新時代背景下會計轉型方向與路徑選擇

王明吉 張馨元

【摘 要】 激烈的全球競爭迫使企業不斷創新經營方式，在外部壓力和內生動力雙重驅動下會計轉型勢在必行。會計轉型的關鍵是確定方向和路徑，文章通過相關文獻綜述，提出新時代會計轉型應在發展傳統會計的基礎上重視管理會計發展的觀點，深入剖析了會計向管理會計轉型的動因以及管理會計發展過程中存在的問題，并從完善管理會計理論、培養管理會計人才、注重管理會計個性化發展及培養企業高層管理會計意識等方面提出了轉型的具體路徑，以期對推進我國會計轉型工作提供借鑒。

【關鍵詞】 新時代; 會計轉型; 轉型方向; 轉型路徑; 管理會計

【中圖分類號】 F234.3 ?【文獻標識碼】 A ?【文章編號】 1004-5937（2019）15-0006-05

自習近平總書記在黨的十九大上提出“中國特色社會主義進入新時代”以來，新時代一詞便滲透到社會方方面面。改革開放四十年來，我國會計改革取得了巨大成就，但是隨著人工智能、大數據、“互聯網+”以及財務共享等新技術、新手段、新方法的出現，會計改革與發展面臨新形勢。《會計改革與發展“十三五”規劃綱要》指出，“十三五”時期，會計改革與發展任務重大，會計服務的各個方面都面臨著重大轉型升級。可見，會計必須順應新時代要求進行轉型升級，以更好地服務社會經濟建設。

一、文獻綜述與問題提出

2017年，BBC基于劍橋大學數據體系對365種職業未來發展進行分析，最終得出的結論是打字員、會計、銀行職員等五個職業成為最容易被淘汰的職業，其中會計被淘汰的概率高達97.6%。雖然BBC的分析是基于英國本土數據，針對的是這些職業未來在英國的就業情況，但在經濟全球化大背景下，這一研究結論對世界各國均具有重要參考價值。在人們的印象中，會計行業就業前景廣闊，被稱為人類職業的“常青樹”，為什么淘汰率會如此之高呢？認真分析就會知道，基礎會計人員的主要工作是收集和整理會計信息，對數據準確性要求極高，人工智能在搜集和整理信息上具有顯著的操作優勢，這為會計行業未來發展帶來嚴重挑戰，迫使會計工作重心進行轉移。

英國會計師Margaret May（1995）指出，財務部門在擁有大量資源優勢的同時，做的卻是財務數據的簡單記錄，這一現象不符合成本效益最大化原則，已經不能為大多數公司所接受，財務部門的職能應由核算與監督轉向戰略規劃與經營決策。Jassen和Rothwell（2011）等認為，財務共享服務中心的建立在提高企業效率、節約企業成本以及提高企業核心競爭力等方面發揮著重要作用。Johnson（2012）認為財務共享服務中心能夠通過公司資源整合和業務流程再造降低企業人力資源成本，提高企業運營效率。

施先旺（2018）認為，會計轉型一是要有“業財合一、流程管控”的會計思想，重點是會計人員要深入到業務中去，不要只做一個信息記錄員，所需要的信息也不再來源于會計或者會計的二次加工，而是直接從業務本身、業務流程及關鍵節點來實現隨時隨地、隨心所欲地獲取所需要的信息，最終爭取做到業務、資金與信息的三合一;二是要進行效應革新，注重管理與會計的融合、業務與信息的融合，最終構建一個實時、精準而全程的業務管控平臺。史應梅[ 1 ]研究指出，企業業務與財務會計相融合是信息化時代財務人員轉型的方向，即將管理會計理念與業務相融合，通過事前預測、事中控制、事后分析三步驟全程參與到經營業務中。劉海生（2018）認為管理會計體系的建立要基于業財融合，他認為企業業財融合理念由資源資產化、資產利潤化、資產價值化、資產現金化以及資產資本化五部分組成，通過財務部門與業務部門高效融合、持續協同，在企業業務維度上與企業價值維度高質高效融合，實現業務流、資金流、物質流、信息流和數據流的動態優化。

