會計理論研究視角下的社會責任會計基本理論探討

高松

會計理論研究視角下的社會責任會計基本理論探討

高松

文章分別討論了社會責任會計的目標、主體、內容、基本要素以及會計基本假設和會計核算原則，結合我國目前相關理論提出了自己的觀點。

社會責任會計；社會成本；社會收益

社會責任會計自20世紀70年代產生以來，在西方發達國家已經在一定程度上被廣泛應用，但在我國起步較晚。由于各國具體實際的差異以及社會責任會計理論本身的不成熟，社會責任會計的相關理論在我國不一定適用,這就需要結合我國國情進行進一步研究。

會計基本理論決定了會計研究的方向與思路以及會計實踐的水平。會計目標屬于會計理論結構的最高層次，它既是會計理論體系的起點，又是會計理論體系的終點，會計對象的確定、會計要素的確認、會計計量與記錄和報告、會計假設和會計原則的確立，都必須體現會計目標的要求。會計主體是對會計范圍的輪廓界定，會計對象、內容和要素是會計范圍的具體化。會計基本假設和會計核算原則是保證會計目標得以實現的重要前提和依據。本文遵循了這一邏輯思路，分別討論了社會責任會計的目標、主體、對象、內容、基本要素，以及會計基本假設和會計核算原則，結合我國已有理論提出了自己的觀點，以期為相關研究提供參考。

一、社會責任會計的目標和主體

會計目標是在一定的環境或條件下，會計活動所要達到的目的和結果，它集中體現了會計活動的宗旨，為會計實務指明了方向，在很大程度上也決定了會計方法的選擇和發展。社會責任會計的目標不僅受社會經濟環境的影響，同時還要受企業目標的制約，而社會經濟環境是多變的，企業目標是多元的，會計系統本身又具有多層次性的特點，使得社會責任會計目標成為一個相互耦合的復雜目標體系，它由不同的層次構成，且在不同的社會責任觀念下，其會計目標也不盡相同。

社會責任會計的目標可以分為最終目標、基本目標（又叫總目標或總體目標）和具體目標三個基本層次。社會責任會計的最終目標是要提高社會效益，實現社會凈貢獻最大化；基本目標是要為有效協調企業經濟效益和社會效益的共同提高提供充分有效的信息；具體目標是計量和報告企業各項社會責任的履行情況，向所有與企業經營活動有利益關系的社會集團提供有用的會計信息，如社會收益與社會成本方面的情況、職工福利待遇的分配情況、企業人力資源的利用情況以及企業給社會環境造成的污染等。

對于社會責任會計的主體，部分學者認為既包括政府又包括企業，大多數學者則認為僅包括企業而不應包括政府。

二、社會責任會計的內容與基本要素

（一）社會責任會計的內容

社會責任會計的內容就是對社會責任會計核算對象的會計分類。就企業社會責任會計來說，從便于會計核算的角度，可以將企業的社會責任分為以下七類：①企業經濟效益和分配情況；②生態環境保護；③人力資源的投資和使用情況；④產品或服務的性能與安全；⑥社區建設；⑦管理和技術進步等。

（二）社會責任會計的會計要素

我國學者一般將社會責任會計的要素劃分為社會責任資產、社會責任負債、社會成本、社會收益和估計社會凈收益（也叫社會凈收益或社會利潤）五項。也有學者認為，由于社會責任會計所要計量的內容中有些是非經濟性事項，不能進入市場中進行交易，社會活動的效益和社會權益的產權歸屬性不很明確，而且通過嚴格的配比原則來計算社會凈收益也是沒有意義的，社會責任會計的要素應當劃分為四類，即不應當有“估計社會收益（或社會凈收益、社會利潤）”。

筆者認為，上述兩種觀點都是先對比社會責任會計與傳統會計的差異，然后對傳統會計的會計要素分類進行一定的改造后將其作為社會責任會計的會計要素，這種做法是比較淺層次的。我們應當從兩種會計要素理論中找到其共同本質或目的，那就是“有利于實現會計目標”。從這一角度來審視現有研究，我們可以發現，無論是“五要素”觀點還是“四要素”觀點，都存在較多的不合理之處，筆者認為應只劃分為社會收益（或稱社會貢獻）、社會責任成本、社會成本（或稱社會損害）和社會資產。所謂社會收益，是指由企業的經濟活動所帶來的社會經濟發展、社會科技文化進步、社會福利增加等。所謂社會責任成本，是指企業由于履行社會責任而實際支付的成本。所謂社會成本，是指由于企業活動引起的，由其他實體支付或承擔的成本。所謂社會資產，是指企業從事經濟活動和履行社會責任過程中所創造的社會收益大于所發生的社會責任成本和社會成本的部分。即作出上述“新四要素”劃分的主要理由如下：

