基于風險管理的會計師事務所內部控制研究

井一涵

摘要：文章以利安達會計師事務所（特殊普通合伙）受處罰為例，簡要分析其在內部控制方面存在的薄弱環節，就此薄弱環節提出相應的解決措施，最后得出有關會計師事務所內部控制方面的若干啟示。

關鍵詞：利安達 內部控制 風險管理

業的內部控制是指為實現企業內部相關利益主體間的制衡，對內部各主體進行監督指導，并制定出有效可行的責任體系，其本質就是解決各利益相關者之間的權利安排和利益分配問題，從而促進企業的可持續發展，它是企業防范風險、控制舞弊的“防火墻”。因此，不同的企事業單位都應該根據本行業特點，建立必要的內部控制制度。會計師事務所作為重要的中介機構，它的內部控制不僅關系到它本身的存亡，更關系到審計質量的優劣，以及對報表使用者的影響，所以健全的內部控制制度對會計師事務所來說是極其重要的。本文以立安達會計師事務所（特殊普通合伙）（以下簡稱利安達）為例，從內控角度出發，對其風險管理方面進行了研究，分析其目前存在的問題，并提出相關對策，以供其他會計師事務所借鑒。

一、利安達及受罰情況分析

（一）利安達基本情況。利安達成立于1993年，是由一批資深會計師投資創辦的全國性大型專業會計中介服務機構。現有從業人員2 000余人，注冊會計師500余人，公司注冊地和總部設在北京，并先后在珠海、哈爾濱、濟南、深圳、杭州、鄭州、上海、廈門、蘭州、合肥、西安、南京、南昌、西寧等國內主要城市設有近30家分支機構，系具有相當規模的國內會計集團網絡之一。

（二）受罰情況分析。由立安達受證監會處罰情況（見右上表）可以看出，在連續三年里，利安達總共受到了證監會的四次處罰，不僅營業收入被沒收，事務所本身及其負責人還被處以高額罰款。這對于一個會計師事務所的自身發展及行業評價來說是極其不利的，這不僅關系到利安達的存亡，更關系到社會審計質量的優劣，以及對報表使用者的影響。

二、基于風險管理的立安達重罰原因分析

通過對近四次處罰文件的總結，本文發現利安達受到重罰的原因可以歸結為以下三個方面：

（一）因股東內部糾紛導致內控管理水平下降。利安達改制之前，實行的是有限責任制度。2010年，利安達在向特殊普通合伙轉制過程中出現了內部股東糾紛。首先，改制為特殊普通合伙之后，合伙人的責任加大，并且需要用自己的財產作抵押，許多合伙人對此表示非常擔憂。其次，轉成合伙制后，合伙人的業績受到考核，一部分合伙人因為業績不夠，沒選上高級合伙人而被一批相對年輕的合伙人所替代，因此在股東內部出現了糾紛。最后，部分股東依據事后被法院判決證明不合法的文件，強行進行法定代表人變更、銀行印鑒變更，并掌控了包括公章在內的證照、印鑒等，實際掌握了利安達的主導權。合伙人陷入糾紛當中，事務所的內控管理水平必然下降，進而其執業質量也受到影響，而天豐節能和華銳風電的項目恰恰就是出在利安達內部糾紛最關鍵時刻的2011年和2012年。

從利安達的治理層組織架構（下頁圖1）可以看出，利安達的監督委員會位于高級合伙人大會的下一層級，受事務所合伙人大會和高級合伙人大會的控制，這就導致了監督委員會無法對高級合伙人大會實施監督，高級合伙人大會僅位于事務所合伙人大會之下，權力過于集中，失去了監督和控制，這樣的結構安排決定了其內部必然缺乏有效的權力制衡關系，質量管控不嚴。

（二）總分所一體化管理薄弱導致內控管理水平下降。利安達從2004年開始推行有限責任體制下的模擬合伙制，后來實行被稱之為會計師事務所“第三模式”的“總分部管理模式”。總分部管理模式的精髓就是，不是總所管分所，而是在董事會下設置一個管理機構——董事會下屬常設機構，管理人員都是非合伙人，并把總所下推當成一個分所。利安達一直沿用此管理模式，現在利安達的管理機構叫經營管理總部，負責分支機構和全所的日常經營管理工作。

