電商銷售商品的收入確認(rèn)與計(jì)量研究

廖凌云

一、前言

“互聯(lián)網(wǎng)+”時(shí)代，電子商務(wù)迎來(lái)了春天。隨著電子商務(wù)這一新興商業(yè)模式的蓬勃發(fā)展，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模式在電子商務(wù)中已經(jīng)不再適用。鑒于收入是作為會(huì)計(jì)中反映經(jīng)營(yíng)主體經(jīng)營(yíng)成果的重要要素之一，因此確保收入的確認(rèn)和計(jì)量的準(zhǔn)確、可靠顯得尤為重要。由于電子商務(wù)在傳統(tǒng)商務(wù)銷售的實(shí)體商品基礎(chǔ)上增加虛擬商品并且采用在線支付手段，因而其收入的確認(rèn)與傳統(tǒng)商務(wù)收入確認(rèn)有很大出處，差異主要體現(xiàn)在：收入應(yīng)確定為何種類型，收入應(yīng)在何時(shí)確認(rèn)，應(yīng)計(jì)量多少收入。本文將從以上三個(gè)問題出發(fā)，主要探討電商銷售商品的收入確認(rèn)問題。

二、收入確認(rèn)類型

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》主要從規(guī)定銷售商品、提供勞務(wù)和讓渡財(cái)產(chǎn)使用權(quán)三種類型規(guī)定收入的確認(rèn)與計(jì)量。根據(jù)收入準(zhǔn)則對(duì)傳統(tǒng)商務(wù)收入的確認(rèn)和電子商務(wù)的特殊性，本文將電商活動(dòng)分為銷售傳統(tǒng)商品、提供在線服務(wù)和銷售數(shù)字化產(chǎn)品三大類，并分別討論這三類電商活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理。

（一）銷售傳統(tǒng)商品

電商銷售傳統(tǒng)商品即指在網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)上銷售具有實(shí)體形態(tài)的商品，如服裝、食品、電器等。電商銷售傳統(tǒng)商品只不過利用網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)銷售商品，其實(shí)質(zhì)還是銷售商品。因此，電商銷售傳統(tǒng)商品與傳統(tǒng)商務(wù)銷售商品相同。

（二）提供在線服務(wù)

電商提供在線服務(wù)即指在網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)上提供虛擬服務(wù)，如在線咨詢、在線輔導(dǎo)、發(fā)布廣告等。電商提供在線服務(wù)與提供傳統(tǒng)服務(wù)的主要區(qū)別在于電商提供在線服務(wù)不用耗費(fèi)材料和資金，僅需支付員工薪酬。

（三）銷售數(shù)字化產(chǎn)品

電商銷售虛擬產(chǎn)品即指銷售沒有實(shí)體形態(tài)的商品，如軟件、教程、程序代碼、電子書籍、視聽娛樂產(chǎn)品等。由于電商銷售虛擬產(chǎn)品的特殊性，將虛擬產(chǎn)品劃分為存貨還是無(wú)形資產(chǎn)意見不一。一些人認(rèn)為電商銷售虛擬產(chǎn)品是以銷售為目的，并且是大部分電商收入的主要來(lái)源，因而電商銷售虛擬產(chǎn)品可直接劃定為銷售商品。另一些認(rèn)為虛擬產(chǎn)品與無(wú)形資產(chǎn)一樣不具有實(shí)體形態(tài)，并且可以為企業(yè)帶來(lái)長(zhǎng)期經(jīng)濟(jì)利益，因而虛擬產(chǎn)品應(yīng)被視為無(wú)形資產(chǎn)。

