森林資源資產與負債核算體系構建研究
——以深圳市龍崗區為例

姜劉志 ，徐婷婷，楊道運 ，曾 輝

（1.北京大學城市與環境學院，北京100871；2.北京大學香港科技大學深圳研修院，廣東 深圳518057；3.深圳市深港產學研環保工程技術股份有限公司，廣東 深圳518055）

1 引言

改革開放以來我國經濟蓬勃發展，但也付出了沉重的資源環境代價。“探索編制自然資源資產負債表，對領導干部實行自然資源資產離任審計，建立生態環境損害責任終身追究制”［1］是十八屆三中全會做出的重要決定，“自然資源資產負債表”作為全新的概念首次被提出。鑒于自然資源自身的特殊性，國內外對于自然資源資產負債表中應該涵蓋的內容尚未達成統一認識，也沒有形成比較統一、標準、成熟的統計核算體系，但是將自然資源價值考慮納入國家資產負債表已成為學界共識。聯合國統計署研發的《綜合環境與經濟核算體系》［2-5］作為首個環境經濟核算體系的國際統計標準在許多國家得以實踐與推廣應用。十八屆三中全會之后，國內科研機構在借鑒已有研究的基礎上，從概念界定、表式設計、體系構建等［6-26］方面開始探索編制自然資源資產負債表，并在地方層面開展先行先試。2015年11月國務院辦公廳在 《編制自然資源資產負債表試點方案》中指出應優先核算具有重要生態功能的自然資源，如土地資源、林木資源和水資源等［27］。

森林資源是自然資源的重要組成部分，具有固碳釋氧、凈化空氣、涵養水源、固土保肥和旅游服務等多項生態功能［28,29］，對于人類的生存和發展意義重大。根據第八次全國森林資源清查結果，我國森林面積為2.08億hm2，森林覆蓋率為21.63%，遠低于全球31%的平均水平，可見我國在林業發展和生態建設方面依然任重而道遠。作為自然資源資產負債表編制的重要內容之一，森林資源資產核算研究在我國才剛剛起步，且多停留在理論基礎和宏觀賬戶分類方面，對于具體的核算體系和核算方法的研究較為少見。本研究充分結合理論研究與實踐應用，嘗試性地提出一套切實可行的森林資源資產負債表核算體系，旨在摸清森林資源“家底”，同時也為我國森林資源資產負債表的編制工作提供一定的參考。

2 森林資源資產與負債核算方法體系的建立

2.1 森林資源資產核算指標體系的建立

森林資源資產價值核算是森林資源資產負債表編制過程中的一個重要問題［30］。本研究從自然資源為人類提供產品與服務的角度出發，參考千年生態系統評估（MA）［31］對于生態系統服務功能的劃分依據，探索建立一套切實可行的森林資源資產核算指標體系，包括產品供給價值、生態服務價值、文化服務價值三大方面。具體核算指標的選取主要是基于可計量性、普適性、易獲得性等原則，如在產品供給方面，主要選擇活立木蓄積量、果產品產量、古樹名木作為具體指標，用來體現不同類型森林資源在提供立木、林副產品等方面的實物量變化，同時參照立木、林副產品的市場價格和《古樹名木評價標準》［32］對其進行價值量核算；在生態服務方面，主要選擇土壤保持、涵養水源、環境凈化、固碳釋氧、調節氣候、維持生物多樣性作為具體核算指標，核算過程中參考國家林業局發布的《森林生態系統服務功能評估規范（LY/T1721－2008）》［33］對以上指標的功能量進行核算，并綜合運用市場價值法、影子價格法、成果參照法等對各項生態服務功能進行價值化；在文化服務方面，主要考慮森林資源為人類提供的景觀游憩價值，具體核算方法及計算公式如表1所示。

表1 森林資源資產核算指標體系Table 1 The indicator system of forest resources asset accounting

2.2 森林資源負債核算指標體系的建立

自然資源負債與會計學中的“負債”不完全相同，也無法按照會計學中的概念去界定。關于自然資源負債的認識，國內相關學者存在較大分歧。耿建新等［8,14］認為就SNA2008和SEEA2012的現行規定、目前的技術水平和會計學中負債的定義而言，暫不能確認自然資源負債，并提出將環境保護支出作為自然資源負債來核算；張友棠等［34］認為自然資源負債是指政府過去決策對自然資源開發產生的破壞而導致現有自然資源的凈損失或凈犧牲；封志明等［13］則認為自然資源負債是由于核算主體以往的經營活動、意外事故或預期可能發生的事項導致自然資源的凈損失，以及對環境、生態造成的影響，是核算主體未來將要發生的支出，包括資源耗減、環境損害與生態破壞三方面的內容。

