新行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度比較研究

摘 要：隨著社會(huì)的發(fā)展，我國(guó)行政領(lǐng)域管理工作發(fā)生了翻天覆地的變化，相應(yīng)的行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度為了更好地服務(wù)社會(huì)，也發(fā)生了一系列的改革。但是隨著國(guó)民經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，稅務(wù)制度的進(jìn)一步改革，行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度同時(shí)也面臨著一些新的問題，與部分發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)制度仍存在一定的差距。此文，我將對(duì)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行解讀，詳細(xì)地分析新發(fā)布的政府會(huì)計(jì)制度，總結(jié)存在的缺陷，并提出切實(shí)可行的解決方案，希望能夠以此促進(jìn)我國(guó)行政事業(yè)單位的改革，更好地為人民服務(wù)。

關(guān)鍵詞：新行政事業(yè)單位；會(huì)計(jì)制度；比較研究

引言

會(huì)計(jì)工作是整個(gè)財(cái)務(wù)體系不可或缺的部分，它在維持整個(gè)體系的正常運(yùn)行方面發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。新時(shí)代，各項(xiàng)改革在有條不紊地進(jìn)行著，在此背景下做好會(huì)計(jì)制度的研究工作，為其他工作提供財(cái)政保障，有著非凡的意義。希望通過此次的探索研究，可以詳細(xì)分析阻礙會(huì)計(jì)工作的種種因素，在工作中進(jìn)行有效地預(yù)防和解決，促進(jìn)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)工作的順利發(fā)展。

一、新行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改革情況

（一）制度改革概述及實(shí)施目的

1.實(shí)施目的

在當(dāng)前社會(huì)的不斷發(fā)展下，新行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，為行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革打下了堅(jiān)固的基礎(chǔ)。由于社會(huì)的不斷發(fā)展，使得原有的會(huì)計(jì)制度無法適應(yīng)當(dāng)前形勢(shì)，為了改變這一狀況，新政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施能夠有效地促進(jìn)會(huì)計(jì)核算工作的順利開展，保證在會(huì)計(jì)結(jié)算、折舊核算等方面的完善，為行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)的發(fā)展指明道路。

2.制度改革概述

新政府會(huì)計(jì)制度完善了會(huì)計(jì)科目體系，進(jìn)一步增強(qiáng)了體系的可操作性；在固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)方面做出相關(guān)調(diào)整；同時(shí)完善了財(cái)務(wù)報(bào)表體系。

（二）新會(huì)計(jì)制度的重大變化

2017年10月24日，財(cái)政部印發(fā)了《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》（財(cái)會(huì)〔2017〕25號(hào)），明確了新的行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)處理標(biāo)準(zhǔn)，自2019年1月1日起施行。對(duì)比現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度，新發(fā)布的政府會(huì)計(jì)制度有如下重大變化：

1.構(gòu)建了政府預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接的政府會(huì)計(jì)核算體系。相對(duì)于預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系，強(qiáng)化政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，即政府會(huì)計(jì)由預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)構(gòu)成，前者一般實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，后者實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制。前者形成決算報(bào)告，后者形成財(cái)務(wù)報(bào)告，同時(shí)反映政府預(yù)算執(zhí)行信息和財(cái)務(wù)信息。

2.確立了“3+5要素”的會(huì)計(jì)核算模式。規(guī)定預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余3個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)要素和資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用5個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素。首次提出收入、費(fèi)用兩個(gè)要素，有別于現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)中的收入和支出要素。同時(shí)，按照政府會(huì)計(jì)改革最新理論成果對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債要素進(jìn)行了重新定義。

3.科學(xué)界定了會(huì)計(jì)要素的定義和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)政府資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行界定時(shí)，充分考慮了當(dāng)前財(cái)政管理的需要。在界定政府資產(chǎn)時(shí)，特別強(qiáng)調(diào)了“服務(wù)潛力”；對(duì)政府負(fù)債進(jìn)行界定時(shí)，強(qiáng)調(diào)了“現(xiàn)時(shí)義務(wù)”，將政府因承擔(dān)擔(dān)保責(zé)任而產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債也納入會(huì)計(jì)核算范圍。

