跨國公司轉讓定價及避稅問題研究

摘要：關聯交易額隨著集團經濟的發展逐年上升，其中也包含了大量的跨國型企業。由于國際各區域之間存在稅率的差異，跨國關聯企業為了實現成本效益最優，其內部交易也期望得到更加低廉的價格，就導致了轉讓定價。然而，不科學的轉讓定價模式會讓企業在稅額方面變得可疑，從而產生問題。目前我國稅法在反關聯企業轉移定價避稅方面已基本形成框架，實際反避稅工作經驗也在逐步累積，這樣來找到轉讓定價稅務風險。本文研究跨境關聯企業轉讓定價稅務風險，希望能夠為跨境企業類似交易活動提供一些思路。

關鍵詞：跨國公司;轉讓定價;避稅

中圖分類號：F275文獻識別碼：A文章編號：

2096-3157（2020）17-0019-03

轉讓定價是關聯公司為了使跨國集團的利潤最大化而在貨物、勞務和無形資產交易中制定的轉讓價格。正因為出于這個目的，轉讓定價極有可能會被用于公司避稅，這些公司故意降低位于高稅收國家的部門的利潤，相對地增加位于低稅收國家的部門的利潤。跨國公司這種轉移其所得的行為，可能會使高稅收國家損失稅收收入、扭曲產品市場的競爭，且對分配也有負面影響。

關聯企業表示和企業存在這些關聯之一的企業、團體、個人，具有資金、運轉、買賣等直接或者間接的管控聯系;直接或者間接地都被同一第三方管控;利益聯系。

在關聯企業的認定方面，其他國家的稅收制度中也有相關規定。例如，英國關聯企業標準是控制權，在股份和選舉權上體現出控制權的法人或個人實體就是關聯企業（石熠，2018）;美國則將直接或間接由同一主體控制的企業視為關聯企業。

一、關聯方轉讓相關概念的理論分析

1.轉讓定價的方法

目前，企業從事跨國關聯交易時應采用的定價方法主要有四種，這四種方法也是稅務機關審核和調整轉讓定價的方法，分別是：可比非受控價格法，再銷售價格法，成本加成法以及其他合理方法。其他合理方法又可以分為兩類，一是基于交易的利潤法，如利潤分配法;二是基于企業年度所有交易形成的總利潤的利潤法，例如可比利潤法。

總的來說，以上幾種方法的本質如下：可比非受控價格法基于對可比市場價格的直接觀察，可以應用于集團內交易。其他方法都根據對基于市場的可比利潤率的觀察，從而可以確定基于市場的轉讓價格。可比非受控價格法是首選，因為它提供了可比的市場價格來證明轉讓價格。當由于缺乏可比較的市場價格而無法應用可比非受控價格法時，優先考慮關注毛利率的方法，即再銷售價格法和成本加成法。如果由于缺乏可比較的基于市場的毛利率而無法應用兩種毛利率方法，則應使用利潤分割法或交易凈利潤率法。

2.轉讓定價相關稅務政策

2018年新《企業所得稅法》在第六章“特別納稅調整”中專門設置了規制國際避稅的章節，與之相關的內容包括下列幾點：

第一，企業與和關聯方之間進行交易時，假如違背了獨立交易規定來降低應納稅收入等，稅務部門是能夠根據規定實施適當的修改。企業和關聯方一起開發受讓的無形資產，或者一起產生的勞務開支，在匯總應納稅數值時一定要根據獨立交易原則實施配比。

第二，企業是能夠對稅務部門闡述并選擇和關聯方進行業務活動的定價原則和計算模式的。稅務部門與企業討論并達成一致后，設置預約定價。

第三，企業提交給稅務部門的年度企業所得稅納稅申報表中，必須要針對和關聯方產生的交易內容進行說明和解釋。稅務部門實施關聯業務確認時，企業及關聯方等被調查對象要積極配合，根據要求來提供需要的信息和數據。

第四，假如企業拒絕報告和關聯方實施交易的相關數據和信息，亦或是報告的數據信息是偽造、不真實的，那么稅務部門是可以按照法律規定對納稅額進行核查的。

目前，我國稅務機關在轉讓定價領域的關注點有了不少轉變。由關注單一功能企業轉變為對特定行業，特別是集團業務高度整合、關聯交易金額大、類型多的行業;從關注有形資產轉讓轉變為關注無形資產轉讓;更注重研發環節與營銷環節的功能與風險分析;更注重對企業發揮功能以及擁有無形資產對于集團價值貢獻的分析;更注重轉讓定價調查和調整的準確性與合理性，比如，可比公司所處市場經濟環境是否相似也成為可比分析關注的重點（劉偉，李儉，2018）。正是基于以上情況，無論跨國企業還是稅務機關，對于轉讓定價的確定，都必須高度關注，正確合理地確定轉讓定價，才能保證利潤的可靠性和稅收的合理性和穩定。

二、案例介紹

1.行業背景

近年來，顯示器行業為提升盈利空間，行業內許多企業通過并購實現了專利、渠道、技術等的升級和資源共享。奧瑞德已與重組標的公司及其股東簽署協議，重組標的公司主要經營資產為位于荷蘭的Ampleo公司，也就是說此次重組涉及海外收購。歐司朗收購美國領先軟件平臺供應商DigitalLumens，以強化物聯網應用產品組合。臺灣鴻海入主日本夏普之后，鴻海將擁有群創和夏普。群創擁有豐富的制造經驗，夏普擁有最先進的顯示技術，這種整合將使臺灣鴻海變得更具競爭力。