本研究認為，自然資源負債從理論上講既應包括人類在使用自然資源過程中導致的自然資源損耗，也應包括為使其維持在某個水平或在其遭到破壞后使其恢復到原有水平所進行的資金投入。其中，自然資源損耗主要包括資源耗減、環境損害和生態破壞三方面，對于自然資源保護與管理具有逆效應；環境保護支出包括污染治理支出、超載補償支出、生態恢復支出和生態維護支出四個方面，對于自然資源保護與管理具有正效應。因此，對于自然資源負債的兩個分支內容要區別看待，在盡量減少自然資源損耗的同時，適當鼓勵環境保護方面的資金投入，以達到保護自然資源、提升環境質量的目的。本研究所采用的森林資源負債核算指標體系詳見表2。

3 實例應用研究

3.1 研究區概況

龍崗區位于深圳市東部，區域面積為388.59km2，下轄平湖、布吉、吉華、坂田、南灣、橫崗、園山、龍崗、龍城、寶龍、坪地11個街道。龍崗區屬于亞熱帶海洋性季風氣候，冬暖夏涼，溫和濕潤，多年平均氣溫為22.3℃，多年平均降雨量為1933mm，年平均降雨日140天，無霜期為335天，常年盛行東南風，夏季常受臺風影響。龍崗區林業用地面積為13412hm2，占全市林業用地面積的23.2%。由于人類不合理利用和掠奪性開采，龍崗區原始植被已基本被破壞，目前主要以次生群落為主。龍崗區的植被屬于南亞熱帶季雨林，現有植被可分為常綠針葉林、常綠闊葉林、常綠季雨林、山頂矮林、灌叢、草叢、經濟林等。

表2 森林資源負債核算指標體系Table 2 The indicator system of forest resources liabilities accounting

3.2 數據來源與處理

本研究分別選取2015和2016年的SPOT6原始數據（包括空間分辨率為6m的多光譜數據和空間分辨率為1.5m的全色數據）作為主要數據源，以龍崗區1:50000的DEM數據、森林資源二類調查、土地利用現狀數據等作為輔助數據。在Erdas image遙感處理平臺上對SPOT6遙感數據進行幾何糾正、空間配準、數據融合、圖像增強等預處理，在ArcGIS 9.3中進行人工目視判讀解譯，并結合實地抽樣調查進行驗證，最終得到龍崗區2015和2016年森林資源現狀分布情況。本研究中的森林資源是指分布于基本生態控制線范圍以內的風景名勝區、水源保護區、自然保護區、郊野公園、森林公園等林木資源，分為喬、灌、草三層，其中，喬木林根據不同優勢樹種細分為桉樹林、相思林、馬尾松、針闊混交林、闊葉混交林、荔枝林和龍眼林7個小類。計算過程中部分核算因子的取值參考文獻資料［35-45］。

3.3 龍崗區森林資源資產價值核算

3.3.1 2015-2016年龍崗區森林資源實物量變化

根據SPOT6遙感影像解譯結果，2016年深圳市龍崗區森林面積為13635.95hm2，占龍崗區總面積的35.1%。從樹種分布情況來看，除闊葉混交林外，桉樹林和相思林的分布最多，分別占森林總面積的21.1%和10.8%，馬尾松以及針闊混交林只有零星分布；以荔枝、龍眼為主的經濟林總面積為1879.78hm2，占森林總面積的13.8%，其中荔枝林面積占到97.3%。本研究結合野外采樣調查與遙感參數反演，針對不同林分組成分別構建了森林蓄積量估算模型。估算結果顯示，2016年龍崗區森林總蓄積量為158.51萬m3，從單位面積蓄積量來看，桉樹林＞相思林＞闊葉混交林＞針闊混交林＞馬尾松林，分別為178.49m3/hm2、165.78m3/hm2、142.66m3/hm2、124.82m3/hm2、29.29m3/hm2。

與2015年相比，森林總面積減少了1.27%，森林蓄積量減少了0.87%。其中，以闊葉混交林、桉樹林和荔枝林的減少最為明顯，分別減少了67.17公頃、16.07hm2和10.45hm2。利用ArcGIS的空間分析功能，分別提取了2015和2016年不同土地利用類型的實際分布面積，在此基礎上疊加分析不同地類之間的轉換情況。結果顯示，部分闊葉混交林、桉樹林和荔枝林轉換成了建設用地、坑塘等地類，這也是導致龍崗區森林面積減少的主要原因，也進一步說明龍崗區森林資源受人類活動的干擾比較大。

