芻議新收入準則稅會差異與風險防范

■劉雅漫

（盤錦職業技術學院）

收入是重要的會計要素之一，其在履行納稅義務、提升企業價值、保障各方利益、維護市場秩序方面均具有重大意義。2017年我國修訂發布了《企業會計準則第14號——收入》（簡稱“新收入準則”）[1]，但由于我國企業所得稅會計選擇“財稅分離”模式，因此稅法中關于應稅收入實現確認條件和時點并沒有隨著新收入準則的調整而同步修訂。對于以會計利潤為基數、調整計算應納稅所得額并據已繳納所得稅的企業而言，所得稅法與會計準則的差異將會進一步拉大，從而引發一系列涉稅風險。基于此，本文將對新收入準則稅會差異進行全面分析，并提出相應的風險防范措施，這對于征納雙方都具有重要的實踐指導意義。

1 新收入準則下會稅差異分析的重要意義

收入的準確在納稅義務的履行和各方禮儀的保障等方面都發揮著重要作用。為確保我國財務工作的全面持續發展，2017年7月新收入準則正式發布，并于2018年1月1日對國際財務報告編制財務報表或者境內外上市并采用會計準則的企業率先實施，在收入處理流程、適用范圍、確認標準、收入實現時點等均進行了相應調整。基于我國基本國情，現階段我國仍然采用“財稅分離”的模式，稅法中有關于應稅收入的內容并未調整和修訂，因此應對新收入準則稅會差異與風險防范進行深入探究。例如，舊收入準則按照“建造合同、讓渡資產使用權、提供勞務、銷售貨物”四個項目對所涉及的業務進行區分，在不同項目收入記錄、劑量、報告標準方面也不僅相同。新收入準則則不再針對交易事項進行區分，最大限度拓展其適用范圍，除保險合同、租賃合同、合并財務報表、套期會計、長期股權投資等會計準則已經明確規范之外的所有合同，均適應統一的確認標準。同時，對于附有客戶額外購買選擇權、銷售退回條款等特定條件的交易行為，收入的計量和確認更加規范統一[2]。

2 新收入準則下的會稅差異

2.1 合同交易價格分攤導致的會稅差異

首先，企業所得稅法依照確定性原則，對于單獨售價不能直接觀察，以合同交易價格為基礎計算應納稅所得額及履約義務核算并未作出明確規定。新收入準則規定，若合同中存在單獨銷售價格無法直接觀察的履約義務時企業應采用余值法、成本加成法、市場調整法進行評估，綜合能夠考慮到的所有信息，在各單項履約義務中進行分攤。不僅如此，新準則中還規定企業合同中所約定的交易價格在進行分攤的基礎上，還需要對合同履約情況以及轉移“控制權”時收入的確認進行披露[3]。這一舉措有助于財務報告使用者更好的了解企業經營狀況，提高決策有效性，同時還可利用報表中所呈現的數據，對企業經營做出相應的規劃和預測。由此可知，不同的合同條款會對合同交易價格的分攤造成影響，從而導致會稅差異出現。因此，企業應充分結合合同的具體約定、會計準則、稅法進行相關的會計處理和納稅調整，有效避免因合同交易價格所致的涉稅風險。

2.2 特定交易導致的會稅差異

稅法與收入準則相互協調、相互制約，是企業會稅的主要途徑。新收入準則對附有銷售退回條款以及客戶額外購買選擇權等特定條件進行了明確指導和規定，在此背景下，稅法和會計準則之間的差距不斷增加，一系列問題也隨之顯現。例如，新收入準則要求應根據以往銷售經驗以及客戶誠信度評估發生退貨的概率，然后再進行收入確認。會計初期，根據退貨實際情況進行“主營業務成本”和“應收退貨成本”科目的統計且通過預計負債的方式確認主營業務收入，在會計末期，重新評估未來銷售退回概率并以此為基礎做出相應處理。稅法需要將整個期間內的收入納入其中，依靠確定性原則計算應納稅額所得，新收入準則則是采用預計負債的方式進行。與稅法確定性原則相比，新收入準則能夠有效避免特定交易類業務涉稅風險，例如應納稅調整不準確、不及時等，同時新收入準則還能夠更好的了解企業近期經營狀況以及業務流程[4]。

