權責發(fā)生制下的財政支出績效評價制度研究

周鍇

摘 要 財政支出績效評價作為預算績效管理的重要內容，經過近20年的實踐和理論探索，取得了長足的進步，但是也暴露出很多與新時代預算績效管理要求不相適應的問題。本文分析我國現(xiàn)行的財政支出績效評價制度基于收付實現(xiàn)制會計基礎所帶來的問題、將財政支出績效評價制度建立在權責發(fā)生制會計基礎上的可行性，提出具體的改革建議。

關鍵詞 權責發(fā)生制 財政支出 績效評價

一、財政支出績效評價制度概述

（一）財政支出與績效評價的基本內涵

財政支出，通常是指國家為實現(xiàn)其各種職能，由財政部門按照預算計劃，將國家集中的財政資金向有關部門和方面進行支付的活動。而財政支出績效評價，是指財政部門和預算部門（單位）根據(jù)設定的績效目標，運用科學、合理的績效評價指標、評價標準和評價方法，對財政支出的經濟性、效率性、效益性、公平性進行客觀、公正的評價。其實質是反映政府部門自身履行職能的程度和提供公共產品、公共服務的質量水平。

（二）財政支出加強績效評價的現(xiàn)實意義

1.有利于推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化?？冃гu價是深化政府行政管理改革、提高效率的切入點。隨著政府職能轉變和財政收支規(guī)模逐年擴大，公眾對政府管理有了更高的期望，對各類政策的實施效果、政府部門的管理效率提出了更高的要求。這對各級政府增強治理能力既是壓力，也是動力?？冃гu價正是通過對政策、財政支出實施結果的評價暴露出問題，在研究如何解決這些問題的過程中，為進一步深化改革提供了思路和方向。不斷發(fā)現(xiàn)問題、解決問題的過程，也是國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化水平不斷提高的過程。

2.有利于實現(xiàn)財政支出績效評價對財政支出的約束。長期以來，在傳統(tǒng)的管理模式下，財政資金管理中普遍存在“重收入輕支出、重分配輕管理、重項目輕效益”的問題。各地方各部門各單位投入大量的精力爭項目、爭資金，“跑部錢進”。部分資金充足的地方大搞形象工程、政績工程，資金的使用效果卻無人負責，造成資金使用效率較低，并容易滋生腐敗。通過財政支出評價績效，判斷錢花出去有沒有達到預期的目標，后續(xù)支出是否可以承受。例如，近年來，部分產業(yè)補貼政策受外部環(huán)境影響，沒有達到預期效果，部分地方的部分民生項目后續(xù)支出成本過高。像這一類支出就應當及時止損，尋求用有限的財政資金最合理、最有效地滿足公共需要。

3.有利于促進現(xiàn)代績效預算模式的建立。通過對財政支出加強績效評價，花錢必問效，無效必問責，把評價結果作為以后年度預算安排的重要依據(jù)，要求使用資金的部門和單位切實承擔起責任，增強財政資金的使用效果。預算單位申請預算時，就要考慮應該辦哪些事、辦成什么樣、花多少錢，怎樣才能把經費預算和績效目標結合起來，實現(xiàn)預算和績效目標相對應，改變以前那種預算單位漫天要價，財政部門就地還錢的做法。

二、現(xiàn)行財政支出績效評價現(xiàn)狀與問題

（一）我國預算績效管理制度的發(fā)展與成效

21世紀初，我國在預算管理中逐步引入績效管理。

2001年，財政部發(fā)布《中央部門項目支出預算管理試行辦法》（財預〔2001〕331號），首次提出中央部門向財政部申報的項目應當有明確的項目目標，這是預算績效管理工作的開端。

2011年，財政部發(fā)布《關于推進預算績效管理的指導意見》（財預〔2011〕416號），提出建立“預算編制有目標、預算執(zhí)行有監(jiān)控、預算完成有評價、評價結果有反饋、反饋結果有應用”的預算績效管理機制，標志著預算績效管理制度體系初步建立。

2014年，《中華人民共和國預算法》第三十二條提到“參考上一年預算執(zhí)行情況、有關支出績效評價結果”“績效目標管理等預算編制規(guī)定”，首次以法律形式明確了公共財政預算收支中的績效管理要求。

