新租賃準則淺析

摘 要：2018年12月7日，財政部修訂發(fā)布了《企業(yè)會計準則第21號：租賃》，使財務報表全面反映因租賃交易取得的權利和承擔的義務，為實務中構建交易以符合特定類型租賃提供了動機和機會，提高財務報表的可比性，并進一步完善了我國企業(yè)會計準則體系，保持與國際財務報告準則持續(xù)全面趨同。

關鍵詞：準則背景；租賃定義；準則變化；案例

一、新準則背景

隨著市場經濟的日益發(fā)展和租賃交易的日趨復雜，承租人會計處理相關問題逐步顯現。原租賃準則下，承租人和出租人在租賃開始日，應當根據與資產所有權有關的全部風險和報酬是否轉移，將租賃分為融資租賃和經營租賃。對于融資租賃，承租人在資產負債表中確認租入資產和相關負債；對于經營租賃，承租人在資產負債表中不確認其取得的資產使用權和租金支付義務。由此導致承租人財務報表未全面反映因租賃交易取得的權利和承擔的義務，也為實務中構建交易以符合特定類型租賃提供了動機和機會，降低了財務報表的可比性。

為此，國際會計準則理事會于2016年1月修訂發(fā)布了《國際財務報告準則第16號：租賃》，自2019年1月1日起實施，其核心變化是取消了承租人關于融資租賃與經營租賃的分類，要求承租人對所有租賃（選擇簡化處理的短期租賃和低價值資產租賃除外）確認使用權資產和租賃負債，并分別確認折舊和利息費用。

二、租賃定義

租賃，是指在一定期間內，出租人將資產的使用權，讓與承租人以獲取對價的合同。一般情況下，要運用租賃定義時需要考慮如下要素：首先要確定存在可識別資產以及確定客戶能獲得幾乎所有經濟利益，然后再區(qū)別誰有權主導資產的使用，即：誰有權決定資產的使用方式和目的。如果是客戶有權主導資產的使用，則該合同為租賃或包含租賃，如果是供應商有權主導資產的使用，則該合同不包含租賃，如果合同預先確定客戶操作（運行）設計資產，則該合同也為租賃或包含租賃。

但是在確定可識別資產時，要注意以下特殊情況：1、在很多情況下，租賃的標的資產會在合同中明確指定，不過，可識別資產也可能在交付給客戶使用時被隱含指定。2、一般情況下，合同的資產即為整個標的資產，易于識別，但是如果符合以下條件，則資產的部分產能也可以是一項可識別資產：該部分具有可區(qū)分的物理形態(tài)，例如一條管道中可明確區(qū)分的一段管道；或雖然物理形態(tài)上不可區(qū)分，但客戶有權獲得資產的幾乎所有產能，例如一條光纖電纜的部分產能雖然在物理形態(tài)上不可區(qū)分，但它代表了這條電纜的幾乎所有產能。3、即便在合同中指定了一項資產，但如果供應商在整個使用期間擁有替換該資產的實質性權利，則客戶不能控制可識別資產的使用。若符合以下條件，則供應商擁有“實質性”的替換權：供應商在整個使用期間擁有替換資產的實際能力；供應商通過行使替換資產的權利可獲得經濟利益。

三、新舊準則主要變化

從承租人角度來說，取消承租人關于融資租賃與經營租賃的分類，要求承租人對所有租賃（選擇簡化處理的短期租賃和低價值資產租賃除外）確認使用權資產和租賃負債，并分別確認折舊和利息費用。

從資產負債表上表來看，新準則要求所有租賃都要上表（可豁免的除外），舊準則只要求融資租賃上表，經營租賃不需要上表；從可變租金來看，如果是基于指數/利率，則包含在租賃負債中，其他可變租金則不包含在租賃負債中，舊準則則不包含在租賃負債中；從利潤表列項來看，新準則體現使用權資產的折舊和租賃負債的利息，而舊準則中的經營租賃只按直線法記

錄租金；從現金流量表來看，新準則租賃付款中本金部分屬于籌資活動現金流，租賃付款中利息部分屬于經營活動或籌資活動現金流（取決于會計政策），而舊準則中經營租賃都屬于經營活動現金流；從租賃變更來看，新準則有明確指引，而舊準則無明確指引；從售后回租來看，新準則視是否發(fā)生銷售而有不同會計處理，而舊準則視回租的分類有不同會計處理。

從出租人角度來說，基本沿襲了原租賃準則的會計處理規(guī)定，但改進了岀租人的信息披露，要求出租人披露對其保留的有關租賃資產的權利所采取的風險管理戰(zhàn)略、為降低相關風險所采取的措施等。

四、舉例說明新舊租賃準則對報表的影響

2018年1月1日，A公司向B公司租入辦公設備一臺，租期為3年，設備價值為100萬元，預計使用年限為10年，租賃合同規(guī)定，租期開始日（2018年1月1日）A公司向B公司一次性預付租金15萬元，第1年年未支付租金15萬元，第2年年未支付租金20萬元，第3年年未支付租金25萬元，3年的租金總為75萬元（假定A公司和B公司均在年未確認租金費和收入，并且不存在租金逾期支付的情況），不考慮其他因素。在新準則下，假定增量借款利率為：5%。

綜上所述，新舊準則在租賃期間對報表項目影響還是比較大的，新準則更好地全面地反映了因租賃交易取得的權利和應承擔的義務，但最終在整個租賃期間，合計影響報表結果是一致的。

參考文獻

[1]范月屏.從企業(yè)角度淺析新租賃準則實施中的考慮和應對[J].中國注冊會計師，2018（05）：94-97

[2]孟曉俊，夏菁.試析新國際租賃準則的變化及影響[J].財會月刊，2016（25）：83-85

作者簡介：馬琳潔；出生年月：1985年9月16日；性別：女；民族：漢；籍貫：浙江省紹興市；當前職務：財務經理；當前職稱：中級會計師；學歷：本科；研究方向：財務管理