房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅中普宅認定對利潤的影響

韓存嬌 張穎

【摘要】房地產(chǎn)企業(yè)在住宅項目開發(fā)過程中，應(yīng)充分了解土地增值稅中普通住宅的認定政策，認真進行稅收籌劃，合理享受普通標準住宅免征增值稅優(yōu)惠政策，達到減少企業(yè)土地增值稅稅負，增加企業(yè)利潤的目的。

【關(guān)鍵詞】土地增值稅；普通住宅；免稅

【中圖分類號】F810.42

2019年我國對房地產(chǎn)行業(yè)的調(diào)控繼續(xù)，房地產(chǎn)企業(yè)一方面面臨各地銷售限價的制約，收入難以持續(xù)增長，另一方面面臨土地的市場化競爭，房地產(chǎn)利潤空間持續(xù)收窄，因此房企需苦練內(nèi)功，加強內(nèi)控，嚴控成本費用，關(guān)注稅務(wù)籌劃，為企業(yè)謀求利潤增長。

一、土地增值稅對項目全周期的利潤影響

土地增值稅作為房地產(chǎn)企業(yè)的重要稅種，貫穿項目全周期，且金額通常占據(jù)全部應(yīng)納稅的1/3以上，因此土地增值稅對房地產(chǎn)企業(yè)的利潤影響重大，做好對土地增值稅的管理至關(guān)重要。以北京某項目為例，該項目為“營改增”老項目，適用增值稅稅率5%，全周期土地增值稅情況示例如圖1。

由上述實例可以看出，土地增值稅在項目清算階段將面臨較大的稅款支出，如何做好清算籌劃是土地增值稅管理的重中之重。

二、影響土地增值稅稅負的主要因素

根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》以及各地出臺的土地增值稅相關(guān)規(guī)定，影響土地增值稅稅負的因素主要涉及以下幾方面：

（一）清算單位認定

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<土地增值稅清算管理規(guī)程>的通知》（國稅發(fā)[2009]91號）規(guī)定，清算審核時，應(yīng)審核房地產(chǎn)開發(fā)項目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項目為單位進行清算；對于分期開發(fā)的項目，應(yīng)審核是否以分期項目為單位清算；對不同類型房地產(chǎn)項目，應(yīng)認定是否分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。但是對于國家有關(guān)部門具體指哪個部門并未明確規(guī)定，且各地的規(guī)定不盡相同。一般來說，按照發(fā)改委立項、工程規(guī)劃許可證、建筑施工許可證等作為劃分清算單位的依據(jù)。

（二）房產(chǎn)分類

對于同一清算單位的房產(chǎn)分類，常見的政策規(guī)定是二分法（即清算應(yīng)按照普通標準住宅、非住宅類型分類）或三分法（即清算應(yīng)按照普通標準住宅、非普通標準住宅、非住宅類型分類），分別計算增值額、增值率，據(jù)此申報土地增值稅（表1）。不同清算業(yè)態(tài)之間的增值額不能互抵。

（三）成本分攤

土地增值稅的分攤原則從法律法規(guī)上看，較企業(yè)所得稅更粗放一些，因此給成本分攤留下一定空間。如：不同清算單位中的土地成本大部分按照占地面積法分攤，個別可按照建筑面積法分攤；不同房產(chǎn)分類間需分攤的共有成本，比如土地、基礎(chǔ)設(shè)施、公共配套設(shè)施成本；成本專屬化原則的適用；對車位這種特殊業(yè)態(tài)的成本分攤處理等。以上不同的成本分攤方式對土增清算有很大影響。

三、普通住宅認定對土地增值稅籌劃的作用

在現(xiàn)行市場情況下，房企的土地增值額日漸減少，且政府對房企建設(shè)普宅的要求加大，因此房企對普宅的土地增值稅籌劃尤為重要。根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。因此，普宅認定對土地增值稅的稅負影響重大。

由于土地增值稅各地有一定差異，本文選取廣州某項目為例，通過該項目的數(shù)據(jù)展示，以土地增值稅中普宅認定為研究對象，剖析房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅中普宅認定對利潤的影響。

（一）普宅認定規(guī)定及項目情況

根據(jù)穗地稅發(fā)[2006]167號對普通住宅的認定標準為：1.住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上；2.單套住房內(nèi)建筑面積120平方米或單套建筑面積144平方米以下；3.實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格的1.44倍以下。

案例項目位于廣州市區(qū)，綜合容積率4.8，地上計容總建22.74萬方，分一期開發(fā)，95%以上為可售住宅。在住宅產(chǎn)品戶型設(shè)計中，144㎡以下戶型占比56%，144㎡以上戶型占比44%，且實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格的1.44倍以下。因此該項目56%的產(chǎn)品滿足普宅的認定標準。

（二）項目僅提高售價的凈利潤敏感性分析

由圖2可知，在成本不變的同時，銷售價格的提升不必然帶來凈利潤的提升，當收入的提升導致普宅的增值大于20%不能享受免稅優(yōu)惠時，土地增值稅的陡增使得凈利潤反而下降。因此，房企在定價時需對普宅因素充分考慮，在普宅免稅效應(yīng)的影響下，會出現(xiàn)售價無效上漲的情況。

（三）項目僅降低成本的凈利潤敏感性分析

由圖3可知，在售價不變的同時，成本的增加不必然帶來凈利潤的下降，當成本的增加使得普宅免稅效應(yīng)出現(xiàn)，則會出現(xiàn)成本增加反而凈利潤提升的情況。因此，房企在壓降成本費用的同時要關(guān)注普宅的成本專屬化，既不能太低，以避免征稅；也不能太高，以保證非普宅成本分攤的最大化，避免全盤成本節(jié)約落在無效區(qū)間。

四、管理建議

綜上，因為普宅免稅效應(yīng)，存在收入無效上漲區(qū)間和成本無效降低區(qū)間，故土地增值稅普宅認定對利潤影響較大，房企要對其作為稅務(wù)管理重點對象，爭取享受到普通住宅免征增值稅優(yōu)惠政策，建議采用以下管理辦法：

（一）產(chǎn)品設(shè)計應(yīng)考慮免稅因素

在項目獲取初期，房企應(yīng)關(guān)注產(chǎn)品類型及面積設(shè)計對稅籌的影響。首先研究項目所在地對于普宅認定的要求，一般對容積率、面積、定價有要求。在產(chǎn)品設(shè)計階段，盡可能考量普宅免稅的適用性，對于戶型設(shè)計盡量避免處于普宅與非普宅的臨界狀態(tài)。

（二）銷售定價應(yīng)測算稅收優(yōu)惠區(qū)間

在項目預售定價時，企業(yè)稅務(wù)人員可根據(jù)成本部門提供的項目成本計劃及營銷部門提供的擬售數(shù)據(jù)出具定價建議，明確收入無效增長區(qū)間，以充分利用稅收優(yōu)惠，保證項目收益最大化。

（三）關(guān)注成本分攤

由于《土地增值稅暫行條例》及其實施細則的有關(guān)規(guī)定對分攤原則較為粗放，給成本分攤留下一定籌劃空間。房企應(yīng)結(jié)合各地稅務(wù)部門政策，對于可選擇的分攤方法，如占地面積、建筑面積以及專屬成本歸集等，進行測算比較。通過合理有效的分攤方法，使得普宅充分享受免稅優(yōu)惠。