房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅實(shí)務(wù)探討

摘要：土地增值稅對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展及建設(shè)具有舉足輕重的影響。本文將從土地增值稅的角度出發(fā)，探究其對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)的基本規(guī)定的同時(shí)，提供對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的實(shí)務(wù)處理方法。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn);土地增值稅;實(shí)務(wù);清算與影響

土地增值稅具體指代國(guó)家將土地的使用權(quán)以及包括土地上的建筑等附屬產(chǎn)物進(jìn)行個(gè)人或者企業(yè)的轉(zhuǎn)讓，以從中收取稅賦的過(guò)程。而對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言，其需要繳納的稅賦種類較多，其中不僅包括土地增值稅的計(jì)算方式，更由于土地增值稅的繳納流程較為復(fù)雜、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的周期較長(zhǎng)等因素，在土地增值稅無(wú)法確定下來(lái)或者由于一些特殊原因?qū)е麻_(kāi)發(fā)商無(wú)法繳納土地增值稅時(shí)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商可以選擇延緩繳納增值稅的方式。隨著法律法規(guī)的逐漸健全，越來(lái)越多的企業(yè)能夠逐漸適應(yīng)這種土地增值稅的繳納制度，但后期的發(fā)展又將土地增值稅繳納制度恢復(fù)如初。現(xiàn)今我國(guó)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商繳納土地增值稅的方式，雖然法律規(guī)定要做好清算的相關(guān)制度，但大多房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商仍采取延緩繳納的方式對(duì)土地增值稅進(jìn)行繳納。

一、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的實(shí)務(wù)處理

（一）預(yù)交土地增值稅

在預(yù)交土地增值稅的過(guò)程中，相應(yīng)的房地產(chǎn)企業(yè)將會(huì)進(jìn)行三個(gè)科目的建設(shè)。

舉例而言，假設(shè)某一企業(yè)自身屬于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，在2017年準(zhǔn)備對(duì)自身開(kāi)發(fā)的樓盤(pán)進(jìn)行預(yù)售，而預(yù)售的總收入在11月份前初步定位為10億，在2018年若能夠?qū)潜P(pán)全部售出，則預(yù)計(jì)能夠有30億的收入。在2019年，財(cái)務(wù)部門(mén)統(tǒng)計(jì)顯示該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商共計(jì)需要繳納7300萬(wàn)的土地增值稅的費(fèi)用。而房地產(chǎn)自身的會(huì)計(jì)對(duì)稅務(wù)的核算如下。

該企業(yè)在2017年11月30日前初步預(yù)估的樓盤(pán)收入為十億，而預(yù)繳納的土地增值稅款則為1×10×2%=2.0×10，即為兩千萬(wàn)元。

會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)部對(duì)兩千萬(wàn)元的分錄包括如下幾部分：首先，對(duì)土地增值稅款的預(yù)交為兩千萬(wàn);其次，貸款應(yīng)繳納的兩千萬(wàn)土地增值稅額;再次，進(jìn)行應(yīng)該繳納的兩千萬(wàn)土地增值稅額的加寬處理;最后，能夠在銀行內(nèi)部具有兩千萬(wàn)的存款。

而土地增值稅的計(jì)算公式如下：

土地增值稅額=增值額×使用的增值稅率-扣除項(xiàng)目的金額×速算扣除數(shù)

（二）土地增值稅的基本規(guī)定

1.納稅義務(wù)人

納稅義務(wù)人具體指代國(guó)家向某一對(duì)象分配土地（此處指土地權(quán)的轉(zhuǎn)讓）及上層地面的附屬品，該對(duì)象包括個(gè)人以及更多則為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商。其中亦不乏事業(yè)單位、行政單位、民營(yíng)企業(yè)等。

2.征稅范圍

土地增值稅的增值范圍比較廣，而大體主要包括如下兩個(gè)方面：一是國(guó)有土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓。國(guó)有土地為國(guó)家所有，而將國(guó)有土地的使用權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓具體指代土地使用權(quán)的上一歸屬者對(duì)土地出讓金進(jìn)行繳納，并將國(guó)有土地的使用權(quán)正式移交給下一個(gè)歸屬者的過(guò)程，但在轉(zhuǎn)讓的期間，國(guó)有土地禁止房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)。二是建筑組分加之土地的使用權(quán)統(tǒng)一進(jìn)行轉(zhuǎn)讓的過(guò)程，建筑組分包括地上和地下的連通土地的所有建筑設(shè)備，加之對(duì)某種物件進(jìn)行輕微的移動(dòng)便會(huì)發(fā)生破損的建筑物附屬品。三是對(duì)已經(jīng)成型的建筑加之土地所有權(quán)一起進(jìn)行轉(zhuǎn)賣，已經(jīng)施工成型的建筑被稱為存量房地產(chǎn)，此過(guò)程便成為房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)賣。

3.土地增值稅率

土地增值稅率的計(jì)算會(huì)將項(xiàng)目金額、稅率及速算扣除數(shù)考慮在內(nèi)，對(duì)應(yīng)此時(shí)的計(jì)算公式如下。

土地增值稅額=增值額x實(shí)際的增值稅率一扣除項(xiàng)目的金額x速算扣除數(shù)

具體土地增值稅率計(jì)算方式如下表。

上述論述中有提到延緩繳納土地增值稅的方式，具體的應(yīng)用場(chǎng)景為相應(yīng)的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商已經(jīng)達(dá)到了增值稅務(wù)清算的標(biāo)準(zhǔn)但未得到正式預(yù)售的許可。此種做法的優(yōu)勢(shì)體現(xiàn)在可以為開(kāi)發(fā)商提供極大的便利空間，在相應(yīng)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商結(jié)算稅款時(shí)，采取多退少補(bǔ)的政策。而隨著時(shí)代的發(fā)展以及不同地區(qū)的差異性，各個(gè)地區(qū)的預(yù)征率亦會(huì)隨之進(jìn)行小范圍的波動(dòng)。