胡玉明（2018）認為，應該借助管理會計推動企業財務轉型。他將企業財務轉型分成兩部分，一是財務人員轉型，二是財務職能轉型。財務人員轉型的重點是由原來的“數豆者”轉向“種豆者”，因此，財務人員轉型是由傳統的財務核算型人才轉向高級財務管理型人才，財務職能轉型是從“核算型”到“價值型”再到“決策型”。張林等[ 2 ]認為，在“互聯網+”時代會計改革與發展的重點應該是促進管理會計發展，通過對管理會計理論體系、管理會計案例示范、管理會計信息系統建設及培養管理會計型專業人才四方面進行研究，促進管理會計發展。盧智良（2016）認為傳統財務會計向管理會計方向轉型是企業發展的必然選擇，因為管理會計有著以企業經濟環境為基礎、有利于企業競爭以及更適應企業財務發展狀況等優勢。沈芳群（2016）研究指出，當前經濟環境發生重大變化，國內產業結構急需調整升級，企業面臨巨大轉型風險，在此背景下大力發展管理會計是企業發展的客觀要求。毛向榮（2016）提出公司為了長遠發展，必須不斷優化組織結構，提高企業資源配置，管理會計可以通過全面處理信息保證企業戰略規劃的正確性，實現企業持續發展，所以，向管理會計方向轉型是企業可持續發展的必然要求。

付磊[ 3 ]認為企業會計轉型要與企業改革步調相一致。他將我國改革開放以來的企業改革劃分為3個時期，即1978—1992年的探索期、1992—2002年的突破期、2002年至今的完善期。探索期改革開放形式進一步發展，外商投資環境不斷改善，中外合資企業、合營企業以及外商獨資企業的數量不斷增加。我國在1985年頒布和執行了《中外合資經營企業會計制度》，但總體而言，探索期的會計制度改革并沒有大的突破，仍保留了舊的框架與模式。突破期的企業改革沖破計劃經濟體制的框架，建立股份制企業，與社會主義市場經濟體制更加契合，所以突破期的會計制度改革意義重大，《股份制試點企業會計制度》和《企業會計準則》先后出臺。完善期的企業改革主要目的是完善企業股份制和公司制，使初步建立起來的現代型企業結構更加完善，所以完善期會計制度改革主要是對突破期會計制度改革的進一步完善，使我國會計準則與國際會計準則接軌。殷敬忠（2018）認為新形勢下財務轉型的重點是建立以信息化為載體的風險內控體系。張繼德等[ 4 ]認為會計轉型的重點是創新思維的形成，并在文章中指出“創新思維是深入會計改革的起點，是我國會計引領世界的前提”。

通過對大量文獻梳理和研究發現，學者對企業會計轉型方向的認識主要有以下幾種觀點：一是業財融合方向，二是管理會計方向，三是認為創新型思維的創建對于會計轉型起著至關重要的作用，四是認為會計轉型要與企業轉型相一致。在眾多觀點中，往管理會計方向轉型是多數人認可的觀點。但是筆者認為，即使人工智能的發展很可能會替代基礎財務工作人員，但是被取代的只能是基礎財務人員而不是財務會計，財務會計提供信息的職能將永遠是會計最基本的職能，也是管理會計進行控制與戰略制定的財務基礎，新時代會計必然是在發展傳統財務會計的基礎上更加重視管理會計發展，并最終實現建立完整管理會計體系的目標。

二、新時代會計向管理會計轉型動因分析

（一）財務機器人的出現

2017年，阿法狗通過閱讀所有棋譜以4：1打敗世界圍棋冠軍李世石。2018年，它的“弟弟”阿法元沒看過一個棋譜，完全自學以100：0打敗哥哥阿法狗。人們驚嘆于人工智能進化速度的同時，更多地考慮如何將人工智能應用于社會生活中，而不是像科幻電影里演的那樣，被機器人所控制。雖然目前我們沒有被機器人控制的恐懼，但是機器人替代人類工作的風險仍然存在。2017年，全球四大會計師事務所的普華永道、德勤以及安永先后推出財務機器人方案，在業界引起很大轟動。財務機器人目前主要從事核對、收集等重復性高、技能要求低的工作，不但其工作效率和準確度遠高于基礎財務人員，而且可以減少人為會計信息造假，降低人工成本。盡管目前財務機器人由于各種原因尚未在實踐中普遍運用，但在不久的將來也許就是一場會計革命。對于基礎財務人員來說，這無疑是一場毀滅性的打擊。所以財務人員必須從會計信息的“提供者”變成會計信息的“使用者”，由基礎財務會計人員轉變成高級財務管理人員。以成本信息為例，財務機器人雖然能提供成本信息，但是它不知道如何“降低成本”和“控制成本”，而管理會計可以解決這個問題。

