蘋果與小米的戰略成本管理創新：因環境而改變

周 園，楊 溢

(吉林財經大學 會計學院，吉林 長春 130117)

一、戰略成本管理與權變理論

戰略成本管理理論產生于20世紀80年代，于20世紀90年代得到快速發展。最初由英國學者肯尼斯·西蒙茲(Kenneth Simmonds)提出。之后，美國哈佛商學院教授邁克爾·波特將價值鏈理論與之結合，將價值鏈分析運用于戰略成本管理。1995年，歐洲克蘭菲爾德工商管理學院提出將戰略成本管理運用于戰略定位的方案選擇上。1998年，英國教授羅賓·庫珀(Robin Gooperand)將作業成本制度與戰略成本管理相結合，從而戰略成本管理形成了一個較為完備的理論體系。[1]

戰略成本管理的核心是從企業戰略角度出發，利用成本信息，對企業成本的形成與控制進行分析和管理，以使企業獲得長期的競爭優勢。[2]?？四Ｊ綄鹇猿杀竟芾砉ぞ叻譃閼鹇远ㄎ环治觥r值鏈分析和成本動因分析。[3]戰略成本管理是一個完備和嚴密的成本管理體系，戰略定位分析、價值鏈分析和成本動因分析三者密切相關。首先，戰略定位分析是價值鏈分析和成本動因分析的起點。只有進行正確的戰略定位，企業才能合理規劃和組織價值鏈，集中優勢資源于價值增值的節點，消除非增值作業，嚴格控制成本。戰略定位分析也是整個戰略成本管理的核心，是企業獲得競爭優勢的關鍵所在。如果企業的戰略定位錯誤，隨之采取的任何方法都會偏離方向，無法在激烈的市場競爭中贏得優勢。其次，成本動因分析融會于價值鏈分析中。內部價值鏈分析是按產品價值形成的過程，對每一價值創造活動中的增值作業和非增值作業進行分析，其目的是最大限度地增加價值和降低成本，而成本動因分析可以幫助企業找出資源和作業耗費的原因，從日常經營活動和規模結構上對成本進行控制。最后，成本動因分析并不悖于價值鏈分析。

成本動因分析也支持價值增加，并不是一味地謀求成本的降低，它們共同服務于戰略成本管理的核心目標——使企業獲得長期競爭優勢。因此，當價值鏈上的某一活動可以帶來產品價值的大幅增加、實現產品的顧客價值時，企業可以將優勢資源集中于這一活動。

制度理論和權變理論是對管理會計影響較為深刻的兩個理論學派。權變理論產生于20世紀70年。權變理論認為，當企業的環境發生變化時，企業的管理方式也應隨之發生改變。沒有一成不變的、普遍適用的管理理論和方法，任何理論和方法都必須隨著環境的變化而做出適時的改變和調整。實踐證明，只有根據權變理論的要求，依環境的變化對企業的戰略成本管理方法進行改進和創新，才能實現戰略成本管理的目標——使企業獲得長期競爭優勢。

蘋果公司和小米公司是兩家著名的高科技和互聯網公司，它們的成功在很大程度上取決于其因時而變的戰略成本管理方法創新。因此，本文選取蘋果公司和小米公司作為案例進行研究，分析比較它們是如何根據環境的變化而進行戰略成本管理創新的。

二、蘋果公司的戰略成本管理

蘋果公司最初由史蒂夫·喬布斯(Steve Paul Jobs)等于1976年創立，成立之初的主要業務是開發和銷售個人電腦。隨著業務量的不斷增長，蘋果公司迅速崛起，蘋果電腦成為當時最著名的電腦品牌，僅四年的時間，蘋果公司就進入了世界500強。然而好景不長，1985年開始蘋果經歷了低谷期，到1993年時，蘋果電腦的市場占有率僅為5%。2001年后，蘋果公司做出了一項重大決策——將工作的重心轉移到智能手機的研發上。2007年，蘋果推出了自己的第一款手機——iPhone，iPhone將上網和手機結合起來，集通信、娛樂、購物、健康等多功能于一體，使手機成為可移動的掌中電腦。至此，手機從功能機時代進入了智能機時代。毋庸置疑，蘋果公司對手機時代的跨越做出了巨大貢獻。iPhone的推出使蘋果公司迅速搶占手機市場，在短短三個月的時間里迅速成為全球第三大移動設備廠商，并成為全球第一大智能機廠商。2012～2016年蘋果公司均為全球最大市值公司，2014年起連續3年被評為全球最有價值品牌，壟斷了智能手機市場絕大部分利潤。而蘋果公司的逆轉與其卓越的戰略成本管理密不可分。