3 新收入準則下企業涉稅風險防范策略

3.1 確保會計估計合理性，完善會計信息管理系統

在“大智移云”時代背景下，隨著科學技術的不斷發展，在會計信息分析工作中，應充分利用大數據功能，通過評價與比較相關財務指標，對會計信息進行綜合分析，從而有效實現績效評估、經濟預測、以及財務管理等諸多功能。基于此，大數據等先進技術為企業管理水平提升提供了堅實的技術保障，企業應不斷完善會計信息管理系統，積極引入相關財務軟件，整合金稅三期工程、ERP系統等資源，在新收入準則和稅法指導下，全面保證會計估計的合理性，進一步規范執行步驟、增強數據信息的可靠性，實現會計信息資源共享。企業根據行業發展現狀以及自身經營情況加強對內部的控制，避免會計信息失真，可在一定程度上降低稅收風險[5]。

3.2 保證計稅依據準確性，調整收入確認金額差異

應納稅所得額是指企業在扣除稅法確認彌補前期虧損、不征稅收入、免稅收入以及其他扣除項目后，在稅收年度內取得資金的余額。有關規定明確指出，應納稅所得額是企業計稅依據，企業應嚴格執行。企業納稅水平的高低直接受企業相關項目確認與計量的影響，其計算準確性對于國家財政收入和企業納稅義務的履行都有著直接影響[6]。因此，準確計算計稅依據是對國家稅收的重要保障，也是有效保護企業合法權益的有效措施。新收入準則要求應更加謹慎的進行業務核算，稅法對應稅收入的首要要求為“真實發生且準確無誤”。由此可知，稅法及會計準則在其性質界定方面存在一定差異，在這種情況下，面對同一經濟行為也會產生不同的處理方式。因此，企業應根據以上類型對資金收入進行精準劃分，根據稅法、會計準則進行相應調整，從而更好的確保企業計稅依據的準確性，保證納稅義務正常履行，同時有效降低企業涉稅風險。

3.3 掌握合同履行進度，建立合同專項管理體制

通過總結、分析大量實踐案例可以發現，合同履行情況是會稅差異引發涉稅風險的重要因素。合同在會計核算中具有無法代替的重要作用，通過合同履行情況，會計信息使用者能夠更加準確、及時的了解收入實現過程，更是企業雙方共同的見證與約束[7]。所以，實時掌握合同履行進度，充分發揮會計監管職能，建立健全企業何工管理體制，為企業發展提供充足動力，最大限度規避涉稅風險。在新收入準則背景下，為了更好地規避企業涉稅風險、調整會稅差異、掌握合同履行情況、加強對合同的相關管理，需要注意一下幾點：首先，企業在簽訂合同時，必須委派具備豐富工作經驗的財務人員以及銷售人員共同確定交易價格，明確合同內資金結算方式；其次，企業應編著專門的統計表格用于合同履行情況管理，內容主要包括交易價格、履行的責任與義務、義務時點、合同簽訂日期、合同執行的起止時間等；再次，合同履行情況的實時追蹤應由專人負責，企業會計可根據合同履行情況進行相應處理與調整；最后，根據有關稅法進行納稅調整，有財務部門、合同管理部門共同核對合同履行情況，明確應納稅所得額。

3.4 確保履行納稅義務及時性，準確判定收入實現時點

履行納稅義務的及時性要求包括以下兩方面內容：一是及時申報繳納應納稅額；二是及時確認涉稅事項損失或被確認為應稅收入。企業及時履行納稅義務不僅有助于提升自身潛在價值，也是遵從稅法的基本需要，在此過程中，及時性主要體現在企業在納稅期匯總符合納稅義務的應稅行為，納稅義務發生時點具有法定性，不得延遲或提前，應在納稅期滿后規定時限內上交，從而防止給企業和國家利益造成損失。給予提高征管效率和控制稅源的需要，現行企業所得稅法實行綜合征收制度，主要遵循實質重于形式原則和責權發生制確認銷售收入，對于部分特定事項則執行收付實現制。逾期履行不僅會處以罰款、加收滯納金，還會導致企業納稅信用等級下降，在企業籌資能力、爭取政府采購經營活動、申請各種資質、參加招標以及法人代表個人信用記錄都會產生重大負面影響[8]。

4 結 語

會計準則和稅法在最終影響、具體處理方式、所遵循的原則、服務面向等方面的不同，決定了二者納稅調整的必然性和出現差距的客觀性。在企業實踐過程中，不能用會計準則挑戰稅法的權威，也不能用稅法否定會計準則。因此，認可會稅差異存在的普遍性和客觀性，遵循“財稅分離”模式，根據新收入準則及時調整企業經營成果的納稅申報，規避涉稅問題發生風險，在保障國家財政收入的同時，維護各方利益需要。