1.社會責任資產和社會責任負債不能如實反映企業應承擔及其履行的社會責任狀況。會計要素服務于會計目標，因而社會責任會計要素必須反映企業應承擔以及履行的社會責任。但是，上述會計要素不能很好地服務于會計目標，據其定義來看，社會責任資產指可在將來為社會提供經濟利益的各項資源，而社會責任負債指在一個固定的或可以確定的日期用現金、勞務或其他資產予以償付的那些對企業提出的要求權。從表面上看，社會責任資產、社會責任負債反映了企業與社會的關系，但是進行更深入的分析，我們可以發現社會責任資產屬于企業，給企業未來帶來經濟利益，給社會帶來多少的利益卻不能真實反映，違背了實施社會責任會計的初衷———將企業的經濟目標與社會目標統一起來，解決企業生產經營的外部性問題。

2.社會責任資產和社會責任負債在類型、內容上與企業社會責任不匹配。企業的社會責任是一定時期的社會責任，但社會責任資產等會計要素卻是一定時點的會計要素。從數學角度來看，某一時點上，企業生產經營過程中對社會的影響很小，即外部性極限為零，也就是說任何時點上企業的社會責任是零。然而，從會計要素的功能來看，資產、負債和所有者權益要素只能反映一定時點的企業信息，卻不能反映一定時期的企業信息。所以，以資產、負債和所有者權益方式劃分會計要素，不能真實反映企業的社會責任。

3.社會責任資產和社會責任負債不能反映企業與社會責任的關系。我們知道，社會責任會計是從社會的角度，利用會計核算形式衡量企業中具有社會性質的經營活動，從而反映和控制這些活動對社會生活的影響，以創造良好的社會經濟環境，提高社會的總體效益。可以看出，社會責任會計考慮問題的出發點是全社會，其主要作用是協調企業目標與社會目標的矛盾，增強企業的社會責任感。

4.按社會責任資產和社會責任負債劃分會計要素容易誤導社會公眾。目前，這些會計要素的確認與計量基本按傳統會計方式進行，根本沒有體現企業生產經營對社會造成的影響，社會公眾無法取得有用信息。

三、社會責任會計的基本假設和核算原則

（一）社會責任會計的基本假設

會計假設受到會計目標和會計環境制約，它是會計核算的前提條件。社會責任會計作為會計學的一個重要分支，要反映多層次的社會經濟現象，也應有一些特定的假設。具體來說，社會責任會計的基本假設有如下六項：

1.會計主體假設——空間范圍的限定。社會責任會計依然是一種微觀會計，它以企業為會計主體，記錄和報告該主體在生產經營活動中對社會產生的“外部經濟”和“外部不經濟”的影響，以反映企業對社會的貢獻狀況。

2.持續經營假設——運行方式的限定。社會責任會計的記錄、核算和信息披露以持續經營為前提。只有持續經營的會計主體才可能承擔一定的社會責任，歸集和支付社會成本（費用）。如果不能持續經營，企業將喪失承擔社會責任的能力。

3.會計分期假設——時間范圍的限定。社會責任會計也需要分期，但實際上，大量的社會責任支出是很難正確分攤到其各個受益期的。社會責任支出中對人力資源方面的貢獻、對所在社區的貢獻及對改善生態環境所做出的貢獻等，受益的時間與程度都是極不確定的，即便是分期提供社會責任會計報告，我們也只能從中得出一個大概、籠統的信息。

4.計量形式多樣化——兼有貨幣計量與非貨幣計量。傳統貨幣計量假設下，會計核算、計量都以貨幣為主要計量尺度，會計系統所能向外傳遞的信息也是貨幣化的信息。而企業的社會責任多種多樣，包含人力資源的耗用、環境成本、生態資源破壞成本、技術改革社會成本和不充分就業成本等許多應當核算的內容，無法像傳統會計那樣單純地使用貨幣計量單位，還必須同時結合勞動量、實物量和其他的計量手段，并在必要時引進價值判斷。

5.生產社會性假設———企業的生產是社會化的生產。當今社會，社會分工越來越細，企業與社會的關系越來越緊密。企業在生產經營過程中，會消耗社會物質，消耗人力資源，產生各種廢棄物等，這就是企業生產的社會性。因此，生產社會性是社會責任會計的一個基本前提條件，它也具有一定的事實基礎。