(一)優異的戰略定位使蘋果重獲生機

戰略定位分析是戰略成本管理的起點，企業只有進行正確的戰略定位，明確自己的競爭優勢，才能依此組織價值鏈管理和進行成本管控。常用的戰略定位分析方法是SWOT分析法。通過SWOT分析法，對企業內部的優勢、劣勢和外部的機會、威脅進行分析研判，據以確定自己的競爭戰略。

在喬布斯回到蘋果之時，蘋果已陷入經營困境。蘋果電腦市場份額不斷下滑，幾乎處于崩潰邊緣，雖然仍有技術研發投入，但收效甚微，而且陷于與微軟公司的長期版權糾紛之中。而此時，蘋果公司面臨的外部環境也日益嚴峻。軟件方面，微軟公司迅速擴張，壟斷了軟件領域的絕大部分專利權；硬件方面，IBM等電腦廠商壟斷著絕大部分的市場份額?？梢哉f，在電腦市場上蘋果公司處處受制。于是蘋果公司開始轉移戰略目標，喬布斯首先將戰略目標轉向了數碼音樂播放器；雖然獲得了成功，但數碼音樂播放器市場的利潤十分有限。而此時，手機市場的發展也出現了瓶頸，功能機開始呈現向網絡化轉化的趨勢，但受模擬網轉網技術的不穩定性和操作性等問題制約，并沒有得到顧客的普遍歡迎，手機市場從2G時代向3G時代過渡遇到了技術壁壘。這是手機時代的困境也是企業的契機。而作為一家在軟件和硬件方面都具有自主研發能力的老牌電腦廠商，蘋果公司所擁有的雄厚的技術實力和頂尖的技術人才，是其跨越電腦技術向手機轉化的技術難題的極其有利的條件，也是競爭對手難以比擬的獨特的優勢。在對外部的威脅與機會、自身的優勢與劣勢進行客觀分析的基礎上，蘋果公司迅速改變了自己的戰略定位，將戰略眼光投向手機市場，將大量資源投放在智能機的研發上。在競爭戰略上，蘋果公司選擇了差異化戰略。作為曾經擁有世界第一品牌的電腦廠商，蘋果公司不是將其戰略定位于成本領先，以低成本進入手機市場，而是產品差異化，以一種無法模擬的品牌影響力強勢占領手機市場。這從最初兩部iPhone的定價499美元和599美元可見一斑。雖然從iPhone3開始降價，但高額的價格還是令很多顧客望價興嘆。但蘋果高端的技術、出色的性能和巨大的品牌優勢仍然吸引了眾多的顧客，使蘋果獲得高額盈利。

(二)通過微笑曲線，實現價值鏈管理的創新

產品價值的實現主要取決于價值鏈的兩端——研發和銷售，由此形成一個兩端向上的微笑曲線。在產品形成的價值鏈中，研發設計和銷售是產品價值的兩端，生產處于產品價值鏈的中端。產品的價值不在于產品本身，而在于顧客是否按照指定價格購買該產品。產品的設計、研發可以滿足顧客的消費偏好，營銷可以給顧客帶來良好的體驗，擴大銷售額，從而實現產品的價值，因而，設計、研發和銷售是產品價值創造的關鍵環節，可以為企業帶來更多的價值增值；而生產是將設計、研發的成果轉變為實物，其在價值鏈管理中的重點在于質量和成本管控。為了抓住價值鏈管理的核心，蘋果將優勢資源集中于產品的研發、設計和銷售。蘋果公司組建了大規模的研發團隊。在蘋果公司，設計是第一位的，所有部門都必須服從和服務于研發設計工作。同時，在全世界設立大量的零售店，以增加顧客體驗。

