內控缺陷無人管超量采購釀損失

張軍厚 李葉高

摘要采購作為企業控制成本、保證生產正常經營和提升產品質量的重要工作，直接關系到企業經濟效益和核心競爭力的提升。本文結合被審計單位生產特點開展審計工作，通過對被審計單位采購工作的風險和內部控制流程進行梳理，著力最終產品和材料采購方面的經營信息的關聯分析，以被審計單位個別存貨存在超量采購的問題為突破點，查實了超量采購帶來的經濟損失。本案例將風險管理與審計項目進行有效融合，制定了優化審計工作推進的具體策略，對發現的重點問題切實做到了查深、查透、查實。對于降低兩金占用方面的審計來說，存貨采購的審計對于保證審計質量和得出恰當審計結論方面，具有十分重要的意義。

關鍵詞 內部審計；風險管理；內部控制缺陷；超量采購

DOI： 10.19840/j.cnki.FA.2020.06.015

按照航空工業的審計工作整體部署和審計中心的具體計劃，2018年某審計組對某集團公司法人代表A進行了任中審計。在A任職期間，該集團公司各項管理指標運行平穩，將“軍品為核心，民品為支柱”作為公司發展理念，經營業績增速迅猛，呈現軍、民品兩翼齊飛態勢，近幾年的發展可謂是芝麻開花節節高，前景一片光明。但是即使在企業欣欣向榮的大好形勢下，也難免會存在管理死角，審計組在審計過程中根據審計方案對其下屬X廠實施延伸審計時，發現其采購付款管理混亂，存在嚴重超采現象。

一、風險導向，找準重點

此次雖然只是對A的任中審計，但航空工業審法部領導卻高度重視，想通過此次審計工作的開展，為該公司“把把脈”，從而找到后續工作的發力點，使其能夠在A的帶領下工作再上一個新臺階。為實現審計的目標，審計組對該單位的各業務單元的情況以及歷年的財務數據進行了深入分析，分析結果顯示：單位的業務主要分軍民兩類業務，主要集中在軍品的三家工廠和民品的四家工廠，軍品以各類泵閥為主，為機載配企業，是該集團公司的主要利潤來源，民品以汽車零部件為主，高度市場化。X廠是三家軍品廠中利潤最高、資產占用最大的一家，在審計調查階段決定將該單位納入延伸審計范圍、列入審計方案，重點對兩金占用進行審計。對該下屬X廠審計進點前，審計組再次在前期方案的基礎上進行工作策劃，深度分析該單位的管理架構和生產科研的特點，據此開展風險辨識工作，并依據辨識的風險點結合審計組人員的專長安排分工、制定預案、統籌審計資源、細化審計方案。

采購付款業務是公司生產運營的重要業務流，物資采購活動除涉及一些負債的確認、價款的支付以及相關財務問題外，還涉及采購計劃、價格確定、采購合同的簽訂以及具體合同執行等經營活動。審計組結合該業務流涉及范圍廣、流程鏈條長的特點充分研討，辨識出了該業務流的企業內因風險，即采購計劃風險、采購合同風險、采購驗收風險、采購存量風險、采購責任風險。見表1。

針對辨識出的風險，審計組衡量各風險影響程度和發生的可能性，結合航空工業“壓兩金，去庫存”的相關要求，對采購數量較大、次數頻繁、價格較高等重要風險點給予優先考慮，實施審計程序。

對存貨的有關數據分析得知，截至審計日，X廠原材料庫存合計4 976萬元，鋼材580萬元，鋁材145萬元，銅材97萬元，網材159萬元，輔料270萬元，成件3 725萬元。該庫存水平對于X廠的產品特點而言，屬于較高水平。于是審計組計劃將對X廠原材料庫進行抽查盤點，按照審計方案的要求，占庫存金額近75%的成件庫必將作為整個盤點工作的重要切入點。經分析，其中的某a類產品單價過高、大量庫存引起了審計組的關注。事后證明，正是以風險為導向，并結合實際進行深入細致分析，才能挑選到“合適”審計樣本，做到有的放矢，且能夠一擊命中。

二、初生端倪，鎖定目標

按照審計流程，在X廠財務人員的陪同下，審計組對X廠的金屬庫、輔料庫等庫房進行了盤點。為防止過于集中在某個產品引起被審計單位的警覺，增加取證難度，審計組對審計抽盤的庫存類別進行了“設計”，將重點目標與常規存貨混雜在一起，在多數庫房庫位的審查中存貨管理基本合格，除庫房中存放工裝褲盤盈1條，庫管員解釋說有職工工裝不合身正在調換外，沒有發現其它異常。

