存貨舞弊的成因分析與防范

自20世紀60年代以來，公司舞弊、非法行為日益猖獗，經營失敗頻繁發生，因此對存貨舞弊的成因分析顯得尤為必要。在分析成因前，應先對存貨的特點有所了解。

（一）存貨的特點

1.存貨的流動性強、周轉快，存在形式經常發生變化，但總會以某種形式存在，而且存貨存在于企業生產經營全過程，某些存貨還會隨著工藝過程的深入而發生有規律的變化。在會計核算上，存貨對應的會計賬項很多，其真實性與正確性直接影響到其他會計賬項。所以造成存貨對企業資產真實性的影響比較隱蔽，最易發生弊端和潛虧。

2.企業存貨品種繁多，計量單位各異，審計人員監盤的也只是一部分存貨，有的監盤程序未能實施，抽查盤點又流于形式;有的抽盤時抽盤金額不足存貨總額的10%，僅僅挑選一至二項最易盤點的品種進行抽盤，對于占存貨比重大，但難以盤點的存貨撇在一邊;有的對存貨賬面上的大額紅字熟視無睹，對存貨的品質更未關注;審計人員憑主觀判斷難免有疏漏，因此進行賬實核對的困難多、難度大。但是若對企業財產進行徹底清查，既費時耗力，又影響企業的正常生產經營。

3.對于在途存貨、委托加工存貨和委托代銷存貨，審計人員外出調查取證，路途遙遠，花費大，成本高。另外對方單位不予支持配合甚至串通一氣故意隱瞞真相等，使審計證據質量難以保證。

4.存貨內部控制薄弱或失效、人員分工未遵循職責分離及相互牽制原則、存在相互串通舞弊現象等，存貨財務賬和倉庫保管賬混亂、虛假、丟失，庫存真實與否無據可查。

（二）存貨舞弊成因分析

1.管理當局舞弊的動機。企業進行舞弊可謂多種多樣，以下列舉導致管理當局產生舞弊沖動的幾種常見原因：

（1）企業正面臨財務困難。很多能夠從債券市場融資的企業，往往為了能順利的融到所需的資金，不惜進行舞弊，以粉飾、美化財務報表，欺騙投資者。

（2）企業管理當局面臨完成財務計劃壓力。為了完成當年的財務預算，增加企業利潤，管理當局往往會考慮虛增期末存貨成本虛減銷售成本，虛增當期利潤。

（3）存貨是資產負債表中的一個重大項目。只要管理層在存貨項目上做手腳，往往很容易達到虛增資產和虛增利潤的雙重目的。

（4）存在合同所限定的供貨方面的壓力。在這種情況下， 為了讓購貨方不對本企業產生供貨方面的疑慮，管理層很可能對存貨進行人為的操縱，以減少可能帶來的法律訴訟或者客戶損失。

（5）企業希望得到用存貨擔保的融資。特別是在企業本身的存貨數量不足以提供這樣的擔保的時候，管理層往往進行舞弊，虛增存貨資產。

（6）管理當局面臨來自資本市場的壓力，如股價下跌、公司面臨退市或被收購的風險。這個時候通過舞弊，做出一份“漂亮”的財務報告，也許就能免于各種可能的風險。當被審計單位滿足前面某一方面的情況時，表明該企業有存在存貨舞弊的動機，但并不能因此認定該企業一定會利用存貨舞弊。事實表明大量的企業有存貨舞弊的動機，但并不進行舞弊。存在舞弊動機的時候若同時具備舞弊的機會，那么企業管理層利用存貨進行舞弊的機會就會很大。

2.管理當局舞弊的機會。并非所有的企業都可以通過存貨造假虛增利潤并瞞過注冊會計師的盤點程序。事實上，對于有些企業，如那些規模很小、業務較簡單的公司，要想瞞過注冊會計師而在存貨上做手腳是非常困難的。但存在以下情況時管理當局進行存貨舞弊的可能性會增加：

