信息化管理、內部控制與會計信息質量

徐芳蘭 劉亦陳

【摘 要】 文章首先研究內部控制各個要素是否都與會計信息質量有相關關系，其次引入信息化管理問題研究信息化管理對內部控制和會計信息質量的推動作用，最后從實證角度通過提出假設、收集數據、檢驗和分析等環節得到結論。研究表明：內部控制五個要素基本上都與會計信息質量呈顯著正相關關系；信息化管理水平對會計信息質量的提升有顯著的直接正向作用和間接正向作用，間接作用是通過提升內部控制效果來實現的，從而研究假設得到驗證。

【關鍵詞】 信息化管理； 內部控制； 會計信息質量； IT治理

【中圖分類號】 F275 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2018）10-0118-04

一、引言

關于信息化管理對企業內部控制的效果乃至會計信息質量是否有提升作用，以及提升幅度有多大等是一些學者正在關注的問題，他們從不同角度進行探討，并得出了不同的結論。一些學者從理論上分析了內部控制對企業管理各個方面的把關作用，認為內部控制能提升企業會計信息的質量；也有學者從理論上分析了信息化管理對內部控制實施的重要影響，認為內部控制如果不依托信息化管理手段來實施，難以真正到位，其對會計信息質量的提升作用就非常有效限；還有學者用實證分析的方法探討了內部控制與會計信息質量的互動關系，結果表明在沒有推進信息化管理的背景下內部控制對會計信息質量的提升作用并不明顯。

那么內部控制能否有效提升企業會計信息質量？信息化管理能否顯著改善企業內部控制效果并進而有助于提高會計信息質量？信息化管理水平又如何影響內部控制效果并對會計信息質量產生影響？本文通過資料分析和實證分析相結合的方法來探索這些問題。

二、文獻回顧和提出假設

（一）內部控制與會計信息質量

目前一些研究對內部控制與會計信息質量問題進行了探討，由于研究視角不同，得出的結論也不太相同，具體如下：

第一種研究基于內部控制理論角度，認為內部控制優化了企業管理的多個環節和渠道，必然會對會計信息質量起到提升的作用。戴勇[ 1 ]結合COSO內部控制框架、SOX法案、COBIT及我國企業內部控制基本規范等提出了內部控制新模式，并闡述了這一模式對會計信息質量的把關作用；劉啟亮等[ 2 ]提出信息化管理增加了內控的內容，提高了內控的效率，但對會計信息質量的提升作用較為有限。

第二種研究基于實證分析，如季侃[ 3 ]從我國上市公司的經驗證據出發對基于內部控制的會計信息質量進行了研究，分析了內部控制與會計信息質量的互動關系，認為按COBIT框架來實施內控制度對會計信息質量的提升有顯著正向影響。

綜上分析，內部控制從五大要素方面對企業的管理進行了優化梳理，對來自管理層的會計信息干預有一定的阻斷作用，又由于內部控制使作業人員分工更合理和作業更規范，對會計作業層的技術性錯誤也有一定的阻斷作用。即使沒有信息化管理支持的內部控制，其規范的制度布局和紀律也會對會計信息質量有保證作用，據此，本文提出假設1：

H1：其他條件不變的情況下，內部控制效果與會計信息質量有顯著的正相關關系。

（二）信息化管理、內部控制與會計信息質量

信息化管理對內部控制有哪些方面的影響？朱榮恩[ 4 ]認為在信息化管理下，企業大部分數據是依賴網絡從各個管理子系統直接采集的，實現了跨職能部門的業務處理，使企業的內部控制更容易落實，由機器把關比由人把關更為有效。李治堂等[ 5 ]認為信息化管理實際上也是企業的一種IT治理，并提出信息化管理的實施要點，結合企業情況構建了IT治理體系和模型架構，并通過案例來具體分析IT治理的實施情況以及對企業內部控制的影響。韓玲和郭宗文[ 6 ]對集團企業IT治理框架及其指標體系進行了研究，借鑒COBIT建立模型，就信息技術投入對企業會計信息的影響做了實證分析，得出信息技術投入與會計信息質量有顯著正相關的結論。

基于上述研究可以發現，信息化管理水平對內部控制的有效性有很大影響，由于信息化管理能提升內部控制效果，因而信息化管理能對會計信息質量起到間接提升作用，同時信息化管理本身又優化了企業會計作業關系和作業流程，因而對會計信息質量也能起到直接提升作用。據此，本文提出假設2：

