自然資源資產(chǎn)負(fù)債表目標(biāo)實(shí)現(xiàn)途徑探析

趙夢(mèng)　梁湘波

摘要：隨著我國(guó)資源開(kāi)發(fā)技術(shù)的進(jìn)步，經(jīng)濟(jì)效益增長(zhǎng)顯著，但也面臨著生態(tài)環(huán)境破壞、資源開(kāi)發(fā)利用粗放等問(wèn)題。中共十八屆三中全會(huì)提出編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，旨在創(chuàng)新自然資源管理體系，確保效率與環(huán)境的平衡。文章結(jié)合自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的研究進(jìn)展， 分析了自然資源核算理論基礎(chǔ)不完善、自然資源分類(lèi)不健全、統(tǒng)計(jì)方法不一致、核算方法不明確、應(yīng)用實(shí)踐存在困難等難點(diǎn)， 研究其在資源管理中的應(yīng)用，結(jié)合自然資源負(fù)債表編制目標(biāo)，提出健全管理體制、完善編制技術(shù)體系、探索負(fù)債表應(yīng)用等實(shí)現(xiàn)途徑。

關(guān)鍵詞：自然資源資產(chǎn)負(fù)債表;生態(tài)監(jiān)管;技術(shù)體系

一、研究背景

十八大前，以“資源換增長(zhǎng)”的消耗型發(fā)展模式在我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展中普遍存在。地方政府缺乏自然資源資產(chǎn)意識(shí)，單方面追求 GDP，忽視了對(duì)自然資源資產(chǎn)的合理開(kāi)發(fā)和保護(hù)， 在一定程度上導(dǎo)致了生態(tài)系統(tǒng)退化，環(huán)境質(zhì)量惡化和自然資源的無(wú)序無(wú)度開(kāi)發(fā)等問(wèn)題。面對(duì)這種嚴(yán)峻形勢(shì)，中共十八屆三中全會(huì)首次提出探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，并實(shí)施領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離職審計(jì)，建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身問(wèn)責(zé)制度。

自然資源平衡表是指在一定時(shí)期內(nèi)和一定范圍區(qū)域內(nèi)的自然資源資產(chǎn)，如土地，森林和海洋等，統(tǒng)計(jì)核算數(shù)量及價(jià)值并匯列成表，以客觀反映該地區(qū)自然資源資產(chǎn)總量和變化情況。在國(guó)家發(fā)展觀和政策指導(dǎo)下，有關(guān)部門(mén)開(kāi)展了土地資源、水資源、林業(yè)資源、礦產(chǎn)資源等自然資源平衡表編制試點(diǎn)工作，已經(jīng)取得了階段性成果和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。編制自然資源平衡表可以進(jìn)一步完善中國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系，是推動(dòng)生態(tài)文明建設(shè)的重要途徑，可推動(dòng)實(shí)現(xiàn)自然資源的可持續(xù)利用，但目前我國(guó)自然資源負(fù)債表編制仍存在理論方法不完善、編制技術(shù)體系不健全、實(shí)踐應(yīng)用脫節(jié)等問(wèn)題。

二、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的研究難點(diǎn)

目前，中國(guó)學(xué)者對(duì)自然資源平衡的研究主要集中在編制理論、編制技術(shù)、會(huì)計(jì)方法和資產(chǎn)負(fù)債表框架的設(shè)計(jì)上。 邊晶瑩等（2018）對(duì)自然資源負(fù)債表的編制難點(diǎn)進(jìn)行了分析，提出了理論、方法、應(yīng)用等方面的關(guān)鍵問(wèn)題。胡文龍，石丹（2015）基于SEEA2012，SNA2008和國(guó)家資產(chǎn)負(fù)債表，以可持續(xù)發(fā)展理念，提出了中國(guó)的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表框架體系。 徐子蒙等（2018）均對(duì)自然資源負(fù)債表的理論進(jìn)行了研究，認(rèn)為原有理論結(jié)合自然資源管理的特點(diǎn)創(chuàng)新更符合我國(guó)國(guó)情。 焦志倩、王紅瑞等（2018）、陳志芳（2018）、劉虹澤（2018）等結(jié)合陜西、云南等地區(qū)編制案例，分析了自然資源核算方法，設(shè)計(jì)了區(qū)域自然資源平衡表，總結(jié)了資產(chǎn)負(fù)債表的編制經(jīng)驗(yàn)。張偉民（2018）研究了自然資源核算的體系和框架，提出了一種基于信托責(zé)任目標(biāo)的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表核算體系。劉利（2019）將中外自然資源核算的核算主體、核算范圍、核算分類(lèi)及核算方法等進(jìn)行對(duì)比，提出應(yīng)將實(shí)物量和價(jià)值量并重等建議。 樊笑英（2019）針對(duì)如何在自然資源資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)生態(tài)價(jià)值進(jìn)行了研究，將生態(tài)價(jià)值維護(hù)成本納入自然資源環(huán)境負(fù)債。 盡管學(xué)者們已經(jīng)系統(tǒng)地研究了自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，但由于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的新概念和自然資源管理的復(fù)雜性，中國(guó)在探索實(shí)踐過(guò)程中遇到了許多難點(diǎn)。