6.環境資源價值假設———生態環境資源必須計價。要進行社會責任會計核算，必須承認環境資源是有價值的。企業生產行為的外部性，將消耗資源，產生環境污染，甚至破壞生態環境。但是，傳統會計沒有將天然資源消耗和環境損失納入核算范圍。

（二）社會責任會計的核算原則

會計原則是進行會計核算的指導思想，是用來約束會計實務的。社會責任會計除適用通行的會計準則之外，還應強調以下原則：

1.社會性原則。社會性原則是社會責任會計的首要原則。因為社會責任會計要求企業站在社會的角度來考慮企業的業績，以社會效益與社會成本相匹配的凈社會效益為標準對企業進行評價，企業的經濟效益和社會效益并重，以企業經濟利益和社會效益的協調與融洽為最佳標準。

2.政策性原則。社會責任會計體現了企業與社會各方面關系的處理，社會成本與社會效益的確認受到國家政策和法律的約束。所以，在進行社會責任會計的核算時，要體現國家方針、政策和法律的要求。

3.一致性原則。一致性原則不包括企業對會計處理程序、方法所做出的特定會計選擇，在前后會計期間保持一致，這可劃歸于一貫性原則；也不包括企業之間，對社會責任的內容、計量的形式、報告的要素應保持一致，這劃歸于可比性原則。這里的一致性原則主要是指對同一內容采用不同方法時的結論應當基本一致，以及對同一內容在不同時期的結論應當基本一致或具有連貫性，不能自相矛盾或先后矛盾。

4.充分揭示原則。即要求企業將一切有關企業社會責任履行情況的信息報告給信息使用者，力求全面，不要隱瞞企業某些對社會不利的信息。充分揭示一切有關的信息是社會責任會計履行社會義務的最好體現。

5.強制和自愿相結合的原則。這是社會責任會計的實施基礎。可以分為兩個層面來考慮：①對于社會普遍關注的企業社會責任，應當制定相關法規，強制企業履行和披露相關情況。②對于不愿意履行社會責任，不披露法定社會責任會計信息的單位，需要強制執行；對于主動履行社會責任、熱心社會公益事業的單位或行為，應當給予優惠政策加以引導、鼓勵；對主動披露更多社會信息的企業，社會公眾和政府應該給予支持和鼓勵。

四、結束語

當前我國正努力促使社會經濟由粗放型向集約型轉變，努力加強社會資源的有效配置、生態的平衡發展、環境的合理保護和人力資源的管理，走一條可持續發展的道路。

近年來，隨著社會責任會計研究與運用的深入，西方國家的會計理論與實務界逐步將可持續發展戰略引入會計體系的探索和實踐，并從報告和披露企業社會責任會計相關信息向實用技術轉化。已經有一部分國家以準則或法規的形式對社會責任會計財務報告提出了要求。我國于2006年初推出新的企業會計準則,與國際會計準則趨同。相信在不遠的將來我們國家也會充分借鑒美國、法國、英國等社會責任會計比較發達國家的相關理論、方法、考核評價標準等，進一步深化我國社會責任會計理論的研究，不斷提高會計實務質量，建立我國社會責任會計框架體系。但同時，我們也應清醒地認識到社會責任會計的建立是不可能一步到位的，需要政府、企業、勞動者等多方面的努力與配合，通過不斷完善相關的法律法規、增強公眾和企業的社會責任意識、規范企業經濟行為逐步提高會計人員的社會責任和技術水平，促進企業社會責任會計信息披露體系在我國的建立和完善。

[1]葛家澍.建立中國財務會計概念框架的總體構想[J].會計研究，2004，（01）.

[2]陽秋林.中國社會責任會計研究[M].中國財政經濟出版社，2005.

[3]劉秀琴.構建我國社會責任會計的設想[J].上海會計，2003，（05）.

[4]任佳，陳曦.社會責任會計的目標與計量方法之管見[J].財會月刊，1997，（02）.

[5]肖序.建立環境會計的探討[J].會計研究,2003，（11）.

[6]李立清，李燕凌.企業社會責任研究[M].人民出版社，2005.

[7]顏剩勇.企業社會責任財務評價研究[M].西南財經大學出版社，2007.

[8]田昆儒，康劍青.中國社會責任會計問題研究綜述[J].會計之友,2007，（12）.

[9]陽秋林.再論社會責任會計的計量方法[J].南華大學學報（社會科學版），2005，（02）.

F230

A

1008-4428（2017）12-89-03

高松，西安交通大學MPAcc會計碩士，高級會計師、中國注冊會計師，現任江蘇舜天股份有限公司總經理。