資源稅改革思考

許瑞林

[提要] 黨的十九大提出要在2020年全面落實“稅收法定”的原則，資源稅法面臨新一輪的改革。本文認為資源稅法改革應對資源稅的功能進行重新定位，將可再生資源納入征稅范圍，在稅制上進一步完善，適當增加國家財政收入，實現資源的可持續利用。

關鍵詞：可持續發展；資源稅；改革

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A

收錄日期：2018年8月21日

一、資源稅改革應重新定位資源稅的功能

我國從1984年開征資源稅起，就賦予了資源稅調節級差收入、組織財政收入、節約資源、保護環境的功能。盡管資源稅法后來經過幾次調整，但資源稅的這些功能并未改變。從學者的研究和征稅實踐來看，資源稅的這些功能并未全面實現。我們認為資源稅的功能應進行重新定位。

（一）國家要將調節資源級差收入的功能通過征收“資源租”的形式來實現。我國憲法第九條規定：“礦藏，水流、森林、草原、荒地、灘涂等自然資源，都屬于國家所有，即全民所有”。國家可以憑借所有權身份來行使財產權，收取開發礦產資源的權益金或出讓金，這就可理解為對礦產資源所收取的租金，即“資源租”。國家要改變過去開采單位無償占有國家礦產資源的情形，對已探明具有經濟開發價值的礦產資源，綜合考慮資源的儲量、品位、稀缺性、開采難度等因素，通過市場公開拍賣開采權，價高者得，這樣可以解決資源級差收入的問題。若企業一次支付資源出讓金有困難，可按每年開采礦藏的數量分期支付。礦產租金應由國家和地方按比例分配，屬于國家的部分用于繼續勘探可開發的資源或用于尋找新的可替代的資源，實現礦產資源的可持續發展。地方所得的部分可用于改善礦產所在地的居民生活環境并提高他們的收入。我國歷來有“靠山吃山，靠水吃水”的傳統，礦產資源在法律上屬國家所有，當地居民若不能從中獲取任何好處，反而會遭受資源開采帶來的損害，甚至導致貧窮，這于情于理都是不可以讓人接受的。

國家收取資源租時，根據測定的資源可采儲量，拍賣采礦權時，約定收取租金資源的總量，超過總量開采的資源不再收取租金，這樣可以鼓勵企業通過技術進步、工藝創新來增加資源的可采數量，防止采富棄貧的現象發生。

（二）國家要將保護環境的功能交給環境保護稅。企業開采資源、使用資源會帶來對環境的污染。政府通過對資源的征稅，一方面提高資源的價格，減少對資源的使用；另一方面可將征收的一部分資源稅金用于治理資源使用中所產生的污染。但是，按現有的資源稅的征管體制，資源稅在開采地征收，稅源歸地方。可是，大多數資源被運到異地加工或使用，污染了當地的環境，需要治理時得不到開采地收取的資源稅，收與支不匹配，導致進行污染治理缺少財力保障，保護環境的功能就打了折扣。

可喜的是，我國已于2016年12月通過了《中華人民共和國環境保護稅法》，對大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲進行征稅，并于2018年1月1日開始征收。礦產資源在開采或使用中在什么地方產生的污染，就在什么地方納稅，使污染的治理有了財力保障，收與支不匹配的現象得以消除，保護環境的目標得以落實。保護環境的功能由環境保護稅來實現，國家在資源稅改革中應重新界定資源稅的功能，適當降低資源稅的稅率，避免對同一事項重復征稅。

二、資源稅改革應擴大資源稅的征收范圍

（一）資源稅的改革應將耕地占用稅合并到資源稅。土地資源尤其是耕地資源，在我國人多地少，糧食依賴部分進口的情況下，顯得特別珍貴，保護耕地刻不容緩。國家從20世紀80年代開征耕地占用稅，目的是減少耕地占用，保護耕地資源。但是，從征稅對象上分析，對“占用”行為征稅，是一種行為目的稅，通過限制占用行為來間接達到保護耕地資源的目的，不如將耕地納入資源稅征收范圍，直接征收資源稅，保護耕地資源的目的更直接，更能增強群眾保護耕地資源的意識。