（一）自然資源核算理論基礎(chǔ)不完善

目前，中國(guó)編制自然資源平衡表的理論主要來(lái)自聯(lián)合國(guó)環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系（SEEA2012）。 SEEA是對(duì)以 SNA為核心的賬戶(hù)體系進(jìn)行的補(bǔ)充，是在不改變 SNA的基礎(chǔ)上， 加入資源損耗、環(huán)境退化等因素， SEEA2012已成為當(dāng)前環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系的國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)和指南。 SEEA2012使用統(tǒng)計(jì)核算方法，利用會(huì)計(jì)賬戶(hù)技術(shù)和方法，研究資產(chǎn)賬戶(hù)、環(huán)境活動(dòng)賬戶(hù)及其在資源和環(huán)境領(lǐng)域的流量。 雖然 SEEA2012綜合性強(qiáng)，符合國(guó)際慣例，能夠直接反映經(jīng)濟(jì)社會(huì)活動(dòng)中的自然損耗和環(huán)境損失， 但是，由于缺乏自然資源資產(chǎn)存量變化和自然資源類(lèi)別系統(tǒng)不同等原因，很難直接為我國(guó)領(lǐng)導(dǎo)干部的離職審計(jì)和生態(tài)破壞責(zé)任制提供依據(jù)。

（二）自然資源分類(lèi)體系不健全

中國(guó)有很多種自然資源，當(dāng)今主要從土地資源、礦產(chǎn)資源、水資源等大類(lèi)劃分，分類(lèi)范圍較廣，缺乏更詳細(xì)和系統(tǒng)的自然資源分類(lèi)系統(tǒng)。另一方面，根據(jù)自然屬性，社會(huì)屬性和其他標(biāo)準(zhǔn)，自然資源的分類(lèi)系統(tǒng)是不一樣的。例如，根據(jù)土地利用現(xiàn)狀，可分為耕地、園地、林地、草地、商業(yè)用地、住宅用地等;根據(jù)自然特征，又可分為林地、草地、沙漠等。自然資源分類(lèi)系統(tǒng)的完善和確定是資產(chǎn)負(fù)債表實(shí)物量統(tǒng)計(jì)的關(guān)鍵，是制定資產(chǎn)負(fù)債表和完善自然資源管理制度的基礎(chǔ)。 針對(duì)上述問(wèn)題，各自然資源的管理部門(mén)需相互協(xié)調(diào)和科學(xué)研討。

（三）自然資源統(tǒng)計(jì)方法不一致

在中國(guó)現(xiàn)有的自然資源管理體系下，土地資源，森林資源，礦產(chǎn)資源和海洋資源都由統(tǒng)一部門(mén)管理。 但這些資源的現(xiàn)狀統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)資料則由國(guó)土、林業(yè)、環(huán)保、統(tǒng)計(jì)等多個(gè)部門(mén)根據(jù)不同的原則進(jìn)行統(tǒng)計(jì)， 由于缺乏統(tǒng)一的統(tǒng)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，致使各資源資產(chǎn)統(tǒng)計(jì)口徑、周期的不同，難免會(huì)導(dǎo)致統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)重復(fù)或缺失。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制需要掌握自然資源的變化，自然資源現(xiàn)狀和流量的完整情況，統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的真實(shí)性直接影響自然資產(chǎn)負(fù)債表的科學(xué)性。

（四）自然資源核算方法不明確

目前，中國(guó)的學(xué)術(shù)界將自然資源資產(chǎn)劃分為兩個(gè)維度： 價(jià)值量和實(shí)物量。 實(shí)物量是自然資源負(fù)債表編制的基礎(chǔ)，如何立足于經(jīng)濟(jì)角度將實(shí)物量轉(zhuǎn)化為價(jià)值量則是自然資源負(fù)債表編制研究的核心問(wèn)題。

