新收入準(zhǔn)則實(shí)務(wù)探討

劉軍紅

關(guān)鍵詞：新收入準(zhǔn)則 ?變化 ?會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)

一、新收入準(zhǔn)則主要變化

新收入準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則相比，其變化點(diǎn)主要體現(xiàn)在以下方面：

（一）收入準(zhǔn)則適用范圍擴(kuò)大

新的準(zhǔn)則內(nèi)容不僅包括了原來(lái)準(zhǔn)則適用的收入業(yè)務(wù)核算，還將建造合同收入納入進(jìn)來(lái)，對(duì)于各類型收入業(yè)務(wù)均適用統(tǒng)一的收入準(zhǔn)則，采用統(tǒng)一的核算模型和標(biāo)準(zhǔn)，這樣不僅保證了核算規(guī)則的統(tǒng)一性，也增強(qiáng)了市場(chǎng)上各個(gè)企業(yè)之間收入信息的可比性。

（二）收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)有了新變化

新收入準(zhǔn)則對(duì)于收入業(yè)務(wù)的核算確認(rèn)基礎(chǔ)有了調(diào)整，所有收入確認(rèn)是以合同為基礎(chǔ)，在滿足合同條件情況下當(dāng)企業(yè)取得控制權(quán)時(shí)為收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，不再以風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，以合同為基礎(chǔ)、以控制權(quán)轉(zhuǎn)移為確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，更具有實(shí)務(wù)操作性。

同時(shí)新收入準(zhǔn)則對(duì)于收入確認(rèn)和賬務(wù)處理時(shí)間有了明確規(guī)定，是以合同義務(wù)履約完成情況為參考，收入確認(rèn)分時(shí)間段和時(shí)點(diǎn)兩種類型。根據(jù)準(zhǔn)則中列示的三個(gè)條件，如果履約義務(wù)滿足其中任何一個(gè)條件是某一時(shí)間段內(nèi)的義務(wù)，企業(yè)可以按照一定方法確認(rèn)完工比例并在某一時(shí)間段內(nèi)確認(rèn)收入，其余的情況則就是某一時(shí)間點(diǎn)履約義務(wù)，在相應(yīng)時(shí)間點(diǎn)確認(rèn)收入。

（三）收入金額計(jì)量有了變化

除了收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)和時(shí)點(diǎn)不同，新收入準(zhǔn)則對(duì)于收入計(jì)量入賬金額的核算也不同于原準(zhǔn)則。首先新準(zhǔn)則對(duì)于收入金額的計(jì)量是以合同交易價(jià)為計(jì)量基礎(chǔ)，計(jì)量更加簡(jiǎn)單和直觀;其次對(duì)于存在多項(xiàng)履約義務(wù)的合同也規(guī)定了不同義務(wù)所取得收入金額的分?jǐn)偤怂阋?guī)則，充分考慮了合同的拆分，計(jì)量更加可靠;最后對(duì)于合同交易價(jià)格的計(jì)量核算更加公允，因?yàn)榭紤]到了多方面影響因素，如可變對(duì)價(jià)、合同中存在的重大融資成分、應(yīng)付客戶對(duì)價(jià)等情況，使得合同交易價(jià)格更能反映實(shí)際交易價(jià)格。

（四）對(duì)于非常規(guī)業(yè)務(wù)的規(guī)定有了明確

新收入準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中常會(huì)碰到的非常規(guī)類業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理也給出了明確的規(guī)定，增強(qiáng)了對(duì)于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作的指導(dǎo)性。例如在新收入準(zhǔn)則中單獨(dú)有一章是用來(lái)規(guī)定特殊型交易的收入確認(rèn)和計(jì)量規(guī)則，明確了售后回購(gòu)、對(duì)附有質(zhì)量保證條款的銷售、附有額外購(gòu)買選擇權(quán)的銷售等情形下的會(huì)計(jì)處理方法。讓企業(yè)實(shí)務(wù)工作有了參考依據(jù);還有一章對(duì)合同費(fèi)用內(nèi)容的描述，明確了合同費(fèi)用的資本化和費(fèi)用化的界定及核算，指導(dǎo)性更強(qiáng)，同時(shí)還添加了增量費(fèi)用的概念以及其會(huì)計(jì)處理的詳細(xì)內(nèi)容。