（二）大數據時代的到來

2017年，上海國家會計學院發起了“2017，影響會計人員的十大信息技術評選”活動，經過38名專家謹慎梳理，最終確定大數據、電子發票、云計算、數據挖掘等為影響會計人員的十大信息技術，而大數據則名列榜首。其實大數據不僅對會計行業產生重大影響，而且滲透到社會生活的方方面面，大數據時代已經到來。大數據與財務工作的關系，舉例來說就是某集團財務數據分析中心能即時為集團各級領導提供各種分析與決策支持的數據，如售價與銷量敏感性分析數據、主要客戶群體分布及近期消費情況分析數據、主要原材料及人工成本最新報價和走勢分析數據等。大數據時代給財務部門帶來重大機遇和挑戰，對企業未來發展產生巨大影響，大數據分析將成為公司決策的必要程序，有效地利用好大數據將為企業提供超越競爭對手的機會。但是，傳統財務會計只是對企業資金運動進行確認、計量、記錄和報告，缺乏對數據充分分析和利用，無法滿足大數據發展需要，而管理會計可以通過量本利分析、成本習性分析、預測分析、經濟訂貨量模型、經濟增加值、預算管理、內控建設等方法對數據進行有效利用，實現數據價值，最終為企業戰略制定提供合理建議。

（三）財務共享中心的構建

財務共享服務中心就是將企業集團內大量重復、標準化、流程化的會計核算從各業務部門中提取出來，集中到一個單獨業務單元進行處理，而這個單獨業務單元就是財務共享服務中心。以資產購置為例（如圖1），分公司只需進行固定資產購置申請和業務主管審核兩個步驟，而后續的資產購置或資產分配及記賬等工作均由財務共享服務中心完成，這極大地降低了企業集團財務人員成本，提升了企業集團財務工作效率，有利于企業集團整體管控，使財務共享服務中心成為寶鋼、海爾、華為等各大企業集團的“新寵”。以海爾集團為例，2006年海爾集團建立財務共享服務中心后，將企業內基礎會計人員由1 800人精簡到260人，減少了85%還多。財務共享中心的構建，大大提高了會計工作效率，但也同時提高了基礎會計人員的失業風險。管理會計的主要工作是通過分析財務數據，對企業進行控制和決策，其功能是在會計核算和監督職能的基礎上，更多地關注企業未來發展。會計重心由財務會計向管理會計轉型，不但可以提高會計工作價值，還有利于緩解會計人員失業壓力。

（四）企業未來發展的需要

20世紀50年代股份制企業出現以后，西方會計學界就將會計分為財務會計和管理會計兩大部分[ 4 ]（如表1）。一方面，財務會計具體目標主要是為企業外部利益相關者提供有關財務狀況和經營成果等財務報告信息，部分公司為了企業形象和利益會“粉飾”其財務數據，導致數據價值失真。而管理會計具體目標主要面向企業內部，為企業管理者提供與企業未來發展相關的預測、決策等信息，信息的準確性與企業未來發展密切相關，這就保證了信息的真實性。另一方面，財務會計重點關注企業過去，反映企業已經發生的經濟業務，受會計準則和會計制度的約束，其核算方法和工作程序比較固定，即從填制憑證、登記賬簿到編制財務報告必須嚴格按照規范的會計程序進行。管理會計在關注過去的同時，更加關注企業現在和未來，其對財務會計數據的分析是為了更好地預測和規劃未來。同時，管理會計不受會計準則和會計制度限制，可根據企業管理的實際需要來確定。管理會計的這些特點更適用于當前企業發展形勢，對企業的長遠發展可以發揮至關重要的作用。