在蘋果公司之前，很多企業利用國際上低廉的原材料和勞動力成本，在國外開設工廠，但蘋果公司改變了這一做法，未在國外開設分廠，而是將全部的生產環節外包出去。在波特的價值鏈理論中，企業內部創造價值的活動分為基本活動和輔助活動，生產、銷售等屬于基本活動，研發、設計、人事管理等屬于輔助活動。以傳統觀點來看，基本活動應該是企業價值鏈管理中的重點，應該存在于企業內部，而蘋果公司卻對傳統的價值鏈管理進行了創新，將內部價值鏈環節外部化。手機的生產類似于汽車，需要大量的元器件，手機廠商一般不負責元器件的生產，而是向上游元器件廠商采購，然后在自己的工廠中組裝完成。而蘋果采取了不同的價值鏈管理方式，在其他手機廠商想方設法在國際上尋找低廉的勞動力市場和原材料市場、開設組裝工廠時，蘋果卻將其生產組裝全部外包給了中國的富士康，由其代工。沒有組裝工廠、沒有生產線、沒有生產工人，使蘋果節省了大量投資，可以將優勢資源集中于提高企業競爭力的關鍵環節。但生產環節仍然是產品價值創造的重要一環，其重點在于產品質量控制，為此，蘋果對代工工廠的要求十分苛刻。在供應商管理方面，通過單一型號產品，簡化供應鏈，降低成本，并派駐大量的質量專家深入元器件供應商和代工工廠，對產品質量進行嚴格管控，實現供應鏈的無縫對接。正是基于對時代特點的準確把握和價值鏈管理的靈活運用，才使得蘋果公司能夠充分利用國際上低廉的成本要素降低成本，并能夠集中優勢資源于產品的設計、研發和銷售，從而實現產品價值，獲得巨額收益。

(三)通過成本動因分析，有效控制成本

成本動因分析的目的是劃分增值作業與非增值作業，減少非增值作業以降低成本。成本動因分析包括執行性成本動因分析和結構性成本動因分析。成本控制一直是蘋果公司經營的重點。在執行性成本動因方面，蘋果公司在生產階段，一是通過大量使用通用電子零部件，降低零部件成本；二是充分利用全球生產網絡和優質資源，進行生產要素成本的優化組合，將生產過程全部外包。在銷售階段，直接與運營商合作，降低分銷成本。在庫存方面，降低產品種類，提供更多無形產品，降低庫存成本。在日常支出方面，蘋果在工資、租金和基礎設施等方面的支出僅占銷售收入的7%，并保持不斷下降的趨勢。在結構性成本動因方面，減少基礎設施建設，簡化組織結構，實施扁平化管理。

蘋果公司獲得成功的原因，首先在于其能夠根據外部環境的變化和自身的優勢和劣勢，進行正確的戰略定位；其次，根據戰略定位合理安排資源，進行價值鏈管理創新，按照國際產業分工將生產環節外包，最大限度地降低成本；最后，對企業日常經營進行嚴格的成本控制。

三、小米公司的戰略成本管理

小米公司成立于2010年4月，是一家專注于高端智能手機自主研發的移動互聯網公司，總投資額2600多萬元。2011年8月16日，小米公司發布了第一款小米手機。2012年6月7日，小米手機銷量突破300萬臺。小米手機總共發布了六款機型，除小米1外，銷量均超過千萬臺。2014年，小米手機登頂中國手機市場份額第一，世界第四。在距離小米公司發布第一部手機不到三年的時間里，小米公司迅速搶占了手機市場，并在智能機市場銷量中擁有較高排名，締造了另一個手機界的奇跡。這與小米公司對戰略成本管理的重視有著直接的關系。

(一)正確定位產品，迅速獲得市場份額

與蘋果公司相比，小米公司在資源、品牌和尖端技術人才等方面均存在巨大的差距，初始投資額也不及蘋果的十分之一，但小米公司卻能夠在準確地權衡自己的優勢、劣勢以及外部的機遇與挑戰的基礎上，進行了正確的戰略定位。從2007年蘋果手機發布起，智能機風潮席卷全球，但高昂的價格卻使許多消費者望而卻步。小米公司的創始人雷軍準確地把握住這一機遇與挑戰，采取了成本領先的競爭戰略，即通過規模經濟和嚴格的成本控制，使企業成為行業中的低成本生產者，以較低的產品價格進入市場，既保證智能機的功能，又符合廣大消費者的消費能力。為了生產出質優價廉的手機，小米公司組建了聯合創始團隊，全力在手機的硬件、軟件的設計和研發上進行技術攻關，同時通過優化供應鏈管理為公司節省了大量成本。公司成立伊始，小米公司就秉行成本領先戰略，盡量使成本降到最低，以迅速占領市場。

(二)深化價值鏈管理創新

小米公司成功地進行了價值鏈管理創新。在將生產環節外部化的基礎上，小米公司進一步將產品價值鏈上的銷售環節外包。小米公司沒有自己的實體零售店，但其抓住了互聯網與電商平臺蓬勃發展的契機，借助于天貓平臺銷售手機，既擴大了銷售范圍，也降低了成本。沒有實體零售店不等于不重視銷售，小米公司通過線上論壇、饑餓營銷等方式，使小米1手機在發布日的當天便被搶購一空。在設計、研發方面，小米公司通過線上論壇、發燒友互動，吸收設計靈感和產品創新點，從而實現了產品價值的社會化共創與低成本。在生產環節，小米公司將其外包給南京的英華達、河北的富士康和嘉興的聞泰。在物流環節，小米公司搭借順豐、EMS等快遞公司。在產品價值鏈的各環節上，除設計、研發外，小米公司幾乎全部實現了外包，真正實現了輕資產、低成本，使得產品能夠以較低的成本進入市場。但低成本并不以犧牲產品質量為代價。為了保證產品質量，小米公司對供應商和代工工廠進行嚴格篩選，對產品質量進行嚴格把控。