二、新收入準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)實(shí)務(wù)工作影響探討

（一）做好合同內(nèi)容和履約義務(wù)的確認(rèn)，為收入確認(rèn)夯實(shí)基礎(chǔ)

由于新收入準(zhǔn)則對(duì)于收入的確認(rèn)是以合同交易價(jià)格為基礎(chǔ)的，所以合同的識(shí)別和履約義務(wù)確認(rèn)非常重要，企業(yè)需要完善有關(guān)合同義務(wù)的確認(rèn)和核算。

一是做好對(duì)于合同內(nèi)容的識(shí)別和區(qū)分。在新收入準(zhǔn)則下收入確認(rèn)的第一步是對(duì)合同內(nèi)容的識(shí)別。對(duì)于合同僅涉及單項(xiàng)義務(wù)的合同交易價(jià)格確定較為容易，需要企業(yè)明確合同內(nèi)容便于交易價(jià)格的確定和會(huì)計(jì)處理。而對(duì)于一個(gè)合同中涉及到多項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)核算的難點(diǎn)在于能夠正確區(qū)分各單項(xiàng)履約義務(wù)，在實(shí)際操作過(guò)程中企業(yè)可以以某項(xiàng)履約內(nèi)容是否可以單獨(dú)核算產(chǎn)生利潤(rùn)、是否與其他內(nèi)容存在較大關(guān)聯(lián)性或產(chǎn)生較大影響來(lái)作為判斷標(biāo)準(zhǔn)。

二是科學(xué)識(shí)別界定履約義務(wù)，判定收入確認(rèn)核算的時(shí)間。由于新準(zhǔn)則中對(duì)于收入的確認(rèn)和賬務(wù)處理時(shí)間需要以合同義務(wù)履約情況為依據(jù)參考，是在某一時(shí)間段內(nèi)按照履約完成進(jìn)度進(jìn)行收入確認(rèn)，還是在某一時(shí)點(diǎn)直接確認(rèn)收入，需要企業(yè)對(duì)于合同履約內(nèi)容進(jìn)行細(xì)致的研究和判斷，然后根據(jù)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)來(lái)確定收入的確認(rèn)時(shí)間。

（二）準(zhǔn)確核算并拆分合同交易價(jià)格，保證核算金額的精準(zhǔn)性

在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，會(huì)計(jì)處理入賬價(jià)格的確定也是關(guān)鍵環(huán)節(jié)，這直接關(guān)系到會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性以及能否為企業(yè)管理層提供科學(xué)的決策參考依據(jù)。所以企業(yè)在實(shí)施新收入準(zhǔn)則的實(shí)務(wù)工作中，對(duì)于交易價(jià)格的確認(rèn)必須緊跟準(zhǔn)則要求，并遵從業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，而且新準(zhǔn)則中還要求確定合同交易價(jià)格時(shí)要充分考慮多方面因素，將可變對(duì)價(jià)、重大融資成分、非現(xiàn)金對(duì)價(jià)等均需要按照公允價(jià)值考慮其對(duì)合同交易價(jià)格的影響。尤其對(duì)于涉及到多項(xiàng)履約義務(wù)的合同，如何合理將整體合同交易價(jià)格分拆至各單項(xiàng)義務(wù)是實(shí)務(wù)工作難點(diǎn)，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中企業(yè)可以在合同義務(wù)開(kāi)始日按照各單項(xiàng)義務(wù)單獨(dú)售價(jià)比例進(jìn)行分拆，之后不得變更;若每項(xiàng)義務(wù)單獨(dú)售價(jià)無(wú)法直接獲取，可以采用成本加成法或市場(chǎng)調(diào)整法等來(lái)進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量。

