企業(yè)會計政策選擇及影響因素研究

湯玲

摘要：本文對企業(yè)會計政策選擇中的會計規(guī)則制定權(quán)安排、會計政策選擇的必然性的理論基礎(chǔ)進行了闡述，并對管理當局在選擇會計政策時的影響因素進行了分析，為我國企業(yè)會計政策選擇研究提供參考。

關(guān)鍵詞：會計政策;選擇;影響因素

1.會計規(guī)則制定權(quán)安排的理論基礎(chǔ)

在實踐中，企業(yè)的計量工作是由會計來開展的。會計計量是會計系統(tǒng)的核心職能，它包括資產(chǎn)計量和收益確定兩個方面。收益確定可視作剩余計量在會計學上的近義用語。資產(chǎn)與負債的計量是剩余計量的基礎(chǔ)。當然，剩余計量并非是資產(chǎn)計量的唯一目的，但是在某種意義上，資產(chǎn)計量與剩余計量（收益確定）可看作是同一枚硬幣的兩面。現(xiàn)代會計圍繞會計計量這一核心還確立了會計確認、記錄和報告等環(huán)節(jié)。因此，剩余計量規(guī)則制定權(quán)的合約安排實際上涵蓋了上述各個環(huán)節(jié)。會計規(guī)則制定權(quán)安排首先包括一般通用的會計規(guī)則的制定權(quán)和剩余的會計規(guī)則制定權(quán)兩個方面的合約安排。前者是指對參與會計規(guī)則制定的各方給予關(guān)注并能夠做出適當規(guī)定的會計事項處理規(guī)則的制定權(quán)的合約安排;而后者則是指對一般通用的會計規(guī)則中具有較大選擇空間的會計事項處理規(guī)則選擇權(quán)的合約安排。同其他合約安排一樣，這兩份合約自然也都是不完備的，故為合約功能之完備，還應就其是否履行監(jiān)督達成合約安排，即要有外部權(quán)威的存在。理想的現(xiàn)代企業(yè)會計規(guī)則制定權(quán)的合約安排范式應是：政府享有一般通用的會計規(guī)則的制定權(quán)（即會計準則），經(jīng)營者享有剩余的會計準則的制定權(quán)（即會計政策選擇），由獨立、客觀、公正的會計專家（如注冊會計師）擔當外部權(quán)威來監(jiān)督經(jīng)營者對一般通用的會計規(guī)則制定權(quán)的適當行使。

2.會計政策選擇必然性的理論基礎(chǔ)

這一合約安排的有效性取決于內(nèi)外部公司治理的有效性，即會計職業(yè)界、非人力資本市場、經(jīng)營者市場、資產(chǎn)及服務市場和工人市場等的存在及競爭程度。正如公司法等法律是企業(yè)參與人共同“簽署”的合約的一部分，是一份關(guān)于一般通用的會計規(guī)則的公共合約（通用合約）。它產(chǎn)生于上述原因，它對一般通用的會計規(guī)則的權(quán)以一種公共的合約安排來替代單個企業(yè)的私人合約安排，從而節(jié)省交易成本。這是一項制度創(chuàng)新，換言之，會計準則是一項節(jié)約交易成本的制度創(chuàng)新的結(jié)果。在該項制度創(chuàng)新中，一方面大大節(jié)約企業(yè)參與人的交易成本;另一方面也產(chǎn)生了一項新的交易成本，即注冊會計審計成本，當然，后者要遠小于前者，否則就不會發(fā)生創(chuàng)新。但是，會計準則這一公共合約又不可能完全替代單個企業(yè)的私人合約，即會計準則這一公共合約是不完備的，這決定了會計政策選擇必然存在。

3.管理當局在選擇會計政策時會考慮的因素

我國目前的會計政策選擇空間較小，機會主義盛行，并且具有很大的強制性。具體表現(xiàn)如下：

（1）出于經(jīng)營者自身物質(zhì)利益和政績考慮。財務指標的考核，不僅關(guān)系到對企業(yè)總體經(jīng)營情況的評價，還關(guān)系到企業(yè)經(jīng)營者的經(jīng)營管理業(yè)績的評定，直接觸及經(jīng)營者、經(jīng)營者的利益。因此，一般說來，經(jīng)營者便有動力去生產(chǎn)并披露失真地會計信息，以提高他自己地收益;會計人員僅僅是企業(yè)地生產(chǎn)者之一，他只能得到合同規(guī)定地固定工資，也就沒有動力去生產(chǎn)并披露失真地會計信息。

（2）出于籌措資金地考慮。隨著我國金融體制地改革，銀行等金融機構(gòu)為了進行風險管理，把款的安全性放在地位。在向企業(yè)提供貸款時，必須要考察企業(yè)的償債能力。而銀行確定企業(yè)的資信能力的依據(jù)就是企業(yè)提供的會計報告，所以企業(yè)面臨資金短缺，急需貸款時，經(jīng)營者就會采取能夠提高其資信的會計選擇。57.68%的上市公司經(jīng)營者認為改善公司在二級市場上的形象是利潤包裝的動因，55%的投資者認為利潤包裝是在于提高公司籌資能力的動機（蔣義宏，2002）。許多公司為了提高股票發(fā)行價格，就會選擇平滑利潤的會計政策選擇。31.03%的上市公司經(jīng)營者認為提高配股價格是利潤包裝的動因，56%的投資者認為上市公司經(jīng)營者操縱利潤的動機是哄抬本公司股票價格（蔣義宏，2002）。

（3）出于上市考慮。為了從證券市場上募集大量資金，許多公司發(fā)行股票和股票上市的愿望十分強烈。但是，根據(jù)我國證券法規(guī)規(guī)定，發(fā)行和上市股票的公司必須具有連續(xù)三年盈利的經(jīng)營業(yè)績。于是，許多企業(yè)為了股票發(fā)行及上市，通過選擇平滑利潤的會計選擇來確保企業(yè)連續(xù)三年盈利。甚至上市前的利潤操縱比上市后更為嚴重。

（4）出于再融資的考慮。上市公司為了擴大經(jīng)營規(guī)模，希望在證券市場上進行再籌資：增發(fā)新股或配股。但是，中國證監(jiān)會對上市公司的配股行為有嚴格要求。經(jīng)營成果的好壞，意味著公司是否具有資本擴張的能力，而資本擴張被看作是公司發(fā)展?jié)摿Φ南笳鳌Ｓ谑牵O(jiān)管措施的影響、公司自身對配股資金的需求以及投資者簡單的價值判斷等因素的存在，促使企業(yè)在會計年度結(jié)束時測算本企業(yè)的經(jīng)營成果。對運用企業(yè)的會計政策選擇對企業(yè)的經(jīng)營成果進行操縱是上市公司參見的手法。

（5）出于避稅的考慮。所得稅是企業(yè)的基本稅種之一，所得稅是在會計利潤的基礎(chǔ)上，通過納稅調(diào)整，將會計利潤調(diào)整為應納稅所得額，再乘以適當?shù)乃枚惵识贸龅摹Ｒ虼耍凇氨芏悺钡哪康模恍┢髽I(yè)便會進行會計選擇。當然，也有少數(shù)國有企業(yè)和上市公司，基于資金籌措和操縱股價的目的，有時甚至不惜虛構(gòu)利潤，多交所得稅，以“證明”其盈利能力。

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