政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論結(jié)構(gòu)及其治理功能研究

禹舜棋

摘要：政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以政府會(huì)計(jì)目標(biāo)作為邏輯的起點(diǎn)，通過對(duì)各理論要素的搭建，使財(cái)務(wù)管理得以科學(xué)、規(guī)范地實(shí)施，并在核算程序、核算模式、負(fù)債內(nèi)涵和范圍等層面產(chǎn)生了積極地影響。本文就政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論結(jié)構(gòu)會(huì)計(jì)的目標(biāo)及會(huì)計(jì)的要素、會(huì)計(jì)的計(jì)量進(jìn)行了深入的分析，并就政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過程治理、績(jī)效治理、風(fēng)險(xiǎn)治理及信息質(zhì)量的功能進(jìn)行了詮釋。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;結(jié)構(gòu);治理功能

為推動(dòng)政府會(huì)計(jì)改革的實(shí)施，財(cái)政部先后發(fā)布了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-存貨》等準(zhǔn)則，其執(zhí)行效果和效率備受各方關(guān)注。在這一背景下，政府會(huì)計(jì)主體的管理者應(yīng)站在新時(shí)期發(fā)展的高度，重新審視自身的財(cái)務(wù)管理，以更為科學(xué)，更為合理的方式促進(jìn)財(cái)務(wù)管理水平的提升，并驅(qū)動(dòng)各項(xiàng)工作的上檔升級(jí)。

一、政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論結(jié)構(gòu)

（一）會(huì)計(jì)的目標(biāo)、對(duì)象和假設(shè)

政府會(huì)計(jì)的目標(biāo)在實(shí)現(xiàn)公共委托責(zé)任的同時(shí)，兼顧決策的相關(guān)性，雙目標(biāo)的導(dǎo)向下也就決定了政府會(huì)計(jì)體系應(yīng)由預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所構(gòu)成。從政府會(huì)計(jì)的對(duì)象而言，其中的政府決算報(bào)告的目標(biāo)是向報(bào)告的使用著提供政府對(duì)應(yīng)的預(yù)算執(zhí)行情況的信息;財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是向報(bào)告的使用者提供政府的財(cái)務(wù)狀況情況[1]。這一方式與先前的會(huì)計(jì)預(yù)決算模式有著實(shí)質(zhì)性的進(jìn)步。政府會(huì)計(jì)的基本設(shè)定在某種程度上參照了企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定的假設(shè)，使其一定程度上具有了“經(jīng)驗(yàn)情境”的特征，這將使得政府會(huì)計(jì)的主體在處理事項(xiàng)時(shí)能夠較為合理地作出假設(shè)和推斷，提高了管理的科學(xué)性。

（二）會(huì)計(jì)要素及會(huì)計(jì)確認(rèn)

政府預(yù)算會(huì)計(jì)的要素暴露的預(yù)算收入、支出與結(jié)余，在政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下符合確認(rèn)條件的項(xiàng)目將被納入到“政府決算報(bào)表”。這些要素與我國長(zhǎng)期實(shí)行的政府預(yù)決算會(huì)計(jì)體系中的內(nèi)容基本相同，主要用來反應(yīng)預(yù)算會(huì)計(jì)的信息。政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的創(chuàng)新主要體現(xiàn)在了政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素的部分，在對(duì)這些要素的發(fā)掘中也充分借鑒了企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的定義和規(guī)則，將政府財(cái)務(wù)氛圍資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入及費(fèi)用五個(gè)要素，可以從定義、劃分標(biāo)準(zhǔn)、確認(rèn)條件、計(jì)量屬性、計(jì)量原則和列報(bào)歸屬等角度進(jìn)行深入理解[2]。

（三）會(huì)計(jì)記錄與會(huì)計(jì)計(jì)量

會(huì)計(jì)記錄與會(huì)計(jì)計(jì)量是政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的兩個(gè)重要的環(huán)節(jié)。會(huì)計(jì)記賬以借貸記賬法為基礎(chǔ)，填制會(huì)計(jì)憑證、登記會(huì)計(jì)賬簿及編制報(bào)告的過程將更為地規(guī)范和詳細(xì)，同時(shí)在這一過程中對(duì)于政府資產(chǎn)和政府負(fù)債的計(jì)量更為地科學(xué)，在很大程度上限制了政府資產(chǎn)計(jì)價(jià)的模糊性和隨意性，促使政府會(huì)計(jì)主體能夠彈性務(wù)實(shí)地依據(jù)計(jì)量的屬性和計(jì)量的規(guī)則展開工作。