當對成品庫盤點時，抽查的各項零件也能夠按庫房管理的相關制度進行存放、收發，并做到了賬實相符。在接近重點審計目標時，組長很平淡地對周圍人員說：“看看a類產品，這么大庫存，肯定是好東西”。組長的顧慮也正是全體審計人員的疑問，話音剛落，審計組隨即對a類產品的賬本進行了細致地查看。審計人員發現a類產品每年領出量為5或6的個位數，但近兩年的采購量卻為40至50的十位數，目前庫存已經達到了100多的百位數，數據存在異常。“這類產品每年使用量這么小，為什么近兩年采購量這么大，采購計劃怎么制定的？”審計人員問道。正當財務陪審人員和庫管員已經說不清具體原因與審計組僵持不下時，物資供應部部長不知何時也來到了現場，與審計組幾句寒暄后，他抱著“家丑不可外揚”心態，想找個借口搪塞過去，就看似很隨意地說了句：“今年這個產品計劃用的多。”現場審計組長等幾位“老航空”，有主機廠的工作經驗，深知各機型的研制、生產狀態，組長根據看出的端倪，私下里跟審計員說：“他說的那個機型不可能有那么大的生產量，針對該產品你要深入去查，弄清具體情況。”

三、舉一反三，追查到底

早已經過了午飯時間，但心中的疑云未解開前，大家都沒有心思吃飯，回到審計組辦公室，立即組織相關人員召開專項工作會議。會議決定：“一是結合《X廠物資采購管理流程》等制度對a類產品采購計劃、比價管理、合同管理等過程進行細致審查，查看是否存在超采現象？如存在超采現象，具體原因是什么？二是進一步細化審計組內部分工，抽調其他業務人員、審計人員臨時加入，擴大審計抽查數據范圍，查看是否有同類現象”。

雖然只是5月下旬，但是地處中南部地區的M市早已是30多度的高溫天氣，沒有一絲風，很是悶熱。審計組沒有向炎熱天氣“投降”，奮筆疾書。經過兩天的戮力攻堅，審計組按照“合理懷疑，嚴謹取證”的工作思路，除去少數疑問外，對各自負責的環節都已經有了詳細了解。審計組員各自匯報，分別說道：“經過我們這兩天的‘調查取證，a類產品無采購計劃，對其合同抽查，發現合同沒有審批手續。在大量的審計證據和我們的再三詢問下，物資供應部部長已經承認，a類產品采購合同完全由其計劃員私自簽訂，是其個人所為。今年年初，他們是在個別供貨方找到X廠索要貨款時，才發現a類產品有那么大的訂貨量，公司內部也進行了調查，當事計劃員已經調離本崗。當我們詢問那合同章是怎么加蓋時，據物資供應部反映，之前印章管理員有印章不鎖柜情況，合同印章應該是當事計劃員私自加蓋。但我們要求物資供應部提供所有a類產品合同時，他們說只有部分合同，其它可能當事計劃員無法提供。”“經過對300多項產品的逐項核查，除去a類產品外，b類產品采購數據也存在異常，向物資供應部詢問后，發現該類產品也存在超采現象，是同一計劃員所為。還有一奇怪現象，b類產品合同除加蓋物資供應部1號印章外，還有加蓋生產經營部2號印章現象”。“這個印章能辨別真偽么？”組長問道。“這個印章我們已經去公司備案處調查，是真印章加蓋，但去生產經營部穿行測試，生產經營部也不能說清是誰何時給用的印章了”“X廠財務管理部門無備份合同，只依據計劃員提供的發票、入庫單及報銷單進行掛賬付款”……

四、摸底約談，犁庭掃穴

X廠采購付款管理審計進展到這里，事情輪廓基本清晰，按照審計流程，需要形成書面材料作為審計證據，審計組決定乘勝追擊，對當事人、部門主管領導和部門責任人進行約談，落實具體細節。

與當事計劃員約談，他提出a類產品為進口件，本人擔心因國際關系惡化等問題，導致該零件不能采購，從而影響生產，所以大量訂購a類產品；針對b類產品為何采購數量如此巨大，計劃員說由于沒有采購計劃，有些訂貨是通過傳真形式代替合同，并且工作筆記記錄也比較雜亂，哪些訂貨采購了也記不清了，所以導致了超采；針對部分合同如何加蓋2號印章，當事人也只是承認是他加蓋，但具體加蓋過程已經忘記。