本文認(rèn)為可以通過判斷是否屬于電商自主研發(fā)，制造成本大小耗時(shí)長(zhǎng)短，將數(shù)字化產(chǎn)品分為“存貨類數(shù)值化產(chǎn)品”和“無(wú)形資產(chǎn)類數(shù)值化產(chǎn)品”。“存貨類數(shù)值化產(chǎn)品”一般不是電商自主研發(fā)，電商從第三方購(gòu)買版權(quán)進(jìn)而銷售，并且生產(chǎn)成本低，例如音像、電子書籍、電子娛樂產(chǎn)品等。電商并未參與其創(chuàng)作過程，只是通過購(gòu)買產(chǎn)品版權(quán)轉(zhuǎn)賣給客戶，實(shí)現(xiàn)增值。“無(wú)形資產(chǎn)類數(shù)值化產(chǎn)品”一般由電商自主研發(fā)，而且研發(fā)成本高耗時(shí)長(zhǎng)，例如軟件、系統(tǒng)、服務(wù)器等。電商擁有其知識(shí)產(chǎn)權(quán)，并且可以無(wú)限利用該產(chǎn)品。電商銷售“存貨類數(shù)值化產(chǎn)品”時(shí)，相當(dāng)于銷售產(chǎn)品。電商銷售“無(wú)形資產(chǎn)類數(shù)值化產(chǎn)品”時(shí)，僅僅授予客戶使用權(quán)，相當(dāng)于租賃。

三、收入確定時(shí)點(diǎn)

（一）在線支付

在線支付是大多電商為客戶提供的主要付款方式。雖然在線支付主要又有微信、支付寶、電子銀行付款三大類付款方式，但付款流程大致相同，經(jīng)歷的流程和賬務(wù)處理如下（以客戶在京東用微信支付為例）：

第一步：客戶下單，物流發(fā)貨。客戶在在京東上確認(rèn)訂單，并用微信付款。此時(shí)，貨款并未劃入賣家賬戶中，而是放在京東第三方賬戶里。客戶用微信付款成功后，京東提醒賣家發(fā)貨。由于雙方只是達(dá)成交易約定，所以無(wú)需做賬務(wù)處理。

賣家接到提醒后，按客戶地址發(fā)出貨物。此時(shí)，客戶未確認(rèn)收款，商品所有權(quán)依然屬于賣家，賣家也仍未收到貨款。但是商品已從倉(cāng)庫(kù)發(fā)出，而且賣家需支付運(yùn)費(fèi)。賣家會(huì)計(jì)處理：

第二步：確認(rèn)收貨。客戶收到商品，京東便把貨款劃入賣家賬戶中，商品控制權(quán)也轉(zhuǎn)移給了客戶，符合收入確認(rèn)的五個(gè)條件，確認(rèn)收入。賣家會(huì)計(jì)處理：

第三步：客戶退貨。若客戶對(duì)商品不滿意，要求退貨，只需做上述三步的抵銷分錄。

若客戶在退貨期內(nèi)沒有退貨，則確認(rèn)收款（不考慮手續(xù)費(fèi)）：

（二）貨到付款

為了吸引客戶，將更多主動(dòng)權(quán)交給客戶，京東自營(yíng)、唯品會(huì)、當(dāng)當(dāng)?shù)绕脚_(tái)為客戶提供貨到付款服務(wù)。貨到付款讓沒有網(wǎng)銀、支付寶的中老年人也能線上購(gòu)物，并且更能向客戶確保商品質(zhì)量。貨到付款經(jīng)歷的流程和賬務(wù)處理如下（以客戶在京東自營(yíng)采用貨到付款為例）：

第一步：客戶下單，物流發(fā)貨。貨到付款在第一步與在線支付僅是客戶不需要為訂單支付貨款。其他流程及賬務(wù)處理同在線支付。

第二步：確認(rèn)收貨。客戶確認(rèn)商品后，將貨款直接支付給快遞員，快遞員替京東暫收貨款。此時(shí)，商品的控制權(quán)已轉(zhuǎn)移給了客戶，符合收入確認(rèn)的五項(xiàng)要素，確認(rèn)收入。京東自營(yíng)店會(huì)計(jì)處理：

第三步：收到貨款。快遞員將代收的貨款轉(zhuǎn)交給京東自營(yíng)店。京東自營(yíng)店會(huì)計(jì)處理：

（三）分期付款

隨著電商的不斷發(fā)展，電商市場(chǎng)供大于求，為了刺激客戶消費(fèi)，越來(lái)越多的電商提出分期付款消費(fèi)方式。分期付款經(jīng)歷的流程和賬務(wù)處理如下（以客戶在京東采用“京東白條”付款為例）

