增值稅稅率下調對建筑企業稅負影響分析

金慧娟

摘 要：“營改增”從2014年開始分步實施到2016年全部行業征收增值稅至今已有5年時間，其間稅率三次下調。最近一次稅率下調是2019年3月李克強總理在政府工作報告中提出制造業、建筑業、運輸業的稅率分別從16%、10%下調至13%和9%。作為國民經濟重要組成部分以及上下游涉及行業最多的建筑業，其稅負經過經過測算發現，抵扣率越高稅率下降的福利越少，實際稅負有可能不僅不會下降反而會上升。

關鍵詞：增值稅;建筑業;稅負率

中圖分類號：F812.42? ? ? ? 文獻標志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2020）08-0161-02

2019年3月，李克強總理在2018年政府工作報告中提出，自2019年4月1日起增值稅稅率全面下調，原來執行16%稅率的制造業、加工修理修配和有形動產租賃業降為13%，原來執行10%稅率的不動產租賃、銷售不動產、建筑業、運輸服務等行業降為9%，6%稅率的交通運輸與現代服務業保持稅率不變。此項降稅措施是2014年實施“營改增”以來稅率的第三次調整，所釋放的信號是降稅減費促進制造業和建筑業進一步發展。建筑業是我國國民經濟的重要組成部分，建筑企業的上游和下游涉及到的行業比較多，既有制造業，又有服務行業和動產租賃行業。建筑業自身的稅率從10%降為9%，但是上游可抵扣的進項稅稅率有16%、10%，也有6%和3%，此次調整不僅影響到建筑業的銷項稅更會影響到可抵扣進項稅。有人認為，由于進項稅稅率下調幅度大于銷項稅下調幅度，所以此次稅率下調對建筑業來說不一定是好事。對于稅率下調究竟對建筑業有什么影響，我們來分析一下。

一、稅率下調對建筑業應交增值稅的影響（不完全抵扣）

假設工程項目合同造價1 000萬元，工程成本900萬元，利潤率為工程造價的7%，成本項目中包括材料費、人工費、施工器具租賃費、管理費和規費。假設材料成本占總成本的50%，人工費占28%，管理費占7%，規費占5%，施工器具租賃費占3%，假設材料費中能取得一般納稅人專票的占60%，小規模代開專票的占40%。按照此次增值稅稅率調整的政策，建筑業的稅率從10%降為9%，下降了一個百分點，可抵扣進項的稅率從16%降為13%，下降了3個百分點，這樣的變化對建筑行業來說稅負到底是上升還是下降了呢？下面我們來對比一下。

基于上表1我們假設，材料費中60%取得16%的專票，40%取得小規模納稅人代開的3%專票;人工費中50%取得服務行業6%稅率專票，50%取得勞務公司代開的3%專票;管理費沒有進項稅票抵扣;施工器具租賃費中20%取得有形動產租賃業一般納稅人10%的專票，剩余80%取得3%專票。根據增值稅一般納稅人應交稅費的計算，我們可以算出該企業在稅率調整前應繳納的增值稅：

應交增值稅=銷項稅額-進項稅額=100-67.92=32.08（萬元）

增值稅稅負率=32.08/1000=3.2%

當稅率分別從16%降為13%、10%降為9%時，該企業的增值稅情況如表2所示。

應交增值稅=銷項稅-可抵扣進項稅=90-58.92=31.08（萬元）

增值稅稅負率=31.08/1000=3.11%

從以上計算結果可以發現，增值稅稅率下降后建筑企業的銷項稅額從100萬元降為90萬元，可抵扣進項稅從67.92萬元降為58.92萬元，應交增值稅比下降后減少了1萬元（32.08-31.08），稅負率降為3.11%。銷項稅額下降是由于建筑行業一般納稅人適用的10%稅率降為9%，雖然下降了1個百分點，但是比原稅率下降了10%;進項稅額下降主要是建筑成本中材料的稅率從16%降為13%，下降了3個百分點，比原稅率下降了18.75%，其他行業的稅率無變化所以沒影響。

二、稅率下調對建筑業應交增值稅的影響（完全抵扣）

筆者在對建筑企業調查中發現，有一些建筑企業測算后認為增值稅稅率下調后稅負會上升。從理論上來說這是有可能的，因為對建筑業來說銷項稅率只下調了1個百分點，而進項稅率則下降了3個百分點，意味著銷項稅額的減少幅度小于進項稅額減小幅度，而抵扣項目越多的企業受到的影響越大，進而有可能增加最終稅負。我們舉例分析，假設某建筑項目合同造價還是1 000萬元，利潤率10%，成本900萬元，成本項目都可以有專票抵扣，其中60%可以取得一般納稅人16%的專票，剩余40%取得3%專票抵扣。