（四）政府決算報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告

政府預(yù)算報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告作為最終載體，即是政府會(huì)計(jì)主體對(duì)外信息披露的重要內(nèi)容，又是我國政府會(huì)計(jì)框架中的有機(jī)組成部分。政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)其組成的機(jī)構(gòu)和編制的基礎(chǔ)進(jìn)行了說明，并就編制過程中以混淆的問題進(jìn)行了補(bǔ)充說明，如收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制等。政府會(huì)計(jì)報(bào)告體系的內(nèi)涵也最終決定了其將作為政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施下的主要成果。

二、政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的治理功能

（一）過程治理——重構(gòu)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)及核算程序

政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，將重構(gòu)我國政府會(huì)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)體系和核算程序，這將在很大程度上使得政府治理過程的“可視化”。政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有力的打破了在地方政府財(cái)政實(shí)踐中的“軟約束”，開創(chuàng)性的實(shí)現(xiàn)了政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)并行的方式，在內(nèi)涵上和外延上實(shí)現(xiàn)了重構(gòu)。政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下從程序上對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄及報(bào)告四個(gè)環(huán)節(jié)新的設(shè)定，實(shí)現(xiàn)了財(cái)務(wù)管理的閉環(huán)。而這一體系也被形象地稱為“用兩條腿走路”，將為政府的會(huì)計(jì)核算的過程性質(zhì)量提供了技術(shù)支撐[3]。

（二）績(jī)效治理——確立“3+5”的核算模式

政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，在適度分離的基本框架內(nèi)實(shí)現(xiàn)了對(duì)應(yīng)預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)這兩大子系統(tǒng)的搭建。政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的預(yù)算會(huì)計(jì)子系統(tǒng)涵蓋了預(yù)算的收入、支出和結(jié)余的三大要素;政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)子系統(tǒng)涵蓋了資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入及費(fèi)用五個(gè)要素。“3+5”的核算模式的確立，使得政府資產(chǎn)、負(fù)債和成本運(yùn)行能夠較好地得到反映，同時(shí)，也可為政府績(jī)效體系的搭建提供支點(diǎn)，將有助于開啟以公眾價(jià)值為基礎(chǔ)的績(jī)效治理模式的全面開啟。

（三）風(fēng)險(xiǎn)治理——界定政府負(fù)債內(nèi)涵和范圍

地方政府的發(fā)展進(jìn)程中，債務(wù)問題開始突顯出來，舉債雖在一定程度上拉動(dòng)了區(qū)域經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，但字這一進(jìn)程中以極易衍生政府的債務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)，一段時(shí)間以來，因在地方債務(wù)層面缺乏統(tǒng)一的口徑及地方債務(wù)的計(jì)算方法，導(dǎo)致在對(duì)地方債務(wù)的計(jì)算結(jié)果上呈現(xiàn)出來較大的差異。就這一問題的成因而言，是由于我國長(zhǎng)期以來未能針對(duì)地方債務(wù)的內(nèi)涵和范圍建立起統(tǒng)一的政府負(fù)債核算標(biāo)準(zhǔn)而導(dǎo)致。因此，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的推進(jìn)將在很大程度上是政府負(fù)債內(nèi)涵和范圍及其確認(rèn)條件、計(jì)量屬性等予以明確的規(guī)定[4]。

（四）信息治理——強(qiáng)化會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)

近年來，隨著事業(yè)單位信息化改革的深入，財(cái)務(wù)管理的信息化水平得以提升，基本可以滿足財(cái)務(wù)管理要求。而政府會(huì)計(jì)制度的改革也在更大程度對(duì)財(cái)務(wù)信息管理能力提出了新要求。會(huì)計(jì)的分錄、財(cái)務(wù)報(bào)表及記賬方式的改革都在一定程度上倒逼財(cái)務(wù)管理信息化的又一輪改革。在這一背景下，應(yīng)對(duì)現(xiàn)有的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行升級(jí)或重新引入新的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，以全面適應(yīng)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施下貫通系統(tǒng)內(nèi)部的總賬、預(yù)算、網(wǎng)報(bào)流程，從而推動(dòng)財(cái)務(wù)預(yù)算管理的科學(xué)性。

綜上所述，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施將成為推動(dòng)財(cái)務(wù)管理科學(xué)化、規(guī)范化的利器。政府會(huì)計(jì)主體應(yīng)積極順應(yīng)這一改革的要求，積極謀求新的財(cái)務(wù)管理策略，以更為科學(xué)，更為合理的方式促進(jìn)財(cái)務(wù)管理水平的提升。與此同時(shí)，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施也對(duì)財(cái)會(huì)人員帶來了新的挑戰(zhàn)，事業(yè)單位內(nèi)部需在模式、程序等多層次的推動(dòng)的同時(shí)，強(qiáng)化事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員的對(duì)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)和理解，多渠道的推動(dòng)下，使財(cái)務(wù)管理真正成為各政府、各部門、各單位跨越式發(fā)展的助推器。

參考文獻(xiàn)：

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