4.明確了資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量屬性及其應(yīng)用原則?！痘緶?zhǔn)則》提出，資產(chǎn)的計(jì)量屬性主要包括歷史成本、重置成本、現(xiàn)值、公允價(jià)值和名義金額，負(fù)債的計(jì)量屬性主要包括歷史成本、現(xiàn)值和公允價(jià)值。政府會(huì)計(jì)主體對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本。

5.新制度為了適當(dāng)社會(huì)的需求，引入“權(quán)責(zé)發(fā)生制”，同時(shí)還設(shè)置了“應(yīng)收賬款”、“累計(jì)折舊”、“累計(jì)攤銷”等貫徹“權(quán)責(zé)發(fā)生制”原則的會(huì)計(jì)科目。并基于“權(quán)責(zé)發(fā)生制”原則，要求計(jì)提固定資產(chǎn)折舊及進(jìn)行無形資產(chǎn)攤銷。新制度引入“權(quán)責(zé)發(fā)生制”后，會(huì)計(jì)核算比過去更規(guī)范、更全面地反映了行政事業(yè)單位的資產(chǎn)及財(cái)務(wù)狀況，提供的會(huì)計(jì)信息更真實(shí)可靠，有利于行政事業(yè)單位加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理。

6.新制度按行政事業(yè)單位只有一個(gè)會(huì)計(jì)主體的原則，將基建會(huì)計(jì)納入行政事業(yè)大賬核算，把行政事業(yè)單位原來沒有的一些本屬于企業(yè)的行為都吸納了進(jìn)來。權(quán)責(zé)發(fā)生制的記賬基礎(chǔ)以及一些會(huì)計(jì)科目，如應(yīng)付票據(jù)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、折舊、應(yīng)收股利、其他貨幣資金、銀行本票存款等。

二、行政單位新舊會(huì)計(jì)制度比較研究

（一）新會(huì)計(jì)科目概述

隨著國(guó)庫集中支付、財(cái)政體制以及政府收支分類的改革不斷深入推進(jìn)，舊的制度對(duì)于行政單位的收人、支出及結(jié)余的核算規(guī)定較為粗疏，已漸漸不再適用。新制度在行政單位的收人、支出以及結(jié)余的會(huì)計(jì)科目設(shè)置及核算等方面做了較大的改進(jìn)。

在收入方面，取消“撥入經(jīng)費(fèi)”科目，并將“財(cái)政撥款收入”科目的核算內(nèi)容界定為“核算行政單位從同級(jí)財(cái)政部門取得的各類財(cái)政撥款，含基本支出和項(xiàng)目支出”，將同級(jí)財(cái)政撥款收入與非同級(jí)財(cái)政撥付的專項(xiàng)資金、其他非財(cái)政且非專項(xiàng)的資金區(qū)分開來；在支出方面，取消“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”科目，同時(shí)規(guī)定“經(jīng)費(fèi)支出”科目下要按照“財(cái)政補(bǔ)助支出”、“非財(cái)政補(bǔ)助專項(xiàng)資金支出”、“其他資金支出”等資金來源設(shè)置明細(xì)科目，以分別核算不同來源資金的支出情況；在結(jié)余方面，取消“結(jié)余”科目，增設(shè)“財(cái)政撥款結(jié)余”、“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”、“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”等科目。從總體來看，新舊會(huì)計(jì)科目名稱發(fā)生的改變?nèi)缦拢?/p>

1.科目名稱改變：將現(xiàn)金改為庫存現(xiàn)金；庫存材料改為存貨；庫存材料改為政府儲(chǔ)備物資；應(yīng)繳預(yù)算款改為應(yīng)繳財(cái)政款。

2.科目名稱合并：將暫付款和有價(jià)證券合為其他應(yīng)收款；將應(yīng)付工資、應(yīng)付退休津貼補(bǔ)貼、應(yīng)付其他個(gè)人收入與暫付款合為應(yīng)付職工薪酬；將經(jīng)費(fèi)支出、結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建合為經(jīng)費(fèi)支出。