(三)準確分析成本動因，管控成本

在結構性成本動因方面，小米公司利用生產環節分工細化、電商平臺和物流公司，將生產、銷售和物流環節進行外包。在執行性成本動因方面，將專用零部件轉為通用零部件，降低成本。通過物料在采購、生產、銷售和物流上的全運轉，實現存貨的零庫存，降低庫存成本。通過全方位、全過程的成本控制，有效降低產品成本。

小米公司的成功，首先應歸因于其準確把握了市場消費者的消費趨勢與能力，進行了正確的戰略定位，而最重要的是在價值鏈管理上的靈活運用與創新。小米公司能夠借助于外部環境的變化，將價值鏈管理搭借于外部資源，實現價值鏈各環節的低成本；同時，提高產品的質量、研發和銷售的速度。但在價值鏈管理上的創新很容易被他人模仿，而技術方面的創新不易模仿且具有被保護性，因此，小米公司還開發了MIUI操作系統，并加快小米手機在技術上的更新。從定位于中低端市場，到運用價值鏈管理最大限度地降低成本，使小米公司逐漸積累起雄厚的資本，也使它更有能力進行未來的技術創新，從而步入良性循環。

四、啟 示

(一)戰略成本管理的核心：產品創新與成本管控

戰略成本管理的目標是使企業獲得長期的競爭優勢，而企業長期的競爭優勢表現為長期的盈利能力，企業要獲得長期盈利能力取決于企業長期的收入增長能力和成本的持續降低能力。收入能否實現取決于顧客，隨著顧客需求的不斷提升，企業收入的增長更多地取決于產品的創新。企業的創新能力不僅包括產品的創新，也包括經營管理的創新、營銷手段的創新等。但在這些方面的創新具有較易模擬性，而且難以被法律所保護，而核心技術難于模擬且具有法律保護性。因此，企業競爭優勢更多地取決于產品的技術創新和企業的研發能力。

戰略成本管理的核心在于權衡產品的創新能力和成本管控能力。[4]產品的創新需要耗費資源，而成本管控的目標是控制資源的耗費，兩者似乎背道而馳。但在戰略成本管理下，兩者并不相悖。如果只強調創新能力而不進行成本管控，大量的資源耗費會使企業逐漸喪失創新能力，而只強調成本管控，不重視創新，企業則必然走向滅亡。戰略成本管理可以通過成本管控降低其他環節的資源耗費，為產品創新提供資源保障。蘋果公司的戰略成本管理偏重于創新能力，其產品價值創造的關鍵點在于研發，因此，蘋果公司在研發環節投入了大量資源，而在其他環節盡量降低成本，使資源可以集中于研發環節。而小米公司不具備勝人一籌的資源和研發能力，因此，小米公司最初將重點放在成本控制上，在小米公司價值的各個環節上都體現著低成本，通過低成本進入市場，積聚資本；而由于價值鏈管理創新的易模擬性，因而小米公司也在不斷增加研發投入。

(二)戰略成本管理應用的權變性

戰略成本管理離不開權變性，離不開對經營環境的準確把握。無論是戰略定位分析、價值鏈管理，還是成本動因分析，都需要根據環境而變化。戰略定位分析只有關注外部環境的變化，才能制定正確的戰略定位，而只有了解外部環境，才能對價值鏈管理方法和成本管控方法進行創新。無論是蘋果公司還是小米公司，都是在準確掌握外部環境動態的基礎上進行了正確的戰略定位，并根據外部環境特征有效組織和管理價值鏈。戰略成本管理的應用必須具有權變性。

[1]樂艷芬.戰略成本管理[M].上海：復旦大學出版社,2008.

[2]焦躍華,袁天榮.論戰略成本管理的基本思想與方法[J].會計研究，2001,(2).

[3]付華.管理會計核心手段:企業價值管理五維模型[J].財務與會計，2016，(12).

[4]周兵，等.企業戰略、管理者預期與成本粘性——基于中國上市公司經驗證據[J].會計研究，2016,(7).