三、新時代管理會計發展存在的問題

（一）管理會計理論框架不健全

自20世紀70年代末我國引入管理會計理論以來，由于政治經濟環境差異較大，我國管理會計理論研究面臨著許多問題，理論框架還不健全。一是管理會計理論研究質量不高，管理會計論文數量在核心期刊中所占比例較小，以《會計研究》為例，過去十年間發表的會計方面論文共計465篇，其中有關管理會計的論文共計71篇，占15.27%。二是經濟高速發展與人們思想意識的不匹配導致浮躁現象，部分學者在進行管理會計理論研究時急功近利，照搬西方管理會計理論，不能依據我國社會實際情況開展研究，使許多研究成果與社會政治經濟環境相脫離。部分管理會計技術方法應用的限制條件較多，如經濟增加值這一方法并不適用于金融機構、周期性企業、風險投資公司、新成立公司等。三是注重管理會計方法研究而輕視管理會計理論研究，如本量利分析、成本習性分析、預測分析等方法的研究已經形成相對完善體系，但是對管理會計的概念等無明確界定，導致管理會計學科內容不明確，學科主線不清晰。

（二）管理會計人才質量不高

隨著AI時代的到來，社會上許多人員都面臨失業風險。在會計行業，只有具備較高理論素養和較強實踐能力才能夠在激烈的競爭中立于不敗之地。截至2017年底，全國從事會計工作人員約有4 000萬人，其中80%會計人員從事開票、報稅、登憑證、做總賬等基礎會計核算工作，14%會計人員從事成本核算與分析、常規的財務審核等中基層管理工作，只有6%的會計人員從事戰略預算、投融資等高端的財務管理工作，這種會計人員分布結構已經不能滿足新時代對會計人員要求。另外，截至2016年底，我國持有會計從業資格證書（2017年已取消）、初級會計證書、中級會計證書、高級會計證書以及注冊會計師證書的人員分別約有1 200萬人、404萬人、170萬人、12萬人以及22萬人（如圖2）。持有從業證書的會計人員約占整體會計人員的67%，而持有高級會計證書和注冊會計師證書的人員僅有2%，這意味著我國大部分會計人員的會計能力僅處于基礎階段，能夠從事高端管理會計工作的人員數量極少。雖然資格證書不一定完全能夠證明財務人員的管理會計能力，但是只有具備一定的理論基礎才能更好地進行實踐工作，所以我國應側重管理會計人才培養、提高管理會計人才質量。

（三）管理會計技術方法應用環境不理想

我國管理會計發展起步較晚，其應用具有缺乏統一法規規范、沒有法律強制要求、完全取決于企業意愿等特點，技術方法應用情況并不理想。對163家企業管理會計技術方法應用情況調查，可以得出相關數據圖（如圖3）。整體來看，沒有應用管理會計技術方法的企業數量遠高于應用管理會計技術方法的企業數量。163家企業中大部分企業管理會計技術方法應用率未達50%，甚至有些應用率低于10%，只有全面預算和目標利潤應用率超過50%。以作業成本法和平衡計分卡為例，作業成本法具有開發和維護費用較高、確定成本動因比較困難、不符合對外財務報告的需要等缺點，在增加企業大量成本的同時，并不能起到更明顯的作用，為企業帶來更多收益，所以目前大部分企業選擇放棄作業成本法的應用。平衡計分卡的應用要求企業組織戰略明確、企業高層管理人員綜合素質高，具有實施難度大、指標體系建立困難以及指標數量多等缺點。以指標體系建立為例，其重點是如何建立非財務指標體系，財務指標體系的建立相對來說容易許多，因為財務指標有確定的數據來源依據，而非財務指標的選擇則受主觀因素影響較大。還有，指標數量過多，平衡計分卡共有4個維度，平均每個維度需要5個指標，就是20個指標。這些方法的應用對企業環境都有著嚴格的要求，大部分企業都不具備應用的環境和能力，所以管理會計技術方法實施起來較困難。

四、新時代會計向管理會計轉型的具體路徑

（一）完善管理會計理論框架

科學的理論能夠更好地指導實踐和推動社會實踐發展，管理會計理論框架的完善對管理會計的實施具有重要意義。一方面，國家應該重視推動管理會計理論研究，制定促進管理會計理論發展的準則和指引。例如，2014年財政部印發《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》之后，當年中國知網關于管理會計文獻的數量就翻了一倍，第二年，管理會計文獻數量就超過了財務會計文獻數量（如圖4），所以國家政策的有力推動對管理會計理論研究有著至關重要的作用。另一方面，研究人員在對管理會計理論研究時要腳踏實地，要重視研究的質量和創新性，要打破西方管理會計理論思維桎梏，形成符合中國企業實際的管理會計理論。同時，在注重管理會計技術方法研究的同時，要重視管理會計定義和內容的確定，爭取對管理會計有一個清晰的定義，最終在管理會計概念等方面有明確界定的基礎上，建立完善的管理會計理論框架體系。