稅率調整前：

可抵扣進項稅額=900×60%×16%+900×40%×3%=97.2（萬元）

銷項稅額=1 000×10%=100（萬元）

應交增值稅=100-97.2=2.8（萬元）

增值稅稅負率=2.8/1000=0.28%

稅率調整后：

可抵扣進項稅額=900×60%×13%+900×40%×3%=81（萬元）

銷項稅額=1000×9%=90（萬元）

應交增值稅=90-81=9（萬元）

增值稅稅負率=9/1000=0.9%

從以上計算結果我們不難發現，抵扣項目越多，稅率調整后進項稅額下降幅度對稅負率的影響就越大。上例進項稅從97.2萬元下降為81萬元，銷項稅從100萬元下降為90萬元，最終導致應交增值稅從2.8萬元上升為9萬元，稅負率有所上升。從增值稅的抵扣鏈條來分析我們都知道，無論企業上繳多少增值稅都是從客戶收取的，可抵扣進項稅和應交增值稅組成了銷項稅，因此，稅率調整帶來的影響實質上是上交給稅務機關和支付給供應商進項稅之間的比例發生改變。

三、現金流分析

下面我們從現金流來分析稅率下調對建筑企業的影響。稅率調整前向客戶收取銷項稅100萬元，其中97.2萬元支付給供應商，2.8萬元上繳給稅務機關;稅率調整后向客戶收取銷項稅90萬元，其中81萬元支付給供應商，9萬元上繳給稅務機關。從這個角度分析，稅率下調后建筑企業上繳給稅務機關的稅款增加了，支付的進項稅減少了。而無論是進項稅還是銷項稅實質上和企業的現金關系不大，只要開出或收到增值稅發票納稅義務就已經產生，到期末繳稅時稅款是一定要支付現金的，這樣一來建筑企業的現金支付壓力就加大了。伴隨著增值稅納稅義務的還有城建稅和教育費附加，我們按照12%的稅率來測算，稅率調整前城建稅教育費附加為0.336萬元（2.8萬元×12%），稅率調整后城建稅教育費附加為1.08萬元（9萬元×12%），增加了0.744萬元，稅款支付上升了221.43%，這對建筑企業的現金流也是一個不容忽視的影響。

四、應對措施

（一）合理稅務籌劃，降低企業稅負

稅務籌劃是企業運用合法手段調整稅費結構，在稅法允許的范圍內利用稅收優惠政策或是按照企業自身條件和發展需要合理規劃納稅人身份以此達到少繳稅的目的，這是國家鼓勵和允許的。企業進行合理的稅務籌劃說明企業不僅對自身的現狀和財務情況比較了解，同時也關注和研究國家的各項法規政策，并且愿意在法律允許的范圍內降低企業成本促進企業發展。建筑業不同于制造業的一個特點是工程項目周期長，一個項目的周期至少在一年以上。在建筑施工過程中隨著成本的發生可以拿到各種增值稅進項稅票，例如，購入施工材料有13%的進項稅票，租入吊車等動產有9%增值稅進項稅票，勞務公司的人工費可以開6%的進項稅發票。如果不是一般納稅人的話以上項目都可以開小規模納稅人票。在施工過程中只要能取得進項稅票都可以在繳納增值稅時進行抵扣，而銷項稅票一般在工程完工才會開給甲方。盡管產生的銷項稅額較大，但是又有其他項目的進項稅票可以抵扣，所以，只要企業合理規劃，總體來說稅負率不會超過3%，但是對發票的管理很重要。

（二）規范發票管理，完善抵扣鏈條

增值稅的進項稅發票對建筑企業來說至關重要，因為一個建筑項目涉及的費用比較多、發票和客戶種類復雜，派專人進行發票的保存、認證是必不可少的。由于增值稅專用發票的認證期已由180天改為360天，這給了企業進行稅務籌劃的空間。發票管理要和會計核算中當期的稅負率相結合，合理安排進項稅發票的認證，在有銷項稅發票開出的當月要安排好一般納稅人進項稅專用發票的認證和抵扣，以降低企業的稅負率，保證企業的現金流通暢;暫時不要認證的發票要專項保管，防止遺失和過期未抵扣。同時，發票管理人員對開票單位、開票項目、開票時間、稅率等發票的內容也要進行嚴格審核，以防出現無效票、虛開發票等現象給企業造成不必要的損失，增加稅務成本。

參考文獻：

[1]? 國務院.關于深化增值稅改革有關事項的公告[Z].2019-03.

[2]? 楊勇.“營改增”對建筑行業的影響及措施研究[J].財經界，2019，（7）.