淺析基于作業成本法的本量利分析方法的應用

(云南大學滇池學院會計學院，云南 昆明 650051)

淺析基于作業成本法的本量利分析方法的應用

符怡叢穎蔡艷嬌

(云南大學滇池學院會計學院，云南 昆明 650051)

作業成本法改變了企業長久以來將材料作為基礎成本進行計量的方法，促使企業將成本核算中心逐步轉向完整的作業鏈條，同時在此前提下構建基于作業成本的本量利分析計算模型，使其未企業決策提供可靠的依據。與傳統的成本決策方法相比，作業成本法更具實用性，并能夠為企業的作業一體化運行提供高效服務。本文主要對基于作業成本法的本量利分析方法的應用進行了分析，旨在完善企業決策的成本算法理論，促進企業的進一步發展。

作業成本法；本量利分析；方法；應用

1.引言

自邁入新世紀以來，隨著全球經濟一體化進程的穩步推進，企業所面臨的市場競爭環境發生了巨大改變，與此同時，各式先進科技及環境變化也使企業產品的生產成本及作業鏈條發生了相應轉變。技術與設計在產品生產中的所占比重明顯超出了傳統成本計量下的人工及材料費用，因此，尋找全新的成本計量法就成為了當前企業成本核算的重要議題。

2.作業成本法內涵

作業成本法指的是在企業生產中以生產作業作為成本核算基礎，同時明確成本產生原因，即成本動因，并根據成本動因確定具體的作業情況，然后根據作業量在作業鏈條上各個分配區間的費用分配進行成本核算的方法。此方法以“產品源于作業與作業耗費資源”為基本計算思想，在成本核算的過程中不僅注重產品，同時將作業的全過程也納入到成本考量范圍內，從而豐富了現代化企業成本核算的內涵，使成本計量更具全面性及科學性。而本量利分析則是以成本變動法為基礎，借助數字化會計理論及圖形揭示企業總體利潤產生規律中各模塊匯總的分析技術方法。在作業成本法的具體是實施過程中，通過將各項生產資源準確分配到每一個生產環節當中，實現對生產全過程以及服務環節的成本計量。在作業成本法中，作業被劃為成單位層次、批量層次、產品層次以及設施層次作業這四種類別。同時按照成本特性將企業生產成本又分為短期變動、長期變動以及固定成本這三種類型。

3.構建本量利分析計算模型

在運用作業成本進行企業成本的核算過程中，主要包括了固定、混和以及變動這三方面的成本類型，而在混合成本中又包括了變動和固定成本兩種內容。與此同時，企業產品的銷售數量以及營銷收入二者間也具備相關的線性關系。例如，在進行制造成本的核算過程中，需要對產品制造的一項或多項作業環節進行確認，比如維修器械作業、質量檢測作業以及搬運作業等，此時需依據產品各環節作業量的實際大小，從而將具體的制造成本依序分配到每一項作業環節當中去，并根據相關成本動因，例如產品搬運數量、產品維修耗時、質量檢測的具體次數等內容將成本分配到具體成本對象上。采用這種方法，能夠有效根據成本動因進行制造成本的具體分配，從而避免傳統成本核算方法下出現的成本扭曲情況，而該條分配路徑依次為資源、作業、產品，以此實現產品成本的全面覆蓋。

4.推行動因

作業成本法下的本量利分析之所以在企業成本核算中得到逐步推行與應用，主要包括以下兩方面原因：一方面來講，基于作業成本法的本量利分析具備較強的決策相關性，相較于傳統的成本核算方法，它并非將企業利潤當做主要的參考依據，而是重視企業生產和發展的環境變化，并關注在此項變化過程中所產生的變動成本，因此，采用此種方法能夠為企業進行決策提供更加可靠的依據；另一方面來講，作業分析法具備較為準確的計算基礎，通過運用成本計算模型，能夠對具體的成本對象進行分析，從而確保作業量的準確性，實現企業盈虧平衡，并保證范圍設置趨于合理化。因此，基于作業成本發下的本量利分析得到了企業的逐步應用與推廣。

5.作業成本法下的本量利應用分析

5.1構建基于作業成本法的本量利分析計算模型

作業成本法下的本量利分析主要以作業成本為具體的計量基礎，從而實現對企業利潤及產品銷量的準確定量分析，從而為企業決策提供更具優勢的可靠依據。通過對企業短期變動成本以及長期變動成本二者間的分析和假設，確立雙方的線性關系。例如，通過構建產品收入與成本、成本及銷售量相互之間的線性關系，在此基礎上對它們彼此之間的關系進行驗證和分析。與此同時，在構筑產銷平衡關系的假設上，需要關注模型的實用價值及實際作用。例如，針對期初和期末時的存貨數量以及結構二者間的相互轉變，并確立成本設置假設，從而展開計算模型的構建。在確認上述相關假設條件保持恒定的條件下，以Y表示產品的銷售單價，以R表示利潤，從而建立基于作業成本法的本量利計算模型，具體模型結構如下所示。

(1)

同時，對于企業生產的任意產品還能夠以作業為基礎，構建具體的本量利計算分析模型，模型結構如下所示。

(2)