（二）重視管理會計人才培養

人才是企業未來發展的首要因素，管理會計發展必須重視管理會計人才培養。管理會計人才的培養涉及高校、企業和社會三個方面。從高校方面來看，一是要重塑教學體系，在課程體系中要加大管理會計課程模塊學時比重;二是要創新管理會計課程內容，除管理會計基礎課知識外，還要增加管理會計實驗和實習環節，將管理會計理論與實踐緊密結合;三是要完善管理會計教學資源，建立包括視頻動畫、在線互動、企業案例等的較完整、成體系的管理會計教學資源庫，在優質教學資源的支持下，教師可以在線上線下組織學生進行話題討論、案例分析等，加深學生對管理會計的理解。從企業層面來看，首先要重視擁有管理會計知識的人員，在招聘考試中加入有關管理會計的內容;其次在企業內部要重視管理會計人員培養，定期組織相關會計人員學習管理會計知識，并建立考核制度。從社會角度來看，完善會計證書考試制度，在專業技術考試和注冊會計師考試中加大管理會計內容比重，提高管理會計師資格證書的含金量。

（三）注重管理會計個性化發展

艾哈邁德在其《會計理論》一書中指出，“會計作用是生成企業經濟活動所引起的經濟行為的信息”，這意味著會計應用與企業環境密切相關。同理，管理會計應用也應與社會環境和企業環境緊密結合，以便得到更好的發展，因此，有效的管理會計實踐一定是與國家政治經濟制度、社會文化科技環境相一致的個性化實踐，而不是全盤接收西方管理會計應用經驗的“舶來品”。企業管理會計人員需要以管理會計個性化為基礎，編制出滿足不同相關者需求的管理會計報表。當前大部分管理會計技術方法得出的相關數據結果與企業實際情況大相徑庭，對企業來說意義不大，同時還會增加企業成本。企業是營利組織，不會做成本效益較低的買賣，所以管理會計應用的推廣就會變得困難重重。反之，如果管理會計技術方法符合企業環境，能夠在企業內部進行有效實施，對企業成本控制、投資決策分析、預算編制、績效評價與考核等發揮重要作用，有利于企業戰略實施和未來發展，就容易被企業管理層和股東大會所接受，進而促進管理會計技術方法的應用。

（四）培養企業高層管理會計意識

在163家企業關于管理會計技術方法應用較少原因調查中，28.7%認為是公司高級管理人員對管理會計不了解，缺乏推進管理會計技術應用意識，35.3%認為是公司內部未形成應用管理會計的良好氛圍，29%認為公司缺乏高素質的管理會計人才。從數據中可以看出，較多企業管理者對管理會計缺乏了解，推動管理會計應用意識不強。培養企業高層管理會計意識是推進管理會計發展的關鍵因素。培養企業高層管理會計意識，一是企業高層需要有意識地學習管理會計相關知識，進而加深對管理會計的了解。例如，參加管理會計師考試、到高校及有關機構參加管理會計講座，到管理會計技術方法應用情況較好的企業考察等。二是政策約束，通過制定相關政策法規等促使企業領導層重視管理會計應用。例如，國家財政部制定推進管理會計應用的文件或者制定管理會計準則等，采用行政手段讓企業管理層意識到應用管理會計技術方法的重要性。

新時代對會計的發展提出了新挑戰，也為會計的發展提供了新機遇，會計重心的轉型是新時代社會發展的必然要求。明確會計轉型的方向和具體路徑，有利于建立具有中國特色的會計學科體系，降低會計人員失業風險，有效發揮會計參與經濟管理職能，更好地為企業和社會經濟發展服務。

【參考文獻】

[1] 史應梅.“互聯網+”時代會計人員轉型的思考[J].財會學習，2017（14）：132.

[2] 張林，丁鑫，谷豐.“互聯網+”時代會計改革與發展：中國會計學會2015年學術年會觀點綜述[J].會計研究，2015（8）：93-95.

[3] 付磊.企業改革與會計發展[J].中國注冊會計師，2010（2）：47-52.

[4] 張繼德，姜鵬.我國管理會計理論發展中存在的問題和對策[J].會計之友，2014（23）：123-126.