第一步：客戶下單，發(fā)出貨物。客戶在京東上提交訂單并選擇“京東白條”付款。本文暫不考慮無(wú)首付的分期付款，流程與在線支付相同，賬務(wù)處理同在線支付。

第二步：確認(rèn)收貨。客戶確認(rèn)收貨后，京東白條先替客戶支付全部貨款。京東白條實(shí)質(zhì)上是一種信用消費(fèi)貸款。因此，京東白條還會(huì)向客戶收取一定的利息費(fèi)用。京東商城此時(shí)已經(jīng)將商品控制權(quán)轉(zhuǎn)移給了客戶，符合收入確認(rèn)五項(xiàng)原則，確認(rèn)收入，“京東白條”會(huì)計(jì)處理：

京東商城分期付款時(shí)的會(huì)計(jì)處理與在線支付時(shí)大致相同，僅需將借方“預(yù)收賬款——微信”改為“銀行存款”，在此不再累述。

第三步：收到付款。客戶逐期付款后，京東白條抵銷債權(quán)，同時(shí)確認(rèn)立項(xiàng)收入。“京東白條”會(huì)計(jì)處理：

四、收入確認(rèn)計(jì)量

各大電商為增加銷量，相繼推出各種促銷方式例如買贈(zèng)、滿減、紅包、免運(yùn)費(fèi)等，花樣百出的促銷行為將如何影響銷售收入的計(jì)量，以下針對(duì)這個(gè)問題進(jìn)行研究。

（一）買贈(zèng)

買贈(zèng)商品即客戶商品購(gòu)買某種金額高的產(chǎn)品，電商贈(zèng)送金額低的產(chǎn)品。買贈(zèng)商品時(shí)，電商僅需按商品實(shí)際價(jià)格分?jǐn)偸杖搿Ｒ岳?為例，做買贈(zèng)商品的賬務(wù)處理

例1：某箱包店進(jìn)行買一送一的促銷活動(dòng)，顧客甲在該箱包店同時(shí)購(gòu)買了售價(jià)為600元的拉桿箱和售價(jià)為400元的雙肩包。（僅確認(rèn)收入，不結(jié)轉(zhuǎn)成本，同時(shí)不考慮增值稅及相關(guān)稅費(fèi)）

（二）免運(yùn)費(fèi)

免運(yùn)費(fèi)即指電商承擔(dān)運(yùn)費(fèi)。在電商未推出免運(yùn)費(fèi)活動(dòng)時(shí)，用戶需要支付運(yùn)費(fèi)給快遞公司。在免運(yùn)費(fèi)的促銷方式下，電商替用戶承擔(dān)向用戶發(fā)送貨物時(shí)產(chǎn)生的物流費(fèi)用并將運(yùn)費(fèi)記為銷售費(fèi)用。

（三）滿減、紅包、優(yōu)惠券等

滿減、紅包、優(yōu)惠券三種促銷方式大同小異，均指當(dāng)客戶消費(fèi)累計(jì)一定數(shù)額，進(jìn)入購(gòu)物車結(jié)算時(shí)可以享受一定金額的減免。電商僅需按商品未減免前的商品價(jià)格比例分?jǐn)偸杖搿Ｒ岳?為例，做減免的賬務(wù)處理。

例2：唯品會(huì)在雙十一時(shí)推出部分護(hù)膚品滿200減40，顧客乙購(gòu)買了150元的護(hù)膚品A和50元的護(hù)膚品B，滿足滿減要求。（僅確認(rèn)收入，不結(jié)轉(zhuǎn)成本，也不考慮增值稅及相關(guān)稅費(fèi)）

[1]楊志強(qiáng),黃林娜,黃椿麗,鄧春瓊,陳曉柳.電子商務(wù)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)探討——基于淘寶網(wǎng)絡(luò)商家收入確認(rèn)視角[J].財(cái)會(huì)通訊,2014(28):75-78.

[2]李永霞.電商企業(yè)收入確認(rèn)問題研究[D].財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所,2015.