國家征收耕地占用稅的目的是實現耕地面積的占補平衡，保護國家耕地總量的穩定，確保國家糧食安全。我國耕地按省市劃分，各地人均占有耕地面積極不均衡。各地經濟發展水平相差較大，東南部沿海地區的人均占有耕地很少，城市化率高，經濟發展快，占用耕地數量多，收取的耕地占用稅較多，但能開發的耕地資源少，開發成本較高，實現占補平衡較困難。而我國西部廣大地區，可開發耕地資源較多，開發的成本相對較低。國家將耕地占用稅合并到資源稅，稅收收入實行中央與地方分成，中央財政通過轉移支付，將收取的資源稅收轉移到西部能開發耕地資源的地區，實現跨地區的占補平衡，保持耕地總量的穩定。

（二）資源稅的改革應將部分可再生資源納入到征稅范圍。我國現有的資源稅的征收范圍主要針對不可再生的礦產資源，但對水、森林、草地等可再生資源并未納入征稅范圍。這些資源的占有單位無償使用這些資源，未付出獲取資源的代價，缺少珍惜資源的意識，過度開發這些資源，危及資源的可再生性，甚至造成生態災害。國家盡管對水資源進行了試點收稅，森林、草地等其他可再生資源也要盡快納入征稅范圍。自然資源的主管部門要制訂可再生資源利用的可再生指標或生態標準，定期進行評估，對達到標準的開發企業，適用較低的稅率或免稅；對低于標準，損害資源可持續利用的，適用高稅率；損害越重，稅率越高。這樣可以更好地限制開采企業破壞資源的行為，讓政府有財力來進行資源的修復。資源開發企業通過自身努力讓再生資源恢復到可再生標準的，可享受國家的退稅優惠，真正讓資源稅實現保護資源的功能。

三、資源稅改革要在稅制和征管體制上進一步完善

（一）資源稅要由地方稅改為中央與地方共享稅。我國現有的資源稅劃為地方稅，資源稅收入歸地方政府，主要目的是為了增強地方財力，方便征管。但是，自然資源在地區分布上是不均衡的，會造成各地稅收分配的不均衡，人為造成地區間的稅收差異。對不可再生資源來講，從可持續發展的角度來看，需要不斷勘探新的資源，或開發替代資源，需要大量的資金投入和區域、部門協同工作。這些事情只有國家來做才能完成，國家理應從資源稅中分享一部分稅收收入作為保持資源可持續利用的資金來源。此外，從2010年以來，我國進行的資源稅改革一個重要內容是清費立稅，原本由中央和地方分享的資源收費合并到資源稅中，全部作為地方收入，會減少中央的財政收入，影響中央層面調配財政收入的能力。實行資源稅的分享，有助于實現財政收入分配的公平性，保持資源的可持續利用，實現國家可持續發展的目標。

（二）資源稅稅率設置應更有針對性，保持一定的彈性。目前，我國資源稅的稅率主要是以從價征收的幅度比率稅率為主，少數資源采用從量征收有差別的定額稅率。這樣做是為了調節資源的級差收入，保持企業資源稅負的平衡，不對市場資源價格造成大的影響。面對新一輪資源稅的改革，資源稅率應有所改進。國家若對礦產資源征收了資源租，體現了對資源的級差收入的調解，那么對儲量大，分布廣的資源，應實行統一比例稅率，體現稅收的橫向公平。對稀缺資源，價格變化大，需要限制用量的資源，應實行累進稅率，更好地發揮稅收的調節作用，實現節約資源的目標。對國家放權地方政府可開征資源稅的資源，可實行定額稅率，減少征管難度，穩定資源價格。

（三）資源稅優惠政策要有利于促進資源的可持續利用。目前，我國的資源稅優惠主要是對開采衰竭期的礦山，為提高資源開采率，實行資源稅減征的優惠；對煤層氣的開采實行免征優惠。總體來看資源稅的優惠較少。若國家擴大資源稅的征收范圍，將可再生資源納入征稅范圍，資源稅的優惠政策應進一步增加。企業對再生資源的利用不影響其可再生性，不破壞生態環境的情況下，應實行減免稅優惠，調動企業保護資源的積極性。對企業利用新技術開發的替代資源，應實行定期減免稅優惠，實現資源的可持續利用。資源納入征稅范圍，并不一定要獲得稅收收入，而是通過稅收調節，促進資源的可持續利用。

總之，新一輪的資源稅改革，要落實黨的十九大提出的“稅收法定”的原則，資源稅由條例變為真正的法律，不是簡單的法律形式的改變，也不是簡單的稅收負擔的平移，立法部門應站在可持續發展的高度，吸收過去資源稅征管的成功經驗，反思不足，集思廣益，統籌兼顧，制定出既能促進可持續發展，有利于保護資源，又能體現稅收固定性特征的新的資源稅法。

主要參考文獻：

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