3.科目名稱細(xì)化：將暫付款分為應(yīng)付賬款、預(yù)付賬款、應(yīng)付賬款、應(yīng)付政府補(bǔ)貼款、其他應(yīng)付款、長(zhǎng)期應(yīng)付款以及受托代理款；將結(jié)余分為了財(cái)政撥款結(jié)余、財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)、其他財(cái)務(wù)結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、預(yù)付款項(xiàng)、政府儲(chǔ)備資金。

4.新增科目名稱：新增累計(jì)折舊、在建工程、累計(jì)攤銷、待處理財(cái)產(chǎn)損益、受托代理資產(chǎn)、資產(chǎn)資金、代償債凈資產(chǎn)。

（二）新舊會(huì)計(jì)科目的銜接處理規(guī)定

我國(guó)財(cái)政部頒發(fā)《新舊行政單位會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》一書。該《規(guī)定》分新舊制度銜接總要求、將原賬科目余額轉(zhuǎn)入新賬、將原未入賬事項(xiàng)登記新賬、將行政單位基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)并入按照新制度規(guī)定設(shè)置的會(huì)計(jì)賬、財(cái)務(wù)報(bào)表新舊銜接五部分。

1.充分做好銜接工作

（1）為了充分做好新舊會(huì)計(jì)制度的銜接工作，應(yīng)該在新制度的實(shí)施過程中加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)，并發(fā)放相關(guān)資料，妥善安排人員處理新舊會(huì)計(jì)制度的銜接問題。

（2）完善對(duì)固定資產(chǎn)的銜接處理辦法。固定資產(chǎn)核算工作作為行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算工作的重要組成部分，在行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度實(shí)施過程中，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該處理好固定資產(chǎn)在新舊制度過渡階段中的銜接問題，做好固定資產(chǎn)賬目的補(bǔ)記工作，根據(jù)新事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度相關(guān)規(guī)定，對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行及時(shí)而明確的劃分，并對(duì)固定資產(chǎn)的核算過程進(jìn)行分段，通過不同階段逐步實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)的核算工作，確保固定資產(chǎn)的平穩(wěn)銜接。

2.銜接工作的具體內(nèi)容

在銜接工作中，主要的工作內(nèi)容包括以下幾方面：將原賬科目余額轉(zhuǎn)入新賬、將原未入賬事項(xiàng)登記新賬、將行政單位基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)并入按照新制度規(guī)定設(shè)置的會(huì)計(jì)賬和財(cái)務(wù)報(bào)表新舊的銜接。在各種賬目的銜接過程中，需要對(duì)資產(chǎn)類、負(fù)債類等進(jìn)行明確的統(tǒng)計(jì)和整理。

3.其他銜接事項(xiàng)

新制度中增設(shè)了“累計(jì)攤銷”科目，這就要求行政單位對(duì)無形資產(chǎn)計(jì)提累計(jì)攤銷；同時(shí)新制度中還增添了“累計(jì)折舊”科目，核算行政單位對(duì)固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施計(jì)提的累計(jì)折舊。行政單位對(duì)固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施計(jì)提折舊事宜由財(cái)政部另行規(guī)定。

（三）財(cái)務(wù)報(bào)告的創(chuàng)新

在財(cái)務(wù)報(bào)告方面，進(jìn)一步完善了財(cái)務(wù)報(bào)表體系和結(jié)構(gòu)，主要表現(xiàn)在以下三個(gè)方面：首先在資產(chǎn)負(fù)債表方面進(jìn)行創(chuàng)新，改進(jìn)了原有的資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)和項(xiàng)目，剔除了收入、負(fù)債和凈資產(chǎn)類項(xiàng)目。其次對(duì)收入支出表的結(jié)構(gòu)和項(xiàng)目進(jìn)行了調(diào)整，采用類似于企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)表分布式的結(jié)構(gòu)。最后在財(cái)務(wù)報(bào)告中增加了財(cái)政撥款收入支出表，這類收支表可以有效反映出行政單位在某一會(huì)計(jì)期間財(cái)政撥款的收入、支出、結(jié)轉(zhuǎn)及結(jié)余情況，行政單位根據(jù)取得的財(cái)政撥款種類分項(xiàng)設(shè)置主要包含公共財(cái)政預(yù)算資金、政府性基金預(yù)算資金等項(xiàng)目。

