“營(yíng)改增”對(duì)W建筑公司稅負(fù)影響分析

劉鑫春

摘 要：文章對(duì)W建筑公司"營(yíng)改增"前后的稅負(fù)進(jìn)行了測(cè)算與分析，測(cè)算的結(jié)果表明：企業(yè)在"營(yíng)改增"的過(guò)渡時(shí)期由于流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)與城建稅及教育附加費(fèi)稅負(fù)與實(shí)際比較均有所上升，雖然所得稅稅負(fù)有所下降，但下降幅度較小，最終短期的稅負(fù)總額上升。文章最后對(duì)造成這一現(xiàn)象的原因進(jìn)行了分析。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；建筑施工企業(yè)；稅負(fù)分析

一、公司簡(jiǎn)介

W建筑工程有限公司成立于2001年8月，是省建設(shè)廳核準(zhǔn)的叁級(jí)房屋建筑施工總承包企業(yè)和叁級(jí)市政公用工程施工總承包企業(yè)。該企業(yè)營(yíng)改增后被認(rèn)定為增值稅一般納稅人，營(yíng)業(yè)收入中 95%以上來(lái)自于建筑業(yè)勞務(wù)和房屋租賃；營(yíng)業(yè)成本主要包括人工成本、材料成本、機(jī)械使用費(fèi)、勞務(wù)成本等四大成本。

二、W建筑公司稅負(fù)變化測(cè)算

（一）流轉(zhuǎn)稅的測(cè)算

截止2017年底，該公司大多數(shù)的項(xiàng)目還屬于“營(yíng)改增”前的實(shí)施稅率為3%的簡(jiǎn)易征收的老項(xiàng)目，本文分析了該企業(yè)在“營(yíng)改增”后與老項(xiàng)目成本結(jié)構(gòu)相似的2017年新項(xiàng)目的成本項(xiàng)目數(shù)據(jù)，并計(jì)算出可抵扣比例，以此作為依據(jù)對(duì)“營(yíng)改增”前的2015年老項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣情況進(jìn)行估算。

1.對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣部分估計(jì)

2.W建筑公司老項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅抵扣情況測(cè)算

以2017年新項(xiàng)目中各項(xiàng)成本項(xiàng)目的抵扣比例為依據(jù)，根據(jù)表1所示，對(duì)2015年老項(xiàng)目的各個(gè)成本項(xiàng)目以新項(xiàng)目的可抵扣比例來(lái)測(cè)算出理論上“營(yíng)改增”后的可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅。

3.W建筑公司老項(xiàng)目“營(yíng)改增”后流轉(zhuǎn)稅變化

4.測(cè)算思路

（1）營(yíng)業(yè)收入的計(jì)算。由表3可知，W建筑公司的營(yíng)業(yè)收入為157450萬(wàn)元，適用增值稅率均為 11%。由于增值稅屬于價(jià)外稅，，所以我們將2015年的營(yíng)業(yè)收入中去除增值稅部分，再進(jìn)行“營(yíng)改增”后，營(yíng)業(yè)收入的測(cè)算。改為增值稅后營(yíng)業(yè)收入=（157450）/（1+11%）=141846萬(wàn)元。

（2）銷項(xiàng)稅額的計(jì)算。銷項(xiàng)稅額為156600×11%/（1+11%）+850×11%/（1+11%）=15603萬(wàn)元。

（3）進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算。進(jìn)項(xiàng)稅額以勞務(wù)成本、材料成本、人工成本和機(jī)械使用費(fèi)四大成本為基礎(chǔ)進(jìn)行測(cè)算，如表2所示，將各個(gè)成本項(xiàng)目分別列示，對(duì)應(yīng)相對(duì)應(yīng)的稅率，得出可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，求和為9463萬(wàn)元。

（4）流轉(zhuǎn)稅，“營(yíng)改增”前的適用稅率為3%，又因?yàn)槌杀卷?xiàng)目中可扣除專業(yè)分包與勞務(wù)分包，所以稅改前的營(yíng)業(yè)稅=（157450 —35153—2720）×3%=3587 萬(wàn)元。根據(jù)表3，“營(yíng)改增”后為增值稅為 6139萬(wàn)元，可比較出流轉(zhuǎn)稅增加。

