我國商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)會計核算問題研究

劉蕊

摘 要：隨著金融市場的日益完善，表外業(yè)務(wù)逐漸成為銀行業(yè)務(wù)的主要內(nèi)容。表外業(yè)務(wù)作為商業(yè)銀行特有的業(yè)務(wù)模式，具有特殊性，采用單式和復(fù)式記賬相結(jié)合的方法進行會計核算。本文詳細分析了商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的特點，從會計的角度列舉了目前表外業(yè)務(wù)會計核算存在的問題，并據(jù)此提出改進對策。

關(guān)鍵詞：表外業(yè)務(wù)；單式記賬；復(fù)式記賬

商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)分為資產(chǎn)業(yè)務(wù)、負債業(yè)務(wù)以及表外業(yè)務(wù)。表外業(yè)務(wù)是指商業(yè)銀行從事的，不列入資產(chǎn)負債表內(nèi)，與表內(nèi)的資產(chǎn)業(yè)務(wù)或負債業(yè)務(wù)關(guān)系密切，影響銀行當(dāng)期損益和經(jīng)營業(yè)績的活動。

一、表外業(yè)務(wù)的特點

（1）非資金的金融服務(wù)，資金與服務(wù)相分離

銀行的表內(nèi)活動，都是與其它主體之間直接的債權(quán)債務(wù)交易。但是在從事表外業(yè)務(wù)活動中，并不直接運用商業(yè)銀行自身的資金，而主要是通過運用自身的非資金資源優(yōu)勢為客戶提供服務(wù)，比如信譽、機構(gòu)、設(shè)備及人員等。

（2）表外業(yè)務(wù)杠桿高，盈虧波動劇烈

金融衍生工具類表外業(yè)務(wù)，具有很高的杠桿性，可能誘發(fā)較高的投機性。相對于傳統(tǒng)的存貸款業(yè)務(wù)，衍生金融交易具有“以小博大”的特點，即以較少的資本金來參與大金額的交易活動。例如金融期貨交易，通常只要持有占合約金額很小比例的保證金就可以做數(shù)倍甚至數(shù)十倍的交易。但是相對地，如果預(yù)測失誤，也會導(dǎo)致虧損的數(shù)目成倍放大，形成巨虧。

（3）表外業(yè)務(wù)交易高度集中

表外業(yè)務(wù)尤其是金融衍生類產(chǎn)品業(yè)務(wù)具有高杠桿性和復(fù)雜性，且每筆交易數(shù)額巨大，對交易者的風(fēng)險識別、計量、監(jiān)測、控制能力都有很高的要求。從全球的范圍來看，衍生產(chǎn)品交易通常在有組織的交易所進行，也有部分直接進行場外交易。一些國際大型銀行因為其雄厚的資本實力、高素質(zhì)的人才以及豐富老道的經(jīng)驗，成為衍生產(chǎn)品的主要交易者。

（4）采用單式記賬與復(fù)式記賬相結(jié)合的記賬方法

由于商業(yè)銀行自身業(yè)務(wù)的特點，銀行會計既采用復(fù)式記賬法又采用單式記賬法。對于表外業(yè)務(wù)，除金融衍生交易類業(yè)務(wù)外，均采用單式記賬法。

二、表外業(yè)務(wù)會計核算存在的問題

（1）概念模糊，缺乏統(tǒng)一的會計準則和監(jiān)管要求

我國金融法律和相關(guān)金融規(guī)定中并沒有準確地對表外業(yè)務(wù)進行分類概述，這就導(dǎo)致了金融市場上各個銀行和金融機構(gòu)之間對表外業(yè)務(wù)的定義沒有一個明確的說明。實際上，商業(yè)銀行表外核算的內(nèi)容已經(jīng)超出了傳統(tǒng)表外業(yè)務(wù)的定義。

（2）信息披露局限性大

表外業(yè)務(wù)會計處理簡單，外部人員了解的渠道非常有限，信息披露就成了關(guān)鍵。行業(yè)內(nèi)缺乏全面統(tǒng)一的表外信息披露規(guī)則，各商業(yè)銀行根據(jù)自身需求選擇進行不同程度的披露，加上披露口徑不一致，同業(yè)間往往也不具備可比性。

（3）風(fēng)險衡量不足

我國表外業(yè)務(wù)發(fā)展起步晚，業(yè)界對表外業(yè)務(wù)普遍認識不足，再加上表外業(yè)務(wù)本身具有的形式多樣靈活、透明度低、高杠桿等特點，使得表外業(yè)務(wù)隱含的風(fēng)險巨大。表外業(yè)務(wù)風(fēng)險的衡量以計提預(yù)計負債為主。表外產(chǎn)品多是創(chuàng)新型產(chǎn)品，對其認識不足導(dǎo)致往往只能在風(fēng)險暴露以后才能反映風(fēng)險，這種風(fēng)險確認嚴重滯后，也加大了表外業(yè)務(wù)的風(fēng)險。

三、政策建議

（1）明確表外業(yè)務(wù)范圍，規(guī)范業(yè)務(wù)分類

表外業(yè)務(wù)形式多樣、產(chǎn)品種類繁多，商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)區(qū)分不同性質(zhì)的表外業(yè)務(wù)，采用不同的會計處理方式進行核算。商業(yè)銀行要在現(xiàn)有的業(yè)務(wù)核算系統(tǒng)基礎(chǔ)之上，單獨建立表外業(yè)務(wù)核算系統(tǒng)進行獨立核算。

（2）合理設(shè)置表外業(yè)務(wù)會計科目，建立規(guī)范的核算體系和監(jiān)管體系

會計科目是組織會計核算的依據(jù)，也是進行會計管理的手段。針對當(dāng)前表外科目混雜的局面，建議業(yè)界對表外業(yè)務(wù)會計科目按照經(jīng)濟實質(zhì)進行重新調(diào)整和分類，保證會計科目能準確反映對應(yīng)表外業(yè)務(wù)，建立起統(tǒng)一的、滿足行業(yè)需求的表外業(yè)務(wù)會計科目體系。在建立統(tǒng)一體系的基礎(chǔ)上，各家商業(yè)銀行可根據(jù)實際情況對會計科目進行增減變動，以更好地反映表外業(yè)務(wù)。

（3）進一步強化表外業(yè)務(wù)信息披露機制

針對目前表外業(yè)務(wù)信息披露透明度低、缺乏同業(yè)可比性等問題，我們應(yīng)在立足于我國商業(yè)銀行實際情況的基礎(chǔ)上，一方面借鑒吸收國際相關(guān)金融監(jiān)管機構(gòu)在表外業(yè)務(wù)信息披露的規(guī)定和國外發(fā)達國家相關(guān)的法律法規(guī)，另一方面要結(jié)合我國金融體制改革的趨勢，發(fā)揮監(jiān)管機構(gòu)的監(jiān)管職能、市場的調(diào)節(jié)功能以及商業(yè)銀行的自我完善，逐步建立起適合我國商業(yè)銀行的表外業(yè)務(wù)信息披露機制。

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