時，要注意混凝土銷售單價是否含稅，提供增值稅發票的稅率和條件，結算時按銷售量和金額同時確認；材料管理部門，對于材料供應商要選擇生產經營穩定、財務核算健全、企業規模較大的一般納稅人，盡量在混凝土企業內部實行定點集中采購，以確保在砂石采購環節、材料運輸環節取得增值稅專用發票，加強付款以合法合理抵扣進項稅額。（3）加強混凝土運輸的管理和策劃，適當增加外部混凝土運輸的份額，達到多抵扣進項稅的目的。

（三）合理運用委托加工方式

混凝土企業選擇簡易計稅方法，因組成混凝土的材料不能進行抵扣，如果混凝土企業與建筑企業能夠單獨簽訂供應大方量的混凝土時，可以考慮采取委托加工的方式。由建筑企業提供混凝土的主要材料，混凝土企業代墊部分輔助材料，混凝土的運輸和裝卸由雙方協商。

混凝土企業和建筑企業簽訂委托加工書面合同，按規定時限報送各自的主管國稅機關備案；混凝土企業和建筑企業按規定設置委托加工業務核算賬簿，建立委托加工材料進出庫制度；混凝土企業開具加工費發票，建筑企業以加工費發票作為原始憑證入賬，加工費按規定形式支付給混凝土企業。這些內容雙方要嚴格遵守。

委托加工方式對于建筑企業，從得到的進項稅抵扣上，增加了形成混凝土材料的這部分進項稅，又從混凝土企業取得了17%的加工費增值稅進項稅，比單獨與混凝土企業簽訂購貨合同時得到的3%的進項稅抵扣要多5%左右；由于增加了混凝土組成材料供應商，在合同、核算上要比采購混凝土繁瑣。對于混凝土企業，首先是解決了建筑企業進項稅抵扣的要求，其次需要測算加工費的稅負和利潤，與銷售混凝土的稅負和利潤對比，以確定加工費的價格。

（四）加強發票的風險管理

以“發票、收款、供貨、合同、財務掛賬”五流合一為基礎，加強混凝土企業銷售發票、收取原材料發票的風險管理。

混凝土企業開具銷售發票，在發票開具方面，要嚴格按增值稅專用發票開具要求，購貨方的信息齊全且是購貨方在稅務部門留存的信息內容，應稅貨物的名稱要按商品混凝土或其他應稅勞務或服務填寫，有明細要求的還要分混凝土標號分別列示，在備注中還要注明工程名稱、工程地點等信息；在發票管理方面，核對合同、貨物運輸小票和是否收款，還要進一步核對增值稅專用發票上的單位與財務賬簿中應收賬款掛賬是否一致。

混凝土企業收取的發票，要提高風險防范意識，要對開票方作必要的了解，盡量通過銀行賬戶劃撥貨款，要對收到發票查驗真偽，要先核對發票與合同、財務掛賬是否一致，特別對砂石、運輸、租賃方面為個人供應商提供的發票，付款期延長至收到發票四個月以后，再次查驗為真時再付款，防止增值稅專用發票被作廢的風險。

四、結語

“營改增”可以影響混凝土企業的內部管理和長遠發展規劃，目前的主要影響是集中在混凝土企業能為建筑企業提供的進項稅抵扣上，通過分析對比混凝土企業兩種計稅方法的稅負，選擇簡易計稅的稅負較低，對混凝土企業目前是有利的，而選擇一般方法在稅負方面高于簡易計稅方法，但從長遠考慮，建議在砂石、運輸行業規范的情況下，混凝土企業應當選擇一般計稅方法，以達到建筑企業對進項稅的抵扣的要求，更好的爭取到與建筑企業合作的機會。

參考文獻：

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（作者單位：北京市高強混凝土有限責任公司）