H2：其他條件不變的情況下，信息化管理水平對會計信息質量的提升有顯著的直接正向作用和間接正向作用（間接正向作用通過提升內部控制效果來提高會計信息質量）。

三、研究設計

（一）樣本選擇和數據來源

本文中信息化管理水平的衡量主要依據中國信息化測評網每年公布的企業信息化500強數據。信息化測評網基于全國統一的企業信息化指標體系建立起科學的企業信息化水平評價體系，開發了一套完善的評測系統，并以中立、公正的第三方角度對企業信息化水平進行評測，這種測評可以適應不同行業、不同規模、不同階段的企業。本文的研究從這500強中選取靠前的40家企業為樣本，有中國石化、中國石油、寶鋼股份、上海汽車、中國鋁業、工商銀行等。選取這些樣本企業2015年信息化管理方面的數據，同時通過國泰安數據庫和中國公司治理數據庫及數碼證券網收集40家樣本公司2015年內部控制方面數據和會計信息披露情況數據，相關指標的計算采用網上搜尋和手工計算相結合的方法。

（二）變量定義與衡量

1.會計信息質量的衡量

變量名是會計信息質量總水平（AINF），本文借鑒劉爽[ 7 ]的會計信息質量評價指標體系，下設會計信息披露充分度、會計政策一致性、收入資產質量度和現金流量質量度等幾個一級指標進行綜合評分，各個一級指標下再設二級指標，每個二級指標按1—5分進行評分，對于可以直接量化的指標按其實際值轉換為5分制計分。按各個指標的重要性不同，設置不同的權數。會計信息披露充分度和會計政策一致性方面的各個二級指標按它們的實際情況采用5分制計分表示；收入資產質量度和現金流量質量度方面的二級指標按常規計算公式計量，如主營業務收入比重=（主營業務收入/全部業務收入）*100%，虛擬資產比例=（虛擬資產額/全部資產額）*100%，經營活動現金凈流量與凈利潤之比=（經營活動現金凈流量/凈利潤）*100%，等等；然后將這些指標值都轉換成1—5分計分；最后會計信息質量總水平等于其下各級指標的值乘以其對應權數之和。通用公式為：

Y=∑Xi*Wi

其中Y為上級指標，X為所屬下級指標值，W為對應權數，i為指標序號。

指標的設置和評分方法見表1。

2.內部控制效果的衡量

變量名是內部控制效果（INTE），本文按COSO五要素進行衡量，分別設置控制環境（CE）、風險評估（RE）、控制活動（CA）、信息與溝通（II）和監督與控制（CC）五個一級指標，然后在各個一級指標下再設相應的二級指標，并設定相應權數，各二級指標的計分方法也采用1—5分制。由于篇幅有限，其指標設置和評分方法省略，內部控制效果總指標的計算公式如前文通用公式。

3.信息化管理水平的衡量

本文參考李治堂和吳貴生《信息技術投資與公司績效——基于中國上市公司的實證研究》[ 5 ]中的指標選擇，變量名是信息化管理水平（INF），其下設信息管理系統投入（IV）、信息技術性能狀況（IR）和信息化管理的成熟度（IC）三個一級指標，下面再設相應的二級指標，各二級指標的計分方法也是采用1—5分制，其他同上。

4.其他變量的衡量

參照王慶林等的研究，本文選取企業規模（SIZE）、盈利能力（EPS）、兩職合一（DRA）幾個變量來控制企業的相關特征對會計信息質量的影響。企業規模取總資產的自然對數，盈利能力取每股收益，兩職合一用啞變量反映如董事長和總經理兩職合一取值為1，否則取值為0。

（三）研究模型設計

為檢驗假設H1本文借鑒戴勇等的研究思路，構建以下模型：

AINF=？茁0 + ？茁1*CE + ？茁2*RE + ？茁3*CA + ？茁4*II + ？茁5*CC +

？茁6*SIZE+？茁7*EPS+？茁8*DRA+？著 （1）

其中被解釋變量為會計信息質量AINF，解釋變量為內部控制五個要素，？茁0為常數項，？茁1到？茁5為解釋變量的回歸系數，？茁6到？茁8為控制變量回歸系數，？著為回歸殘差項。如果內部控制的哪個要素對會計信息質量有正向影響，那么其回歸系數應該是顯著為正。

為了檢驗假設H2本文參照模型（1）的研究思路，引入信息化管理水平變量和信息化管理水平與內部控制的交叉項構建模型（2）：

AINF = ？琢0+？琢1*INTE+？琢2*INF+？琢3*INTE*INF+？琢4*SIZE+

？琢5*EPS+？琢6*DRA+？著 （2）

其中被解釋變量為會計信息質量AINF，解釋變量為內部控制效果INTE、信息化管理水平INF，內部控制效果與信息化管理水平的交叉項為INTE*INF。？琢0為常數項，？琢1為內部控制效果的估計系數，？琢2為信息化管理水平的估計系數，？琢3為交叉項的估計系數，？琢4到？琢6為控制變量的估計系數，？著為回歸殘差項。如果信息化管理水平對會計信息質量有直接提升作用，那么？琢2應顯著為正；如果信息化管理水平對會計信息質量有間接提升作用（通過提升內部控制效果來提升會計信息質量），那么？琢3應顯著為正。