首先，是價(jià)值量的內(nèi)涵。自然資源的價(jià)值僅指自然資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，或自然資源的生態(tài)價(jià)值，或自然資源的社會(huì)價(jià)值。 很多自然資源無(wú)法直接產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)價(jià)值，例如濕地、生態(tài)保護(hù)區(qū)等，但其社會(huì)價(jià)值和生態(tài)價(jià)值顯著。

其實(shí)，是價(jià)值量的核算方法。目前國(guó)際及國(guó)內(nèi)有許多自然資源核算方法，主要運(yùn)用直接市場(chǎng)法、替代市場(chǎng)法、假想市場(chǎng)法、成果參照法等。 自然資源是一個(gè)復(fù)雜的生態(tài)系統(tǒng)，各項(xiàng)功能之間相互依賴(lài)、密切相關(guān)，難以選用某一種方法對(duì)自然資源進(jìn)行核算。因此，在計(jì)算自然資源價(jià)值時(shí)，應(yīng)根據(jù)其價(jià)值定義選擇核算方法。

（五）負(fù)債表應(yīng)用于領(lǐng)導(dǎo)審計(jì)存在困難

如何利用自然資源資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行領(lǐng)導(dǎo)干部離職審計(jì)仍處于探索階段。 自然資源資產(chǎn)負(fù)債中為領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)提供了數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，能在一定程度上反映地方領(lǐng)導(dǎo)干部的管理水平，減少管理風(fēng)險(xiǎn)，提升管理效率。但是，在具體的審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)對(duì)象、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)指標(biāo)和審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)仍不明確。 另一方面，負(fù)債表無(wú)法作為衡量領(lǐng)導(dǎo)干部管理水平的唯一標(biāo)準(zhǔn)，那其對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部管理水平的評(píng)價(jià)影響參數(shù)是多少也沒(méi)有定論。 同時(shí)，自然資源的開(kāi)發(fā)利用損害是一個(gè)長(zhǎng)期的積累的過(guò)程，很多資源的損耗也不一定會(huì)在任期顯現(xiàn)，這些問(wèn)題都使得自然資源負(fù)債表的應(yīng)用存在困難。

三、自然資源平衡表在管理中的應(yīng)用

（一）掌握自然資源存量和流量的變化

編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表有助于了解我國(guó)的自然資源，掌握其存量和變化。 我國(guó)幅員遼闊，頻繁開(kāi)展自然資源調(diào)查并不現(xiàn)實(shí)，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，各地區(qū)在負(fù)債表期初、期末兩個(gè)節(jié)點(diǎn)， 收集統(tǒng)計(jì)自然資源存量數(shù)據(jù)，使地區(qū)及國(guó)家對(duì)自然資源情況一目了然，不僅節(jié)約行政成本， 還可為自然資源可持續(xù)利用提供支撐。 同時(shí)，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表可促進(jìn)對(duì)推動(dòng)和未被人類(lèi)大規(guī)模開(kāi)發(fā)利用的自然資源領(lǐng)域的探索，如可再生能源、深遠(yuǎn)海等，進(jìn)一步增加人類(lèi)對(duì)自然資源的了解，發(fā)揮其促進(jìn)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的潛力。

（二）反映地區(qū)生態(tài)文明改革成績(jī)

科學(xué)的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是綜合自然資源管理有效性的體現(xiàn)，是政府自然資源管理的成果。長(zhǎng)期以來(lái)，國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值一直是評(píng)估官員績(jī)效的重要指標(biāo)，導(dǎo)致相當(dāng)多的官員只關(guān)注經(jīng)濟(jì)發(fā)展，導(dǎo)致自然資源的浪費(fèi)。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表有助于準(zhǔn)確把握一定時(shí)期內(nèi)自然資源和利益的動(dòng)態(tài)變化，反映出區(qū)域政府的生態(tài)成就和對(duì)生態(tài)文明的貢獻(xiàn)。

（三）奠定自然資源監(jiān)管基礎(chǔ)