2018年，《中共中央國務院關于全面實施預算績效管理的意見》（中發(fā)〔2018〕34號）的發(fā)布，標志著預算績效管理從部門推動上升到國家層面。

目前，我國已基本形成了績效目標設定、支出責任評價和結果運用“三位一體”的全過程績效管理，實現(xiàn)績效目標管理全覆蓋、績效監(jiān)控全面試點、績效自評全面實施、重點績效評價常態(tài)化、績效信息公開力度逐步加大，為全面實施預算績效管理奠定了良好基礎。

（二）現(xiàn)行收付實現(xiàn)制核算基礎下的績效評價制度存在的主要問題

新政府會計準則制度自2019年1月1日起全面施行，實行雙基礎：財務會計核算實行權責發(fā)生制，預算會計核算實行收付實現(xiàn)制。在此之前，行政事業(yè)單位的會計核算大多以收付實現(xiàn)制為基礎，部分引入權責發(fā)生制，實質上是一種修正的收付實現(xiàn)制。現(xiàn)行的財政支出績效評價制度最初的設計便是基于收付實現(xiàn)制核算基礎并延續(xù)至今。但是，績效評價在操作層面簡單地說是一種“投入—產出—結果”分析，現(xiàn)行的基于收付實現(xiàn)制的財政支出績效評價制度，在投入方面難以提供充足優(yōu)質的會計信息，影響評價效果。

1.反映政府負債狀況不完整。在收付實現(xiàn)制基礎上，政府會計無法反映當期已經發(fā)生尚未用現(xiàn)金支付的債務、政府負有擔保責任的債務、政府可能負有一定救助責任的債務。例如，部分地方機關事業(yè)單位養(yǎng)老保險改革還在進行中，單位應當支付的養(yǎng)老保險繳費無法支付，預算會計也無法反映。采用收付實現(xiàn)制基礎可能低估政府的支出責任，相應高估可支配財政資源，對當前財政的判斷過于樂觀，不利于防范和化解風險。

2.提供成本費用信息不準確。在收付實現(xiàn)制下，預算收入和預算支出以現(xiàn)金的實際收付作為確認計量的依據(jù)。這樣一來，基于收付實現(xiàn)制的成本信息，一是預算支出只反映了付現(xiàn)成本，沒有反映非付現(xiàn)成本如折舊、攤銷。二是本不是當期耗費的資本性支出被記入當期成本。三是當費用的發(fā)生和實際支付不在同一會計期間時，預算支出所反映的成本在確認時間上存在提前或推后的問題。因此，收付實現(xiàn)制下的成本信息用于績效評價時必然產生偏差，不能正確反映投入產出情況，難以反映真實的績效水平。同時，成本信息的失真，也會使政府的公信度降低，不利于設計合理的激勵機制，不利于調動預算單位參與績效工作的積極性和主動性。

3.收支配比難以實現(xiàn)。收付實現(xiàn)制下，預算支出總量與預算收入總量相匹配，體現(xiàn)的是可持續(xù)的現(xiàn)金流，但不能體現(xiàn)收入與成本的配比。對于同一事項，如果取得預算收入，發(fā)生預算支出，確認收入和費用發(fā)生在不同的會計期間，容易高估或低估某一會計期間的收入和費用，導致對當期可支配財力發(fā)生誤判，不能準確反映該事項實際的資源消耗，難以形成有效的成本監(jiān)管機制。由于當期的費用可能并不在當期反映，有可能助長支出沖動，盲目投資上一個項目，卻把債務留給繼任者，導致權責不分，不能全面客觀地進行績效評價。

三、基于權責發(fā)生制的財政支出績效評價體系的可行性與具體建議

（一）基于權責發(fā)生制的財政支出績效評價的可行性

財政部2019年7月印發(fā)了《行政事業(yè)單位成本核算基本指引（征求意見稿）》，第一條就明確說明制定本指引的目的是“為了加強行政事業(yè)單位成本核算工作，完善預算績效管理體系，提高行政運行和財政資源配置效率”?？梢?，國家也在為建立基于權責發(fā)生制的財政支出績效評價體系作制度準備。