4.應(yīng)稅收入

在對(duì)房地產(chǎn)的應(yīng)稅收入進(jìn)行有償轉(zhuǎn)讓之后，應(yīng)稅收入便會(huì)將房地產(chǎn)的市價(jià)總值以及與房地產(chǎn)相關(guān)的其自身帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)收益考慮在內(nèi)。而相關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益主要包括以下幾個(gè)方面。一是貨幣所帶來(lái)的收入，其中不僅包括現(xiàn)金、銀行卡的儲(chǔ)值、支票等各種能夠容納現(xiàn)金的方式，還包括對(duì)于大型房地產(chǎn)企業(yè)而言其自身的股票以及債券等經(jīng)濟(jì)收入來(lái)源。二是房產(chǎn)內(nèi)部的實(shí)物收入，其中包括房屋自身所包括的各種建材、房屋所包含的土地以及房屋內(nèi)部存留的財(cái)產(chǎn)等。而尤以房屋內(nèi)部存留的財(cái)產(chǎn)，其財(cái)產(chǎn)價(jià)值所在區(qū)間最難預(yù)估，需要經(jīng)過(guò)專業(yè)鑒定人員對(duì)包括歷史文物在內(nèi)的財(cái)產(chǎn)進(jìn)行充分的財(cái)產(chǎn)評(píng)估方可定價(jià)。三是其他形式的收入，而此種收形式勢(shì)而往往非實(shí)物，例如房產(chǎn)自身如果具有某種品牌或者商標(biāo)的專利，自身的商標(biāo)和專利權(quán)以及某個(gè)年限區(qū)間內(nèi)的土地使用權(quán)等。而此種形式的收人一方面比較罕見(jiàn)，另一方面其也需要相應(yīng)的專業(yè)人員進(jìn)行財(cái)產(chǎn)價(jià)值的在線評(píng)估。

5.扣除項(xiàng)目

房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅所需扣除的項(xiàng)目主要包括以下五個(gè)方面。

（1）在獲得土地使用權(quán)之后，土地所有者或獲得土地使用權(quán)的公民所需要繳納的金額。其中包括所需繳納的土地地價(jià)款以及在辦理土地使用權(quán)、所有權(quán)轉(zhuǎn)讓的過(guò)程中去往相關(guān)部門(mén)所繳納的登記費(fèi)用、過(guò)戶所包含的過(guò)戶費(fèi)等。

（2）首先，房地產(chǎn)在開(kāi)發(fā)過(guò)程中的所有成本，大致包含土地的征用、拆遷過(guò)程為居民提供的房產(chǎn)補(bǔ)償費(fèi)、農(nóng)用耕地的計(jì)算需要按照耕地的使用時(shí)間以及實(shí)際的耕地面積進(jìn)行計(jì)算、土地進(jìn)行征用的期間所消耗的費(fèi)用、居民的安置費(fèi)等。其次，房地產(chǎn)在建設(shè)的過(guò)程中所涉及的工程費(fèi)，其中包括圖紙的設(shè)計(jì)費(fèi)用、建筑原料的采集、運(yùn)輸費(fèi)用、對(duì)建筑所在地區(qū)地質(zhì)的勘察費(fèi)用、建材的安裝費(fèi)用、雇傭工人的工時(shí)費(fèi)、建筑建成后對(duì)小區(qū)的綠化、設(shè)備安裝、后續(xù)的維護(hù)費(fèi)用、水電照明等基礎(chǔ)建設(shè)的建設(shè)費(fèi)、公共配套設(shè)施的設(shè)計(jì)、安裝、維護(hù)費(fèi)用以及對(duì)于不能夠遷除的公共設(shè)備的費(fèi)用預(yù)估等。最后，在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)過(guò)程中所產(chǎn)生的間接費(fèi)用，其中包括對(duì)于建設(shè)員工的定期福利、團(tuán)建費(fèi)用、物業(yè)在運(yùn)行過(guò)程中所產(chǎn)生的辦公費(fèi)用、施工過(guò)程中所涉及的水電費(fèi)用以及為勞動(dòng)工人所購(gòu)買的保險(xiǎn)等勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)。

（3）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用，具體指代房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)整體的項(xiàng)目以及與項(xiàng)目相關(guān)的包括宣傳等在內(nèi)的費(fèi)用，其中包括工程管理費(fèi)用、房地產(chǎn)銷售所產(chǎn)生的費(fèi)用以及財(cái)務(wù)管理所消耗的費(fèi)用。而房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目自身作為土地增值稅項(xiàng)目所需要扣除的小項(xiàng)，其所需要扣除的費(fèi)用并非按照實(shí)際支出或者實(shí)際支出的百分比，而是需要嚴(yán)格依照《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》對(duì)其中所需要繳納的土地增值稅賦進(jìn)行繳納。

（4）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的過(guò)程中所產(chǎn)生的金額。其中包括在進(jìn)行房地產(chǎn)使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓過(guò)程中所產(chǎn)生的維護(hù)費(fèi)用、建設(shè)費(fèi)用以及印花稅。而房地產(chǎn)使用權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中產(chǎn)生的印花稅不得進(jìn)行二次收取。

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作者簡(jiǎn)介：

劉紅，陜西秦元熱力股份有限公司，陜西咸陽(yáng)。