編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表可以指導(dǎo)自然資源開(kāi)發(fā)利用的合理開(kāi)發(fā)。在掌握自然資源增減的動(dòng)態(tài)情況下，確定不同地區(qū)的資源開(kāi)發(fā)，存量和發(fā)展強(qiáng)度，進(jìn)一步明確不同地區(qū)的主要功能定位和發(fā)展方向。這能有效監(jiān)督各地區(qū)自然資源的開(kāi)發(fā)，控制發(fā)展的規(guī)模和強(qiáng)度，引導(dǎo)開(kāi)發(fā)活動(dòng)，適度集中資源和環(huán)境承載力高的地區(qū)，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)自然資源的保護(hù)和集約利用，協(xié)調(diào)和協(xié)調(diào)生產(chǎn)，生活和生態(tài)空間格局。

另一方面，通過(guò)自然資源實(shí)物量和價(jià)值量的變化，可以有效判斷以資源為依托的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展情況，為優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、促進(jìn)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型提供指引。同時(shí)，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制也可為自然資源監(jiān)測(cè)預(yù)警機(jī)制和環(huán)境承載力提供重要支撐，能夠?yàn)橛行Э刂崎_(kāi)發(fā)強(qiáng)度、明確資源利用上限、環(huán)境容量底線(xiàn)提供科學(xué)依據(jù)。

四、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的目標(biāo)及其實(shí)現(xiàn)

確定自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的目標(biāo)對(duì)確定會(huì)計(jì)要素和設(shè)計(jì)報(bào)表內(nèi)容具有指導(dǎo)作用，有助于合理科學(xué)編制資產(chǎn)負(fù)債表。目前，中國(guó)自然資源平衡表編制理論來(lái)自SEEA2012，即將自然資源資產(chǎn)納入國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系。其目標(biāo)在于明確各類(lèi)自然資源存量變化情況及環(huán)境、經(jīng)濟(jì)效益，建立我國(guó)自然資源和環(huán)境的核算系統(tǒng)， 反映自然資源在國(guó)家、地區(qū)社會(huì)經(jīng)濟(jì)及生態(tài)環(huán)境中肩負(fù)的責(zé)任，進(jìn)一步為我國(guó)合理開(kāi)發(fā)自然資源、保護(hù)自然資源提出決策依據(jù)，促進(jìn)中國(guó)自然資源的可持續(xù)發(fā)展和生態(tài)文明建設(shè)。為了實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，可從以下幾個(gè)方面考慮。

（一）建立健全的自然資源管理體系

自然資源管理制度體系和資產(chǎn)負(fù)債表編制技術(shù)是自然資源資產(chǎn)管理的兩個(gè)重要內(nèi)容。健全的自然資源資產(chǎn)管理制度體系可為自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制奠定基礎(chǔ)。結(jié)合我國(guó)的管理現(xiàn)狀，健全的自然資源管理體系不僅包括各種自然資源產(chǎn)權(quán)的定義，還包括各種自然資源信息的共享和協(xié)調(diào)。

1. 開(kāi)展統(tǒng)一的自然資源調(diào)查

自然資源包括土地、水、森林、海洋、礦物、草原等。由于這些資源由多個(gè)部門(mén)單獨(dú)管理，其現(xiàn)狀調(diào)查數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)計(jì)方法、統(tǒng)計(jì)口徑也各不相同，甚至部分同一地區(qū)的調(diào)查數(shù)據(jù)也相互沖突，這導(dǎo)致現(xiàn)有統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)無(wú)法為自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制提供數(shù)據(jù)支持。因此，進(jìn)行統(tǒng)一的自然資源調(diào)查和制定自然資源調(diào)查標(biāo)準(zhǔn)，可以保證數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)的一致性，增強(qiáng)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的科學(xué)性。同時(shí)，著力構(gòu)建自然資源數(shù)據(jù)共享平臺(tái)，充分整合生態(tài)環(huán)境、經(jīng)濟(jì)等方面數(shù)據(jù)，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的互聯(lián)互通。

2. 完善自然資源生態(tài)環(huán)境監(jiān)督制度

編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的目標(biāo)之一是掌握自然資源開(kāi)發(fā)利用現(xiàn)狀，為保護(hù)自然資源，改善生態(tài)環(huán)境提供決策支持。生態(tài)紅線(xiàn)和土地空間規(guī)劃可以在一定程度上指導(dǎo)自然資源的開(kāi)發(fā)利用，但在自然資源規(guī)劃實(shí)施和自然資源開(kāi)發(fā)利用過(guò)程中仍然需要有效的監(jiān)督。因此，要完善自然資源生態(tài)環(huán)境監(jiān)管體系，才能更有效地實(shí)現(xiàn)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的根本目標(biāo)。