（三）關(guān)注對(duì)特殊事項(xiàng)的處理，做好實(shí)務(wù)操作

新收入準(zhǔn)則單獨(dú)拿出一章來(lái)對(duì)特殊事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了詳細(xì)的闡述，指導(dǎo)企業(yè)遇到類似業(yè)務(wù)時(shí)如何統(tǒng)一實(shí)務(wù)操作。盡管特殊類型業(yè)務(wù)發(fā)生的概率不高，而且企業(yè)也不是會(huì)經(jīng)常遇到所有類型特殊事項(xiàng)，企業(yè)在遇到相關(guān)業(yè)務(wù)時(shí)會(huì)比較摸不到頭腦，找不到以往的實(shí)務(wù)操作進(jìn)行借鑒。所以，在新收入準(zhǔn)則下企業(yè)對(duì)于特殊事項(xiàng)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理要格外關(guān)注，遇到相關(guān)業(yè)務(wù)時(shí)不能想當(dāng)然的以自己的理解進(jìn)行賬務(wù)處理，而是需要根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行實(shí)務(wù)操作。例如，對(duì)于合同附有銷售退回條件的實(shí)務(wù)處理與舊準(zhǔn)則實(shí)務(wù)操作不同，而是需要對(duì)于預(yù)期會(huì)收取的收入確認(rèn)收入，而對(duì)預(yù)期銷售退回確認(rèn)負(fù)債，在此基礎(chǔ)上對(duì)于預(yù)計(jì)退回貨物再轉(zhuǎn)讓時(shí)的價(jià)值扣除后續(xù)成本后的金額確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)，在后續(xù)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債日對(duì)退貨情況進(jìn)行新的預(yù)估然后調(diào)整當(dāng)期收入成本。

（四）做好相關(guān)會(huì)計(jì)信息披露

財(cái)務(wù)報(bào)表附注也是企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的重要環(huán)節(jié)，在新收入準(zhǔn)則下對(duì)于企業(yè)相關(guān)信息披露有了更加明確和嚴(yán)格的規(guī)定。企業(yè)在準(zhǔn)確核算的同時(shí)，在附注中繼續(xù)沿用舊準(zhǔn)則中關(guān)于詳細(xì)披露企業(yè)收入核算采用的會(huì)計(jì)政策及變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變化的規(guī)定，同時(shí)還要披露合同履約義務(wù)內(nèi)容信息和交易價(jià)格的確認(rèn)、履約進(jìn)度確認(rèn)方法及原因、合同資產(chǎn)和負(fù)債余額及變動(dòng)原因等詳細(xì)信息。在實(shí)務(wù)工作中，企業(yè)一定要遵從新準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行信息披露，而且是建立在會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)確真實(shí)的基礎(chǔ)之上。

三、結(jié)束語(yǔ)

為了適應(yīng)日漸多元化的市場(chǎng)發(fā)展，新收入準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)而生，與原準(zhǔn)則相比在諸多方面有了改變，從收入的確認(rèn)、計(jì)量和信息披露等方面都進(jìn)行了調(diào)整優(yōu)化，更加符合業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)要求，有利于會(huì)計(jì)賬務(wù)處理。而且新收入準(zhǔn)則內(nèi)容更加具體細(xì)致，對(duì)于企業(yè)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作更具有指導(dǎo)性，也便于提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和市場(chǎng)的公平競(jìng)爭(zhēng)。為了更好地開(kāi)展收入會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作，企業(yè)需要仔細(xì)研讀新收入準(zhǔn)則，并掌握準(zhǔn)則變化對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的影響，從加強(qiáng)日常工作和管理入手，確保收入會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作執(zhí)行到位。

參考文獻(xiàn)

[1]張俊民.關(guān)于新收入準(zhǔn)則會(huì)計(jì)計(jì)量的幾個(gè)問(wèn)題[J].會(huì)計(jì)之友，2017（08）.

[2]謝智勇，史淑霞.新舊收入準(zhǔn)則的比較分析[J].中國(guó)總會(huì)計(jì)師，2017（09）.