3.3.2 2015-2016年龍崗區森林資源價值量變化

經核算，2016年深圳市龍崗區森林資源資產總價值為311248.24萬元，相當于龍崗區2016年GDP的0.98%，平均每公頃森林資源的資產價值為22.83萬元，人均森林資源資產價值為1451.85元。從資產價值構成來看，產品供給價值為205266.67萬元，生態服務價值為104592.44萬元，文化服務價值為1389.13萬元，分別占森林資源資產總價值的65.95%、33.6%、0.45%。從生態服務價值來看，森林資源涵養水源的價值最高，達34994.79萬元，占生態服務總價值的33.46%；其次是固碳釋氧和調節氣候服務價值，分別占生態服務總價值的22.67%和23.96%；土壤保持和環境凈化功能價值較低，二者之和占生態服務總價值的比例不足5%。由于森林生態系統的環境凈化服務功能不具有空間的可轉移性，不能依靠城市外部生態系統來提供，因此，龍崗區在未來的城市建設過程中要加大對森林資源的撫育和管護，不斷增強森林生態系統對城市空氣環境的凈化服務功能。

表3 2015-2016年龍崗區森林資源實物量表Table3 The physical quantity of forest resources in Longgang district in 2015-2016

表4 2015-2016年龍崗區森林資源價值量表Table4 The value of forest resources in Longgang district in 2015-2016

與2015年相比，龍崗區森林資源資產總價值減少了11675.83萬元，產品供給價值、生態服務價值和文化服務價值分別減少了1.54%、7.47%、1.27%，主要是由于森林面積的人工性減少導致的。根據深圳市古樹名木統計信息，龍崗區2016年共存有古樹名木231株，相對于2015年減少了8株，主要以樟樹和榕樹為主，導致古樹名木價值減少了3.96%；而生態服務價值中涵養水源的價值下降幅度最大，減少了18.01%。

3.4 2016年龍崗區森林資源負債核算

根據2.2中構建的核算體系，森林資源負債核算包括兩個主要賬戶：一是因森林資源耗減導致的資產價值損失，即具有逆效應的負債賬戶；二是在森林資源的日常管理與維護中的資金投入，即具有正效應的負債賬戶。以2015年的核算結果作為基準值，2016年森林資源資產價值與基準值相比減少了11675.83萬元，將其作為森林資源的耗減納入森林資源負債賬戶。在森林資源保護與管理方面，2016年龍崗區的資金投入共計342.3萬元，主要包括以下幾個方面：森林造林與更新99萬元，森林生態建設與保護69.3萬元，森林撫育與管護費用150萬元，古樹名木的管理與維護費用24萬元。因此，2016年龍崗區森林資源負債總額為12018.13萬元。

4 結論與討論

本研究充分借鑒國內外自然資源資產核算經驗，立足于森林資源實際，探索性提出了一套森林資源資產與負債核算指標體系，并以深圳市龍崗區為例進行實證分析。在本研究中，森林資源資產核算體系主要包括產品供給價值、生態服務價值、文化服務價值三大方面，涵蓋10個核算項目17項核算指標；森林資源負債核算體系包括人類在使用森林資源過程中導致的資源損耗，以及為使其維持在某個水平或在其遭到破壞后使其恢復到原有水平所進行的資金投入兩個當面。基于SPOT6遙感影像解譯結果，對深圳市龍崗區森林資源進行了摸底調查，結果表明：2016年龍崗區森林總面積為13635.95hm2，根據不同優勢樹種可以分為桉樹林、相思林、馬尾松、針闊混交林、闊葉混交林以及荔枝、龍眼等經濟林；森林總蓄積量為158.51萬m3，從單位面積蓄積量來看，桉樹林＞相思林＞闊葉混交林＞針闊混交林＞馬尾松林；2016年龍崗區森林資源資產總價值為311248.24萬元，其中，產品供給價值、生態服務價值、文化服務價值分別占65.95%、33.6%、0.45%；森林資源總負債為12018.13萬元，其中，因森林資源耗減導致的價值損失11675.83萬元，在森林資源保護與管理方面的資金投入342.3萬元。

由于基礎數據、評價技術等因素的限制，本研究在構建森林資源資產核算體系時，未將森林資源所能提供的產品、服務等全部納入核算范圍，如野生動植物產品、微生物等，導致整體計算結果偏低。在今后的研究過程中，要逐步加強森林資源統計調查和監測等基礎工作，為森林資源資產負債表編制提供堅實、可靠的數據基礎；同時要把森林資源資產負債表編制工作與目前的森林資源調查、林地變更、野生動植物調查等工作配套銜接起來，不斷完善與細化森林資源資產與負債核算體系，逐步構建森林資源資產確認的相關原則、政策等。鑒于森林資源資產負債表編制工作涵蓋生態、經濟、資源、社會等多學科，涉及環保、水利、國土資源等多部門，要加快推進森林資源資產管理機制體制改革，在頂層設計方面探索構建跨學科、跨部門合作平臺，為全面推進森林資源資產負債表編制提供有力保障。