（二）城建稅及教育附加費(fèi)的測(cè)算

測(cè)算思路：“營(yíng)改增”前城建及教育附加費(fèi)=營(yíng)業(yè)稅×（7%+3%+2%）=430萬(wàn)元。“營(yíng)改增”后城及教育附加費(fèi)=增值稅×（7%+3%+2%）=737萬(wàn)元，有所增加，并與流轉(zhuǎn)稅變化一致。

（三）所得稅的測(cè)算

測(cè)算思路：

（1）“營(yíng)改增”后的營(yíng)業(yè)成本及費(fèi)用=原營(yíng)業(yè)成本費(fèi)用—可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=150296—9463 =140833 萬(wàn)元。

（2）營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=營(yíng)業(yè)收入—營(yíng)業(yè)成本費(fèi)用—營(yíng)業(yè)稅金及附加

三、綜合結(jié)論

綜上所述，“營(yíng)改增”改革后，打通了增值稅抵扣鏈條，避免重復(fù)納稅，理論上降低了企業(yè)稅負(fù)，但在相關(guān)政策未完善的情況下，建筑業(yè)“營(yíng)改增”仍處于過(guò)渡期，W建筑公司短期內(nèi)的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)增加，企業(yè)整體稅負(fù)率接近5%。流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的上升，不可避免的會(huì)增加城建稅及教育附加費(fèi)稅負(fù)，雖然所得稅稅負(fù)有小幅的下降，但稅負(fù)的總額還是上升的趨勢(shì)。從上述測(cè)算可看出，流轉(zhuǎn)稅是影響了企業(yè)所得稅稅負(fù)的重要因素，也是影響最大的稅負(fù)，分析影響流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的關(guān)鍵因素是探究企業(yè)整體稅負(fù)變化的關(guān)鍵。

其次，“營(yíng)改增”后企業(yè)稅負(fù)的增加，不僅包含著稅率由3%上升到11%的因素，更多的是由于W建筑公司成本可抵扣率低，難以取得增值稅專用發(fā)票，所以提升企業(yè)成本抵扣率，也是短期內(nèi)降低企業(yè)整體稅負(fù)的關(guān)鍵因素。

四、W建筑公司模擬測(cè)算稅負(fù)變化原因分析

“營(yíng)改增”的改革，建筑業(yè)是稅改較晚的產(chǎn)業(yè)，也是稅改較為復(fù)雜的產(chǎn)業(yè)，很多政策尚未完善，這導(dǎo)致了企業(yè)稅負(fù)在短期內(nèi)較之“營(yíng)改增”前還有所增加，主要原因有：

1.進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣未包括現(xiàn)有設(shè)備及庫(kù)存材料等資產(chǎn)

“營(yíng)改增”前，企業(yè)購(gòu)買的資產(chǎn)，如機(jī)械設(shè)備和材料等增值稅專用發(fā)票，現(xiàn)階段不能拿來(lái)作為抵扣項(xiàng)目，進(jìn)一步的會(huì)企業(yè)項(xiàng)目成本增加，導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)上升。ST企業(yè)已經(jīng)經(jīng)營(yíng)多年大型設(shè)備已經(jīng)購(gòu)買并使用，進(jìn)項(xiàng)稅隨著其中的設(shè)備折舊費(fèi)用分?jǐn)偟匠杀局校沟枚愗?fù)增加。

2.可用于抵扣的成本占比過(guò)低

由于建筑業(yè)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，導(dǎo)致建筑業(yè)中的材料成本和勞務(wù)費(fèi)用成為主要成本費(fèi)用的構(gòu)成，而購(gòu)買固定資產(chǎn)和機(jī)械使用費(fèi)卻占較少。實(shí)際中材料成本和勞務(wù)費(fèi)用能取得的增值稅專用發(fā)票的比例很少，買固定資產(chǎn)和機(jī)械使用費(fèi)卻能爭(zhēng)取到更多的抵扣比率。

3.部分成本支出難以獲得進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣

建筑業(yè)“營(yíng)改增”后，成為增值稅一般納稅人采購(gòu)材料與應(yīng)稅勞務(wù)，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款，但是大量人工成本在建筑行業(yè)中所占的比重較大，無(wú)法進(jìn)行抵扣，部分材料成本由于來(lái)源限制也無(wú)法進(jìn)行抵扣。當(dāng)然，隨著政策的完善，增值稅專用發(fā)票在建筑業(yè)成本費(fèi)用取得的比例會(huì)逐漸增加。

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