根據上述構建的計算模型，能夠為企業進行成本核算提供可靠的計算依據，同時幫助企業進行更加可靠的發展決策，促使企業充分發揮資金的最大利用潛力，從而創造出最佳利用價值。

5.2保本量分析

保本量指的是在企業在產品實際生產過程中由于會存在盈虧差別，表現為銷量、成本與利潤三者變量間的相互關系，因此，必須對三者之間的相互關系進行分析和確認，才能夠對銷售量及作業量進行更好的分析與應用。

①保本銷售量研究

保本銷售量指的是作業成本保持恒定的情況時使盈虧達到平衡條件下的產銷量，也就是說，當利潤等于零時企業產品的生產和銷售量。具體的保本銷售量公式如下所示。

(3)

如此，根據作業時的保本銷售量能夠對企業生產損益平衡的產銷量極值進行確認，并在此產銷條件下，使各項作業成本的實際作業量實現合理配置，從而收獲理想的投入和產出水平。而在企業的實際生產過程中，只有當產銷量超出保本銷售量的時候，才能夠確保此項產品處于盈利狀態，即企業產銷量高于保本銷售量的數值越大，則企業在生產銷售此種產品時的風險性越低。

②保本作業量研究

保本作業量指的是產品的毛利潤與固定成本在保持恒定時，企業達到盈虧平衡狀態時的產品銷售量、作業量、產品成本以及利潤這四種要素相互間的定量研究。在i產品達到盈虧平衡狀態，且邊際貢獻與固定成本保持恒定時，設保本的長期變動成本，即作業成本是常數Di，其公式求解如下所示。

(4)

5.3本量利分析因作業成本法所產生的影響

①改變了決策技術。在運用作業成本法進行企業成本的分析和研究時，需要將成本劃分成短期和長期變動成本以及固定成本這三種類型，同時，在進行成本模型的設計過程中需要充分考慮作業成本，這就使成本計算覆蓋范圍更加全面。此外，在進行決策時在考慮傳統的變動成本以及短期變動成本的同時，還需要充分考慮作業成本的變動過程，從而使決策更具科學性。

②拓寬成本和量化范圍。產品成本表示產品的完全成本，即包括了用于生產產品的所有合理支出，它既包括了傳統的制造成本及營銷成本，還包括了能夠有效提升產品價值的各項支出，這就拓展了成本計算的范圍，從而提高成本核算的準確性和全面性。由于在保本分析的過程中，需要對產品與作業兩方面內容予以同時關注，這就需要對銷售量和作業量的范圍進行有效拓展，從而實現對成本的全面管控，促進企業保本盈利目標的達成。

③提高了決策指標的計算準確性。基于作業成本法的本量利分析實現了長期變動成本的有效剝離，從而使企業的成本核算數值更具合理性，提高了計算指標的準確性。與此同時，作業成本法并非采取單一式的費用分配比率，而是根據實際的成本動因設置具體的分配標準，在重視人工工時等計算指標的同時，還強調對其它非財務型指標的關注，這就增強了成本與資源耗用之間的關聯性，提高了保本點分析的精準性，從而為企業決策者提供更加可靠的決策信息。

6.實例簡析

某公司本月所投產的Ⅰ和Ⅱ類兩種產品均于當月完工，且生產過程中依靠機械程度較高，與此同時，該公司在生產環節中主要采取責權發生機制。在產品的生產過程中，產品成本主要包括了材料、人工及制造費用，其中制造費用主要依據機器工時進行分配。Ⅰ和Ⅱ兩種產品在生產過程中所耗費機器工時、人工成本、材料成本以及最終產量具體數值如表1所示，其中兩者的制造費用總值為408000元。

表1 Ⅰ和Ⅱ兩種產品的各項生產成本

根據本文所設計的計算模型，對這兩類產品進行成本分析，具體步驟如下所示。

①確認作業。該企業共建立了五項作業環節，分別為生產訂單、機器作業、調整作業、整理作業以及質檢作業；②資源分配。通過將各項生產資源對各項作業環節進行具體分配，建立作業成本數據庫，以便后續采取本量利模型進行相關計算；③根據作業動因計算具體的作業成本。在計算具體的作業成本時，需要依據作業成本的特性將其分成短期和長期變動成本以及固定成本三類，其中，短期的變動成本主要包括了材料、人工與整理成本；而長期的變動成本則包含樂生產訂單成本、機器作業成本、調整成本以及質檢成本；④保本分析和研究。根據式(2)可得出Ⅰ和Ⅱ兩種產品的本量利公式，同時運用式(3)能夠得到Ⅰ和Ⅱ兩種產品的保本銷售量依次為175和264件，這兩種的實際銷售量均高于保本銷售量，因此，二者均為盈利狀態。

7.總結

綜上所述，本文主要從作業成本法內涵入手，對作業成本法進行了初步了解，并在此基礎上構建了本量利分析計算模型，同時對基于作業成本法的本量利分析方法在企業應用中的推行動因進行了研究，重點對作業成本法下的本量利應用分析進行了具體的探析，從而為企業決策提供可靠的成本核算方法，推動企業長遠發展。

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