四、統計描述與實證分析

（一）統計描述

獲取的數據經整理后按一定的換算標準通過Excel軟件計算各總量指標的得分值。信息化管理總水平的均值為4.30，標準差為0.31；內部控制效果的均值為3.98，標準差為0.88；會計信息質量總水平的均值為4.45，標準差為0.17；企業總資產的自然對數值均值為28.52，標準差為0.94；每股收益均值為0.194，標準差為0.082；兩職合一的均值為0.43，標準差為0.49。

（二）實證分析

1.假設1的驗證

內部控制五要素與會計信息質量的相關分析。本文研究了內部控制五個要素指標對會計信息質量總指標的影響，通過用EViews統計軟件對40家企業數據的分析，得出表2所示結果。

從表2可以看出，有三個內部控制要素均在1%的顯著性水平上正相關于會計信息總質量，且相關系數最高達到0.332，表明內部控制中控制活動和控制環境對會計信息質量有更大的影響，其他兩個因素對會計信息質量也有正影響，但風險評估的影響不顯著。表中的分析結果驗證了假設1成立。

2.假設2的驗證

信息化管理水平與內部控制共同對會計信息質量的影響分析。繼續以40家企業的數據進行分析，信息化管理水平和內部控制效果采用總量指標進行分析，分析結果如表3所示。

表3中數據表明三個指標均在1%和5%的顯著性水平上與會計信息總質量正相關，且相關系數最高為0.352，表明內部控制效果對會計信息質量有更大的影響，其他兩個方面對會計信息質量也有正影響。信息化管理水平對會計信息質量的間接影響要大于其對會計信息質量的直接影響，表中的分析結果驗證了假設2成立。

五、結論與建議

（一）結論

通過對相關理論的梳理和數量關系的探討，可以得出如下結論：

第一，企業內部控制效果和會計信息質量呈正相關關系，且內部控制五個要素都對會計信息質量有正相關關系，但相關程度有差異，除了風險評估要素對會計信息質量的影響不顯著外，其余四個要素都通過了顯著性檢驗，各要素的相關系數在0.163～0.332之間，屬于比較高的相關狀態，因此通過提高內部控制效果來提高企業會計信息質量是可行的，是有根據的。

第二，企業內部控制整體效果和信息化管理整體水平兩者都對會計信息質量有正相關影響，但是信息化管理水平不如內部控制效果對會計信息質量的影響大，在模型（2）中，內部控制變量的回歸系數最大，而信息化管理水平的回歸系數明顯小于交叉項的回歸系數，表明信息化管理水平對會計信息質量的直接影響不大，可能更多是有利于減少會計信息生產中的非故意性差錯和欺瞞。信息化管理水平對故意性會計信息舞弊難以起到制約作用，但對會計信息質量提高的間接作用可能更大，即通過會計信息化管理先提高內部控制效果，然后再借助內部控制效果的提高來提高會計信息質量。

第三，三個控制變量在模型中的影響都較小，并且總資產變量的系數檢驗結果也不顯著，表明內部控制效果和信息化管理水平對會計信息質量的影響可能在兩職合一情況不同的企業和業績不同的企業中沒有太大的差異。

（二）建議

本文綜合考慮現代企業所處的信息化管理水平和內部控制現狀，提出以下建議和措施：

第一，內部控制五大要素都對會計信息質量有正相關關系，因此切實實施《內部控制基本規范》是提高會計信息質量的保障措施，尤其是控制活動和控制環境兩個方面的落實，對會計信息質量有很大的提升作用。

第二，積極引入信息化管理手段，不斷提升信息化管理的成熟度，這既是提高企業內部控制效果的有效辦法，也是進一步增加內部控制的內容

第三，綜合各行業企業來看，信息化管理水平的提高既能在一定程度上直接提升會計信息質量，又能通過提升企業內部控制效果來間接提高會計信息質量。因此，不斷深化信息化管理是提升會計信息質量的一個有力措施。

【參考文獻】

[1] 戴勇.基于內部控制視角的企業會計信息質量研究[J].經營管理者，2015（12）：14-18.

[2] 劉啟亮，羅樂，張維曼，等.高管集權、內部控制與會計信息質量[J].南開管理評論，2013（1）：15-23.

[3] 季侃.基于內部控制的會計信息質量研究：來自我國A股市場的經驗證據[J].現代管理科學，2011（2）：25-28.

[4] 朱榮恩.建立和完善內部控制的思考[J].會計研究，2011（1）：24-31.

[5] 李治堂，吳貴生.信息技術投資與公司績效：基于中國上市公司的實證研究[J].科學學與科學技術管理，2008（11）：144-150.

[6] 韓玲，郭宗文.基于IT治理的信息系統內部控制對策研究[J].會計之友，2011（21）：118-120.

[7] 劉爽.內部控制對會計信息質量影響的研究[J].中國管理信息化，2015（4）：20-22.