與部門主管領導和部門責任人約談，他們都提出因供貨方索要貨款才發現a類產品超采，目前X廠正在調查，已經掌握了部分情況。對于b類產品超采，此前沒有發現，存在一定工作失誤。a、b類產品超采，都是計劃員私自行為，至于部分合同如何加蓋2號印章，他們一無所知。組長趁著物資供應部的人員都在應對審計人員的間隙，對供應部的辦公現場進行了觀察，發現現場資料管理不盡人意，部分采購員的檔案柜和辦公抽屜里的資料外露，隨之目光聚焦在當事計劃員之前使用的辦公柜上，問道：“當事計劃員幾月份調離本崗？為什么a類產品全部合同無法提供？那個書柜里邊裝的都是什么？”。物資供應部部長答道：“他在年初就調離了本崗，有些材料他說找不到了。他的工作已經和別人交接，可能是他個人物品。”“正好你們也都在現場，我們就打開抽屜看看。”組長一邊說一邊拉開了三個抽屜。當三個抽屜被拉開后，在場的所有人無不為眼前所見感到震驚，只有30×30×50cm的三抽屜辦公柜中除去少量個人物品外，找出整整三大摞材料（包括：已經簽字但沒有粘貼票據的付款單、合同、加蓋部門印章的訂貨意向傳真、供應商發票等），后將這些材料平鋪地面，足足鋪滿了一個近10平方米的屋子，再看物資供應部的領導們，都面紅耳赤，沉默不語。

最后，在堆積的材料中找到了a類產品的其它合同。依據X廠提供數據，a和b類產品沒有保質期，審計組對數據進行了初步測算，得出X廠因庫存積壓資金損失約230萬元的結論。（超采a類產品占用資金約310萬元，將目前的a類產品消耗完需約6年，按銀行貸款年利率4.35%計算，資金占用利息約89萬元；超采b類產品占用資金654萬元，將b類產品消耗完需約10年，資金占用利息為141萬元。）審計組掌握情況后，連夜組織編寫審計要情，將實際情況向航空工業進行匯報。

五、列舉問題，吸取教訓

通過對X廠采購付款業務的審計，發現X廠a、b兩類產品超采的根本原因是內控制度基本形同虛設，違規操作并沒有監督檢查。同時，X廠內控制度存在外部環境變化時沒有及時更新完善等現象，在制度的頂層設計上，沒有科學統籌的策劃，存在較大的內控缺陷，再加上主管計劃員的“粗心大意”，必然會導致超采的結果。

（一）內控制度不規范

（1）《XX合同專用章管理辦法》為X廠2014年7月16日發布并執行，X廠于2017年4月進行了資產整合以及更名等工作，公司原有合同專用章也進行了名稱調整，同時數量也由7個變成5個，但截至2018年5月公司頂層文件也沒有更新，存在一定管理漏洞。

（2）《XX合同專用章管理辦法》規定，各部門的合同專用章應由專人保管，同時制定部門合同專用章管理辦法并報公司批準。經對X廠生產經營部現場審計，并未發現制定相關制度，正因合同章管理混亂，間接導致對物資供應部合同為何加蓋生產經營部合同章已無法取證。

（二）內控制度有缺陷

（1）審計發現X廠物資供應部辦理入庫只是由待檢區工作人員與計劃員電話或者當面確認數量，并未依據采購計劃及采購合同審核入庫數量和掛賬金額，導致計劃員超采產品可直接入庫，也是超采遲遲沒有被發現的重要原因之一。

（2）X廠物資供應部在付款審批上存在內控缺陷，計劃員填寫付款單，經主管領導審批后財務辦理付款。但審計發現，計劃員填寫付款單時，沒有要求計劃員出示采購計劃、采購合同、入庫驗收單等材料，只有計劃員口頭匯報工作情況，明顯存在制度缺陷。

（3）X廠財務管理部門在采購付款管理工作中只起到了“核算”和“付款”的作用，無備份合同，對合同審簽過程不控制，由于對業務上決策、實施過程參與較少，導致對業務來龍去脈了解不多，只依據計劃員提供的發票、入庫單及報銷單進行掛賬付款，導致單位財務與業務脫節，造成資產管理環節內部控制嚴重缺陷。