財(cái)務(wù)報(bào)表可以分為：預(yù)算報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)表。財(cái)務(wù)預(yù)算報(bào)表是一系列專門反映企業(yè)未來一定預(yù)算期內(nèi)預(yù)計(jì)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，以及現(xiàn)金收支等價(jià)值指標(biāo)的各種預(yù)算的總稱，具體包括現(xiàn)金預(yù)算、預(yù)計(jì)利潤(rùn)表、預(yù)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表和預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量表等內(nèi)容；財(cái)務(wù)報(bào)表主要是利用資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表等財(cái)務(wù)報(bào)告，對(duì)其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行分析研究。報(bào)表使用者利用財(cái)務(wù)報(bào)表各自有不同的目的，均希望從財(cái)務(wù)報(bào)表中獲得對(duì)其經(jīng)濟(jì)決策有用的信息。

三、事業(yè)單位新舊會(huì)計(jì)制度比較研究

（一）新會(huì)計(jì)科目概述

1.事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目的具體內(nèi)容

資產(chǎn)類科目主要有零余額賬戶用款額度、財(cái)政應(yīng)返還額度、存貨、長(zhǎng)期投資、待處置資產(chǎn)損溢。凈資產(chǎn)類科目主要有事業(yè)基金、非流動(dòng)資產(chǎn)基金、專用基金、財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余、非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)、事業(yè)結(jié)余、經(jīng)營(yíng)結(jié)余、非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配。其中，事業(yè)基金是指非營(yíng)利組織擁有的非限定用途的凈資產(chǎn)，可由非營(yíng)利組織自主調(diào)配使用，包括一般基金和投資基金兩部分，主要包括滾存結(jié)余資金等。收入類主要有財(cái)政補(bǔ)助收入和事業(yè)收入。事業(yè)單位的收入包括財(cái)政補(bǔ)助收入、上級(jí)補(bǔ)助收入、事業(yè)收入、經(jīng)營(yíng)收入、附屬單位繳款、其他收入和基本建設(shè)撥款收入等，按規(guī)定應(yīng)上繳財(cái)政預(yù)算的資金和應(yīng)繳財(cái)政專戶的預(yù)算外資金不計(jì)入事業(yè)收入：從財(cái)政專戶核撥的預(yù)算外資金， 計(jì)入事業(yè)收入。而財(cái)政補(bǔ)助收入是指事業(yè)單位技核定的預(yù)算和經(jīng)費(fèi)領(lǐng)報(bào)關(guān)系從財(cái)政部門取得的各類事業(yè)經(jīng)費(fèi)，收到財(cái)政補(bǔ)助收入時(shí)，借記“銀行存款”等科目， 貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目：繳回時(shí)作相反的會(huì)計(jì)分錄，平時(shí)“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目貸方余額反映財(cái)政補(bǔ)助收入累計(jì)數(shù)，年終結(jié)帳時(shí)，將“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目貸方余額全數(shù)轉(zhuǎn)入“事業(yè)結(jié)余”科目，借記“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目， 貸記“事業(yè)結(jié)余”科目。

2.總體科目名稱改變

將庫存現(xiàn)金改為現(xiàn)金；將存貨改為材料、產(chǎn)成品；將應(yīng)交稅費(fèi)改為應(yīng)交稅金；將非流動(dòng)資產(chǎn)基金改為固定基金；將非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配改為結(jié)余分配；將附屬單位上繳收入改為附屬單位繳款；將對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出改為對(duì)附屬單位補(bǔ)助。

為了集中管理，事業(yè)單位的新會(huì)計(jì)制度也增添了新的核算內(nèi)容。例如為了更好的配合國(guó)庫集中支付制度以及政府收支采購等，事業(yè)單位會(huì)計(jì)新制度不僅僅增加了與政府收支等財(cái)政改革相關(guān)的會(huì)計(jì)科目，也增添了與其相配合的核算內(nèi)容。

（二）新舊會(huì)計(jì)科目的銜接處理規(guī)定

我國(guó)財(cái)政部頒發(fā)《新舊事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》一書。該《規(guī)定》分新舊制度銜接總要求、將原賬科目余額轉(zhuǎn)入新賬、按照新制度將基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)并入新賬、財(cái)務(wù)報(bào)表新舊銜接、其他銜接事項(xiàng)五部分。對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的，應(yīng)當(dāng)按照新制度的規(guī)定設(shè)置“累計(jì)折舊”科目。