全球市場的電子行業都紛紛出現跨國并購，跨境關聯交易中的轉讓定價問題也引起各國重視。

我國顯示器行業在跨國收購的背景下，不少集團公司都擁有注冊地在海外的關聯企業。集團內部關聯企業間關聯交易屢見不鮮，其中轉讓定價問題愈發引起了企業與稅務當局的重視。

2.案例企業

本文選擇的案例企業是在關聯方交易中有代表性的華映科技。華映科技（集團）股份有限公司（以下簡稱：華映科技）是第一家在A股市場成功借殼上市的臺資企業，于1993年登陸深圳證券交易所，股票代碼為000536。

2010年1月，公司實施重大資產重組后，控股股東變更為中華映管（百慕大）股份有限公司，實際控制人為中華映管股份有限公司，最終控制人是大同股份有限公司，其在福建電子行業中處于領先地位，也是全球重要的核心平板顯示器組件制造商。近年來，公司正在行業內深耕，既強化原有優勢又不斷開發新的優勢。借助實際控制人在生產經驗、技術研發和客戶資源方面的優勢，基本形成了涵蓋液晶模組、帶蓋玻璃以及面板的產品戰略布局。截止到2017年12月31日，公司以及控股公司的業務模式主要包括進料加工、來料加工、生產銷售和貿易投資。華映科技于2014年成立子公司科立視材料科技有限公司，是國內第一家采用溢流法生產高鋁蓋板玻璃的企業。玻璃蓋板因為其高透光、耐刮的特點在平板、手機、觸控筆記本等移動終端中占有一席之地。蓋板玻璃行業進入壁壘髙，在它所形成的寡頭壟斷市場中，華映科技憑借自身技術高居產業鏈頂端，盈利能力較強。

根據2015年～2017年公司年報列示的重大關聯交易，可以得知華映科技公司涉及不同類型的關聯交易方。這些關聯方所在的區域包括英屬百慕大群島、馬來西亞、日本、美國以及中國臺灣和中國香港等。以下是幾個近年來與華映科技交易較為頻繁的境外關聯方，其適用的企業所得稅稅率如表1所示。

資料來源：華映科技（集團）股份有限公司2017年年報

三、案例調查

1.關聯交易調查

2017年，華映科技公司和關聯方的關聯交易涵蓋了買入材料、固定資產、獲得服務、提供服務和售賣產品。交易活動的統計數據詳情如下：

（1）關聯采購分析

2015年～2017年，華映科技采購原材料和固定資產的關聯采購總金額（含采購材料及固定資產）分別是：16.69億元，16.49億元以及20.48億元。表2詳細列示了2015年～2017年與華映科技交易較為頻繁、金額較大的8家關聯方，其詳細采購金額如表2。

資料來源：華映科技（集團）股份有限公司2015年～2017年年報

通過查閱2015年～2017年的年報可以知道，在前五名供應商采購額中，關聯方采購額占年度采購總額的比例分別為69.31%，28.91%，19.90%。綜上，說明公司的采購業務對關聯方存在依賴性。年報中又注明，關聯方購入價是根據市場價為標準參考;缺少準確的市場價則根據產品的成本加成法來計算;假如缺少準確的市場價，又不能使用成本加成法，就通過討論商議，得到一個雙方認可的價格。從年報中我們也能看出，所有的關聯交易都是以協議價格方式完成，而協議價格有可能偏離市場價格或成本加成法下的價格，故存在一定的稅務風險。

（2）關聯銷售分析

華映科技的主要產品是模組和液晶產品，銷往境內外客戶。2015年～2017年，華映科技關聯銷售主要交易方是臺灣的中華映管、精英電腦和星海通信，具體數據如下表所示：

資料來源：華映科技（集團）股份有限公司2015年～2017年年報

查閱年報發現，2015年，華映科技的關聯銷售金額29.53億元，占同類銷售的60.02%。2016年，華映科技的關聯銷售金額17.83億元，占同類銷售的51.07%。2017年，華映科技的關聯銷售金額27.21億元，占同類銷售的55.65%。近三年關聯銷售主要是發生在境外的中華映管以及精英電腦之間。年報顯示，向關聯方銷售液晶顯示模組交易價格的確定依據：以市場價格為基準定價;當不存在確切的市場價格時，以成本加成方式確保銷售方擁有同行業市場平均水平的銷售利潤。主要關聯方中華映管處于臺灣省，企業所得稅稅率為17%，與國內企業所得稅稅率25%存在稅率差，令人懷疑它是否進行了利潤轉移。

四、建議

對于華映科技而言，它是能夠按照原有的計劃方案、運營策略和管理目標，對主管稅務部門建議轉讓定價方法。然后稅務部門審核企業提交的轉讓定價模式，假如稅務部門認可提交的模式，雙方就能簽署預約協議。接下來跟境外關聯企業進行活動時，企業所用的交易定價模式要是跟預約協議是一樣的，稅務部門就會給予通過;假如出現了偏差，稅務部門是要更改定價的。借助此類單邊預約協議的手段，企業實現了增強跨國交易稅收處理的可預測性，減少不確定性。另一方面，由于華映科技是跨國公司，還可以執行雙邊或多邊預約定價協議，以減少雙重課稅的風險。總而言之，預約定價協議就是將企業轉讓定價的事后審計提到轉讓定價實施前。

與稅務機關的有效溝通，在企業進行轉讓定價稅收風險控制時非常重要。企業可以自行組建專業的溝通團隊來完成與稅務機關的溝通，也可以尋求外部專家作為和稅務機關溝通的橋梁，通過溝通明確自身可能存在的風險從而更好地事前防范。

參考文獻：

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作者簡介：陳瑛，供職于杭州神林電子有限公司。