（1）客戶公司是一個制造企業，或者說其擁有一個確定存貨價值的復雜系統;審計人員在對此類企業進行存貨審查時，很難準確對存貨進行估價，管理當局便有對存貨進行舞弊的機會。

（2）客戶公司涉及高新技術或其他產品周期較短的行業。由于更新速度快，審計人員無法根據以前期間的價值來確定本期存貨價值，也很難在資本市場上找到同類產品的公允價值，管理層可以相對隨意的對存貨進行定價，以達到虛增資產的目的。

（3）客戶公司擁有眾多的存貨存放地點。眾多的存放地點給企業提供了轉移存貨的機會，在這種情況下，審計人員往往很難準確地確定存貨的真實價值，管理層也就有了更多存貨舞弊的機會。如果對存貨舞弊的動機和機會進行分析的結果表明，管理當局極有可能在存貨上存在舞弊，應重點檢查是否存在舞弊的跡象。

3.管理當局舞弊的跡象。虛構資產會使公司的賬戶失去平衡。與以前的期間相比，當期的銷售成本會顯得過低，而存貨和利潤將顯得過高。當然，還可能會有其他的跡象。在評估存貨是否高估的時候，注冊會計師應對以下問題進行客觀的分析和評價：

（1）存貨的增長是否快于銷售收入的增長。當企業的存貨在某個期間異常的過快增長，或者其增長幅度在一段時間內超過同期銷售收入的增長的時候，除非經營環境有重大變化或者發生重組等事項，否則舞弊的可能性就很高。

（2）存貨占總資產的百分比是否逐期增加。企業在長期的發展中，隨著資產規模的增長，一般情況下，其他相應資產的規模會以相應的比例增加。當存貨占總資產的比例逐年增加的時候，表明其他資產沒有隨著總資產的增加而增加，這種情況下， 存貨往往是有“水分”的。

（3）存貨周轉率是否逐期下降。存貨周轉率=主營業務收入/平均存貨。當主營業務收入保持一定水平的時候，存貨周轉率的下降是由于存貨不恰當的增長引起的，注冊會計師應謹慎確定存貨的實際價值。

（4）運輸成本所占存貨成本的比重是否下降。運輸成本的發生往往是由于存貨地點的轉移而發生的，當運輸成本占存貨成本的比重下降時，表明運輸成本沒有隨著存貨的變動而變動， 這種情況的發生往往是因為存貨存在舞弊。

（5）存貨的增長是否快于總資產的增長。存貨的增長速度快于總資產的增長速度， 往往也是因為管理當局人為的虛增存貨價值而引起的。

（6）銷售成本所占銷售收入的百分比是否逐期下降。正常情況下當期的銷售成本要隨著銷售收入的增加而按一定比率增加。減少當期銷售成本而增加期末存貨水平經常是管理層進行存貨舞弊的常用方法。

（7）銷售成本的賬簿記錄是否與稅收報告相抵觸。伴隨著銷售收入的發生，納稅義務也要跟著發生。管理當局在進行存貨舞弊的時候往往要考慮到舞弊成本，即當管理當局通過減少銷售成本而虛增利潤的時候，必然要犧牲相應的所得稅損失。如果管理當局既想虛增存貨價值又不想多交所得稅，那么相應的代價就是稅務報告與銷售成本的賬簿記錄相矛盾。

（8）是否存在用以增加存貨余額的重大調整分錄。管理層在期末對存貨進行舞弊的時候，往往要體現在對涉及存貨分錄的重大調整。注冊會計師對于在期末或期初發生的有關存貨分錄的較大調整時，應特別注意。

對上述問題的回答“ 是”越多， 存貨存在舞弊的風險就越高。當風險很高時，注冊會計師應該引起高度的注意。企業在具備上面幾個方面的因素之后就極有可能存在存貨舞弊。

參考文獻：

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[2]劉靖宇，從一起存貨審計失敗引發的思考，《經濟師》，2009年第3期

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[4]鄒香，存貨計價會計舞弊行為的審計，《南京財經大學學報》，2004年第2期

作者簡介：王迪，助教，內蒙古商貿職業學院，審計學。