（二）完善自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制技術(shù)體系

1. 深入研究自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制理論

首先，根據(jù)自然資源負(fù)債表編制的目標(biāo)，探索中國(guó)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制理論。SEEA建立了全面系統(tǒng)的自然資源和生態(tài)環(huán)境會(huì)計(jì)制度，但由于中國(guó)的自然資源平衡表更傾向于客觀地披露自然資源的存量， 流量和總體情況，反映一定時(shí)間內(nèi)自然資源的變化情況，因此，需要在 SEEA的基礎(chǔ)上與 SNA相結(jié)合，探索具有我國(guó)特色的自然資源資產(chǎn)核算理論。

其次，確定中國(guó)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的范圍。中國(guó)擁有豐富的自然資源，各地區(qū)的主要資源和優(yōu)勢(shì)資源也不盡相同。 可以選擇相關(guān)法律規(guī)定的土地、森林、礦產(chǎn)、水、海洋、草地、濕地等作為編制主題。

第三，闡明自然資源和負(fù)債編制基本要素的內(nèi)涵，即自然資源資產(chǎn)，自然資源負(fù)債以及自然資源凈權(quán)益。具有稀缺性，經(jīng)濟(jì)價(jià)值，社會(huì)價(jià)值和明確產(chǎn)權(quán)的自然資源可稱(chēng)為自然資源資產(chǎn)。當(dāng)自然資源開(kāi)發(fā)利用行為等對(duì)環(huán)境系統(tǒng)產(chǎn)生負(fù)面影響且這種影響無(wú)法通過(guò)自然環(huán)境系統(tǒng)調(diào)節(jié)恢復(fù)，這種情況下就產(chǎn)生了自然資源資產(chǎn)負(fù)債。根據(jù)會(huì)計(jì)等式，自然資源的凈權(quán)益等于自然資源資產(chǎn)與自然資源負(fù)債之間的差額。

2. 實(shí)物量和價(jià)值量并重

在計(jì)算自然資源資產(chǎn)時(shí)，實(shí)物量核算為基礎(chǔ)，價(jià)值核算是關(guān)鍵。在已經(jīng)開(kāi)展的試點(diǎn)中，大多數(shù)地區(qū)都把重點(diǎn)放在實(shí)物量的核算上，忽視了價(jià)值核算。實(shí)物量核算的關(guān)鍵點(diǎn)一是各自然資源內(nèi)涵范圍明確，調(diào)查統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)不交叉、不重復(fù)、不遺漏。二是統(tǒng)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一，數(shù)據(jù)準(zhǔn)確共享。因此，有必要制定自然資源分類(lèi)體系、統(tǒng)計(jì)調(diào)查規(guī)范等基礎(chǔ)技術(shù)文件。

在考慮價(jià)值量之前，有必要首先定義價(jià)值的含義。在自然負(fù)債表編制時(shí)，價(jià)值量不單單包括自然資源產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)價(jià)值、社會(huì)價(jià)值、環(huán)境價(jià)值也應(yīng)當(dāng)蘊(yùn)含其中。 但目前的價(jià)值量核算方法都是以經(jīng)濟(jì)價(jià)值計(jì)算為主，如何確定社會(huì)價(jià)值、環(huán)境價(jià)值成為自然資源資產(chǎn)核算的重點(diǎn)。

3. 設(shè)計(jì)符合國(guó)情的負(fù)債表樣式

中國(guó)幅員遼闊，資源從北到南差異很大。在設(shè)計(jì)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表樣式的時(shí)候，要結(jié)合國(guó)情，設(shè)計(jì)一套既能客觀反映地區(qū)資源實(shí)際利用情況，又類(lèi)目清晰、簡(jiǎn)單易行的報(bào)表體系。

（三）探索自然資源資產(chǎn)負(fù)債表在生態(tài)環(huán)境監(jiān)管中的應(yīng)用

自然資源資產(chǎn)債表作為自然資源所有者和監(jiān)管者的管理基礎(chǔ)，主要用于領(lǐng)導(dǎo)干部的離職審計(jì)。將自然資源資產(chǎn)表與審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系相結(jié)合，負(fù)債表可以提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，有效評(píng)估領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)對(duì)轄區(qū)自然資源的開(kāi)發(fā)利用水平。今后，自然資源負(fù)債表在未來(lái)自然資源管理、生態(tài)監(jiān)管中將為管理提供決策支撐，發(fā)揮越來(lái)越重要的作用。

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（作者單位：國(guó)家海洋技術(shù)中心）