（三）財(cái)務(wù)報(bào)告的創(chuàng)新

事業(yè)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表所包含的內(nèi)容，由原來簡(jiǎn)單的財(cái)政報(bào)表，逐漸演變成了由資產(chǎn)負(fù)債表（靜態(tài)表，反映一定日期的財(cái)務(wù)狀況）、預(yù)算執(zhí)行情況表、收入支出表（動(dòng)態(tài)表，反映會(huì)計(jì)期間的收、支、余狀況）、附表等內(nèi)容所組成。新會(huì)計(jì)制度按照多步驟的收支結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)，合理的反映了收支平衡和補(bǔ)償機(jī)制的事業(yè)單位。

四、整體發(fā)展展望及建議

（一）完善財(cái)務(wù)報(bào)告體系

會(huì)計(jì)制度未來的發(fā)展必將重新塑造財(cái)務(wù)報(bào)告體系，形成一個(gè)更有效、更明確的財(cái)政報(bào)告版式?？梢越梃b企業(yè)會(huì)計(jì)改革的經(jīng)驗(yàn)，發(fā)揮收付實(shí)現(xiàn)制的優(yōu)勢(shì)，合理的解決現(xiàn)金流量信息的短缺，滿足前期預(yù)測(cè)的需要。并且進(jìn)一步的完善國(guó)有資產(chǎn)信息、基金使用信息以及社?；鸬取?/p>

（二）建立監(jiān)督評(píng)估體系

會(huì)計(jì)制度需要相應(yīng)的體系與之配合，積極的發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)工作的不足，及時(shí)的進(jìn)行相應(yīng)的改正。所以，應(yīng)該建立相應(yīng)的評(píng)估監(jiān)督體系，在體制內(nèi)部，促進(jìn)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的不斷完善與發(fā)展。

（三）重新定位會(huì)計(jì)目標(biāo)

我們應(yīng)該重新定位會(huì)計(jì)目標(biāo)，新的會(huì)計(jì)目標(biāo)，不僅僅要考慮使用者的真實(shí)需求，還應(yīng)該充分考慮到會(huì)計(jì)自身的需要。也就是在行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度改革方面，要將會(huì)計(jì)目標(biāo)定位為“如實(shí)寫照”，所謂的“如實(shí)寫照”就是根據(jù)行政事業(yè)單位的運(yùn)行，真實(shí)客觀地反映狀況。這樣改革，不僅僅有利于規(guī)劃未來的現(xiàn)金流量，還有利于發(fā)揮監(jiān)管作用，并且能夠最大程度上協(xié)調(diào)各個(gè)主體的利益。

（四）提高從業(yè)人員的專業(yè)水平

為了進(jìn)一步的提升會(huì)計(jì)行業(yè)的水平，更好的為社會(huì)群體服務(wù)，更好的符合行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改革的要求。會(huì)計(jì)行業(yè)應(yīng)該提高行業(yè)從業(yè)門檻，提高福利待遇，吸引更高水平的人才投入到會(huì)計(jì)行業(yè)的工作，更好的為社會(huì)服務(wù)，為經(jīng)濟(jì)發(fā)展助力。

五、結(jié)束語

文章中，詳細(xì)闡述了關(guān)于我國(guó)會(huì)計(jì)制度的各項(xiàng)基本內(nèi)容，并且詳細(xì)分析了行政單位和事業(yè)單位在會(huì)計(jì)制度領(lǐng)域的不同，總結(jié)了我國(guó)會(huì)計(jì)制度發(fā)展所遇到的問題，并提出了我個(gè)人的意見。我希望通過此文，能夠引起廣大同仁的關(guān)注，共同促進(jìn)我國(guó)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的改革，更好的為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展助力。由于時(shí)間和能力有限，此文許多結(jié)論需要進(jìn)一步的商榷，本人也將繼續(xù)關(guān)注此領(lǐng)域的問題，共同促進(jìn)其發(fā)展和完善。

參考文獻(xiàn)：

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作者簡(jiǎn)介：

張麗，青海廣播電視臺(tái)。