利安達一直秉承著“做強做大”的指導方針，即以吸收合伙人和適當建立分支機構為主，以聯合兼并為輔。在這樣的企業文化倡導下，利安達積極地擴大事務所規模，新設立的分所與新加入的團隊數量劇增，分支機構下設的按地區劃分的分所高達27個（見圖2）。然而，在迅速擴充企業規模的同時，利安達的質量把控和制度建設存在眾多的管理風險，對新設立分所或新加入團隊管控尚存不足。首先，新設的27個分所全部受到分支機構的統一治理，這不免會造成機構任務量龐大、治理不夠全面的現象；其次，個別分所管理基礎相對薄弱，在人員編制、崗位分離、印章管理、合伙人考核制度設計等方面存在一定缺陷，尚未在全所層面實現資金調度、人力資源管理、收益分配制度的統一；最后，在個別分所，存在質量控制人員配備不足，個別專職質量控制人員參與承做審計項目的情況等。由此可見，新轉制完成的利安達在風險管理方面的意識較為薄弱。

（三）審計質量管控不嚴謹導致內控水平下降。首先，利安達在接收業務時出現了部分審計業務約定書中約定了或有收費事項或為客戶代編財務報表的事項，并且部分業務約定書存在格式或內容缺陷，同時還出現個別審計項目審計報告已出具但業務約定書尚未簽訂的情況。其次，利安達在連續多年的審計工作中，都存在著審計底稿中計劃類工作底稿缺失、無總體審計策略、具體審計計劃、重要性水平確定表，無“風險評估匯總表”或其他風險評估底稿的情況，并且也沒有在計劃中對評估出的重大錯報風險作出恰當應對，沒有設計進一步的審計程序，沒有對舞弊風險進行評估和計劃應對。最后，立安達還存在著函證過程未保持控制，對明顯異常回函沒有關注，替代程序未得到有效執行，未有效執行關聯方識別和披露的審計程序等審計問題，而這些均為會計師事務所的主要審計工作。利安達在執業過程中不止出現過一次上述錯誤操作，甚至有的工作失誤在連續年份中均有發生。

利安達會計師事務所在審計業務中，多次出現弱化風險管理，未能對風險評估加以重視，缺失審計工作底稿，甚至出現出具虛假報告等現象。這是由于事務所管理層通過直接參與執業來識別和控制業務風險，且與執業人員溝通有限，直接導致事務所內部個體風險意識的差異，繼而影響到事務所整體的質量控制和風險管理能力。同時，受執業人員專業素質限制，在具體項目中未執行或未有效執行風險評估程序，弱化了其對實質性審驗程序執行的指導作用，降低了審驗的效率和報告披露質量。

三、基于風險管理的利安達內部控制對策

（一）完善組織架構。企業應分設不同的主管機構對不同區域的分所進行管理，而并非將所有分所的管轄權集中于一體，并且在各個分所都設立“風險管理委員會”，這樣可以避免管控不足所帶來的問題，同時可以提高各組織部門對風險管理的重視。良好的組織結構可以為內控有效性提供一定的保證，所以應當根據權力機構、決策機構、執行機構和監督機構相互獨立、權責明確、相互制衡的原則實現對公司的治理。同時，要做到當自身規模變化，需要各組織間有機結合時，事務所應充分結合自身的企業文化，提前且及時采取相應的必要控制活動。

（二）重視審計風險。從利安達受重罰的事件中可以認識到，缺乏風險意識將會導致風險識別的失效，進而導致業務失誤，因此應當從業務風險管理、風險控制流程的各環節設置專門負責人員，成立負責風險管理的機構，根據需要設置風險管理委員會，確定風險管理委員會與各層次風險管理活動的負責人，將審計風險降低至可接受水平。

（三）營造風險管理文化。文化是一個企業發展的標桿，文化的建設與發展需要事務所全體成員的重視，因此管理層需要建立能夠凝聚人心的企業風險管理文化，通過發放問卷、設立制度、日常工作中強調、召開會議等方式，將企業風險管理文化當作一項工作來落實，使事務所的文化深入人心。S

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