從國際上看，已有部分國家，特別是發(fā)達國家推行權責發(fā)生制會計基礎，取得了良好的效果。1991年，英國著名公共管理學家胡德首先明確提出和使用了“新公共管理”理論。在已經實施新公共管理的國家中，大部分已將會計核算基礎改為權責發(fā)生制或修正權責發(fā)生制。美國是世界第一大經濟體，它的會計模式是當今世界較為完善的一大模式，在相當程度上影響著國際上政府會計發(fā)展方向。新西蘭政府推行權責發(fā)生制的會計基礎，提高了政府績效水平，改革效果得到普遍認可。

需要指出的是，我國幅員遼闊，各地經濟發(fā)展不平衡，各國國情不同，無論是會計核算還是績效評價，在全世界范圍內都找不到可供參照的模板。我國建立基于權責發(fā)生制的財政支出績效評價體系只能是循序漸進的，改革的過程中必然遇到這樣那樣的問題，必須堅持問題導向，逐一解決遇到的問題。

（二）具體操作建議

1.適時改變預算績效管理所依據(jù)的財務數(shù)據(jù)來源。行政事業(yè)單位逐步實現(xiàn)成本核算，適時將預算績效管理依據(jù)的財務數(shù)據(jù)來源，由預算會計改為財務會計為主，預算會計為輔，更加準確地反映行政事業(yè)單位履職的投入水平。

2.改革績效評價組織模式。由財政部門主導，改為人大主導、政府部門協(xié)同、第三方專業(yè)機構組織實施的評價組織模式為主，財政部門組織資金使用單位開展績效自評為輔的多層次績效評價體系。

3.適度分離審計監(jiān)督和績效評價。審計監(jiān)督和績效評價分工協(xié)作，資金合規(guī)性和合法性審查由審計監(jiān)督負責，績效評價重點關注資金使用的有效性。合規(guī)性和合法性是績效評價的基礎，理想的績效評價應該是在合規(guī)合法的前提下，對資金的使用效果進行評判。在績效評價中過于關注合法合規(guī)性，與審計監(jiān)督內容重疊，造成重復投入，資金浪費，反而忽略了最該關注的資金使用效果。

4.培育專業(yè)性第三方績效評價機構。現(xiàn)實中，績效評價所委托的第三方機構，多為會計師事務所、咨詢公司等，基于其知識結構和執(zhí)業(yè)特點，必然將重點放在合法合規(guī)上。另有一部分大學和科研機構，雖然專業(yè)能力更強，但可投入績效評價工作的力量有限，當績效評價工作大面積鋪開時無力承接。因此，有必要培育一批專注于績效評價的第三方機構，作為第三方評價的主要力量。

5.推進存量資產共享，推廣內部結算，配套改革國庫集中支付制度。存量資產共享，可以有效控制重復采購，提高財政資金使用效益;實行存量資產有償使用，可以更加準確地反映財政投入成本。為此，需要對現(xiàn)行的內部結算和國庫集中支付制度進行改革，放寬對從本單位零余額賬戶向本單位或本部門其他預算單位實有資金賬戶劃轉資金的限制。《關于進一步完善中央財政科技和教育資金預算執(zhí)行管理有關事宜的通知》（財庫〔2018〕96號）規(guī)定：“為提高預算執(zhí)行效率，允許部分科研項目和教育資金從本單位零余額賬戶向本單位或本部門其他預算單位實有資金賬戶劃轉?！笨稍诖酥贫壬线M行拓展，適用的對象從中央高校、科研單位拓展到所有行政事業(yè)單位，資金來源從部分科研項目和教育資金拓展到全部資金，支出事項從測試化驗加工費、成本分攤等拓展到印刷費、公務用車運行費等一切可能進行內部結算的支出事項。

四、結語

建立權責發(fā)生制下的財政支出績效評價制度，是預算績效管理改革的必然趨勢。然而，鑒于我國特殊的國情，在沒有合適的模板參照的情況下，我國的改革只有在廣泛學習世界各國先進經驗的基礎上，立足我國國情，堅持問題導向，走出一條中國特色預算績效管理之路。

（作者單位為國家海洋局南通海洋環(huán)境監(jiān)測中心站）

參考文獻

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