（三）不執行制度，違規操作

（1）文件規定物資供應部應根據批準的需求計劃，形成相應的物資采購計劃，而抽查a、b類產品某合同，未見采購計劃。

（2）文件規定物資采購合同簽訂前應當履行《物資采購合同審批表》，計劃員草擬合同及審批表后經計劃副管、室主任、及部門領導審批交由合同印章管理員蓋章。抽查a類產品某些合同，未發現有審批痕跡。抽查b類產品某些合同，部分采購存在以傳真意向代替采購合同的現象，傳真加蓋部門印章，并且傳真可以隨意發送，沒有審批流程。

（3）文件規定加強預付款管理，內審員負責建立預付款管理臺賬，計劃員負責及時將審核合格的票據交財務部門清賬。但對a、b類產品抽查時，未見內審員建立預付款管理臺賬。

（4）文件規定事前主要從供應商的選擇、準入、比價、合同簽訂、到貨驗收、付款等階段，通過全程參與和決策實施進行監督。事后主要通過票據審核、報賬等進行監督。對辦理采購業務人員進行培訓，適時輪崗。物資供應部部長對物資采購具有監督檢查職責，不定期對采購環節檢查，對發現的問題及時處理。但對a、b類產品抽查時，未見有監督檢查痕跡。

六、經驗和體會

回顧整個審計過程，有以下幾點體會：

（一）針對審計項目

（1）審計工作是系統工程，特別是偏重管理審計的項目，對審計人員業務能力和綜合素質都有較高的要求，但如何有效發揮審計人員的業務水平，審前策劃就顯得尤為重要。此次審計項目，審計組將風險管理與審計項目有效融合，以風險為導向，科學地設計審計方案，有側重性對關鍵風險點按照審計流程進行穿行測試，是一次大膽創新的嘗試，并取得了良好的收益。

（2）要有高度的職業敏感性。本次審計的關鍵是對a產品異常儲備和戰略儲備概念的把握。正是因為對a產品配套的X型飛機研制狀態的了解才能準確判定，才能不被對方一句簡單的戰略儲備而搪塞。正是基于對單位管理現場的敏感性和管理常理的合理判斷才抓住了問題的關鍵。因此高質量的審計對于審計人員的專業儲備要求較高，審計人員要做好各類知識的儲備才能在關鍵時刻應對自如。

（3）針對審計發現的重點問題，一定要用釘子精神不斷地“深挖到底”，將問題徹底暴露，做到審計問題無死角。同時，要剖析問題產生的原因，找到產生問題的根本，才能為后續整改打下堅實基礎，對癥下藥徹底鏟除“毒瘤”。

（二）針對企業本身

（1）制度的制定是一個科學系統工程，國企的各職能部門要充分擔負起各自職責。在制度建立時，要做到統籌兼顧，避免內控缺陷的存在。制度建立后，必須要按照制度執行，編制制度部門有監督檢查的職責。“管理教父”彼得·德魯克曾提出“管理者必須管理”，只有各個環節都做到并且做好，工作中才能少犯錯或不犯錯。

（2）黨的十九大報告提出要深化改革審計管理體制。國企在做強、做優、做大，從而實現戰略發展的過程中，勢必面臨著各種經營風險，那么國企就應系統策劃，把紀檢監察、審計、風險內控工作與全面從嚴治黨、從嚴治企、依法治企緊密融合為一體，構建國有企業大監督和大風控體系，充分發揮上述部門防范經營風險、增強免疫力的作用，做好國有資產的守護人，不斷促進國有資產保值、增值。

（3）國企的審計部門要克服資源不足等工作壁壘，站在公司宏觀角度，針對高風險業務領域或相應崗位制訂審計計劃，做到審計無遺漏。同時，要建立審計和紀檢聯合機制，筑牢“新形勢”下風險管理的第三道防線，風險關口前移，將監督的時間前移至事前、事中。審計在防范經營管理“事”上發揮重要作用，紀檢在防范經營管理“人”上發揮重要作用，共同擔負起保護國有資產安全性和完整性的重要責任，不斷強化風險防控的戰斗堡壘。

七、后記

墨菲定律的根本內容是：如果事情有變壞的可能，不管這種可能性有多小，它總會發生。正因X廠制度存在漏洞，操作時又不按制度執行，并且當事計劃員“粗心大意”，這一系列的原因直接導致了超采的這一結果。國有大型軍工企業作為國有資產保值、增值的主體，應在制度設計、制度執行上狠下功夫，才能不辜負黨和國家以及廣大人民群眾的信任；而作為企業中的一員，也絕不能放松對自己的要求，應學會自我約束和管理，避免工作中的錯誤，只有共同努力才能使企業可持續發展。AFA

（編輯：賈璐）