作業成本法在物流企業成本管理中的應用
——以X物流企業無錫分公司為例

陸 珂

作業成本法是一種成本核算方式，豐富了傳統成本會計的理論體系，采用更加科學的態度分配成本，可以獲得較準確的成本信息，有利于加強成本控制、提高管理效率，以便管理層進行最優決策，也有利于物流企業更好地對服務產品進行定價，合理地進行資源配置，實現降低成本、提高市場競爭的目標。

一、作業成本法對物流企業成本管理的現實意義

（一）作業成本法可滿足物流企業個性化的生產要求。 物流企業對外提供物流服務是以與客戶簽訂的合同為基礎，物流服務個性化要求高，作業成本法采用科學合理的分配標準進行成本費用分配，使成本歸屬性提高。

（二）作業成本法解決了物流服務定價難的問題。 作業成本法能夠準確地計算每個客戶的服務成本及客戶間的成本差異，幫助企業制定出合理的產品價格。

（三）作業成本法可以幫助物流企業減少“非增值作業”。物流企業可以通過作業成本法在對外提供服務一系列作業鏈中找到“非增值作業”，對企業的“作業流程”進行改造。

二、作業成本法在物流企業成本管理中的應用模式

（一）服務產品成本計算。“產品消耗作業，作業消耗資源”是作業成本法的基本原理，物流服務產品的成本是生產產品（服務）所需的各個作業的成本之和，而每項作業成本是該項作業耗費資源的數量與單位資源費用的乘積。

（二）服務產品定價。物流企業可以利用分布定價和綜合定價兩種方式。分布定價方法是物流企業為客戶提供物流服務時，按照其所提供的各個物流環節單獨計價收費。綜合定價法是物流企業根據客戶的要求，同時考慮提供該物流服務所涉及的物流環節、服務水平和操作的復雜程度，確認整體物流服務價格。

（三）成本控制。在正確計算出物流服務產品的成本、采用適當的定價方式決定產品價格后，利用成本動因分析發現物流企業中的無效作業，選擇合適的方法進行作業改善，以實現成本管理的最終目的：降低成本，提高效率。

三、作業成本法在物流企業成本管理中的應用——以X 物流企業為例

（一）背景描述

1.公司介紹。X物流公司是中國大陸最早成立的國際貨運代理企業，是亞太地區最具領導地位的第三方物流供應商之一。X物流企業分布在31個省份的129個分、子公司及辦事處，員工超過4 500人，有2 000輛運輸車輛和240 000平方米的倉儲和物流中心。X物流公司為客戶提供貨代、快件及合約物流(包括倉儲及配送)三大服務。本案例采用X物流公司無錫分公司為研究對象。

2.X物流公司無錫分公司的成本核算與控制現狀分析。成本核算與控制以傳統的成本核算制度為主，以服務作為對象進行，其中對服務成本核算是按分步法和分批法進行的，主要是以數量為基礎的成本核算方法。近年來，隨著現代信息系統引入，機器和電腦輔助生產系統在某些工作上已經取代了人工，人工成本比重下降。為提高運輸及配送效率，物流企業在運輸服務中同時為多家供應商、零售商及客戶服務，公司服務品種增加，直接人工、直接材料費用減少，相應的營運間接費用不斷提高。傳統成本核算方法使許多物流活動產生的費用處于失控狀態，迫切需要一種新的方法來改變這種情況。

（二）應用過程

X物流公司無錫分公司有2個合作客戶比較穩定，簽訂了物流服務合同，分別是HLS公司和JP公司。服務合同內容都是幫客戶每月將60 000件同樣的電子元器件配件從國外指定地點運至無錫（假設兩個物流服務合同的起點和終點相同）。

HLS公司要求60 000件貨物一次入關到達X物流公司無錫分公司的倉庫，然后每三天送6 000件到其無錫的工廠。為滿足HLS公司的要求，X公司每個月60 000件貨物從國外利用貨輪運到上海港，貨物到港后用貨車從上海港運輸到X公司的倉庫，然后每三天送6 000件到位于無錫的HLS公司，入X公司租用的1 200平方米的倉庫。

JP公司要求60 000件貨物分三次入關運到X物流公司無錫分公司的倉庫，然后每天運送2 000件到其無錫的工廠。為滿足JP公司的要求，X公司每個月60 000件貨物從國外利用貨輪分三次運到上海港，貨物到港后用貨車從上海港運輸到X公司的倉庫，然后每天分送2 000件到位于無錫的JP公司，入X公司租用的800平方米的倉庫。

1.確認主要作業。兩項物流服務的過程包括：從國外到上海港的海路運輸，貨物入境代理保管，從上海港到X公司倉庫的公路運輸、貨物在X公司的倉儲保管，X公司向兩家公司的貨物配送等。主要作業為九項作業，依次如圖1所示。

2.確認各類資源耗費。對X公司各項資源耗費如表1所示。

表1!各項作業的資源費用

3.確認各項作業的成本構成。對X公司各作業的成本構成分為直接變動成本和間接作業成本，公路運輸作業中燃油費和路橋費為直接變動成本，貨物配送作業中燃料費為直接變動成本，其他資源費用均為間接作業成本。

4.各項作業成本的計算

（1）訂單處理作業。每月給HLS公司送72 000件貨物，每三天送一次，共10次；每月給JP公司送72 000件貨物，每天送一次，共30次，因此每月定單數為40次。每月訂單處理作業成本費用明細：訂單處理人員工資2 000元(這2家公司訂單處理人員1名)；通訊費300元；其他費用300元，合計2 600元。

（2）海路運輸。海路運輸為外包作業，作業動因為海運次數（假設兩份合同的訂單不存在交叉情況）。每月HLS公司的6 0 000件貨物一次運到上海港，JP公司的60 000件貨物分三次運到上海港，海運費用為15 000元。

（3）報關作業。每月報關作業成本費用明細：報關人員工資2 000元（這2家公司報關人員1名）；通訊費300元；報關費1500元，合計3 800元。

（4）公路運輸。HLX公司和JP公司的貨物體積都比較小，都屬于電子類配件，所以每次運輸和配送只需一輛貨車即可。從上海港到無錫X公司大約為300公里。假設2份訂單沒有交叉使用車輛，所以每月需要出車3趟。

A.直接變動成本

公路運輸作業直接變動成本費用：燃油費1.35元/公里（柴油價格為4.5元/升，車輛每百公里耗油30升），路橋費1.2元/公里（以往統計經驗數）。

每趟上海港到無錫X公司來回的直接變動成本為：（1.35+1.2)×2×300=1 530元/趟

分層教學是一種先進的教學方法，正如教育需要不斷的改革，它也需要不斷地完善和創新以突破層層阻礙。20世紀初美國分層教學的失敗是由于它破壞了種族間的民主與平等，這也是如今社會各界所擔心的問題。初中教學是英語語言教學的一個重要階段，承擔著承上啟下的作用。如何在保證教育公平的前提下，發揮分層教學的作用，探索出適應現代化英語教學的新模式，成為一個亟待解決的問題。

每月公路運輸作業直接作業成本為：1 530×4＝6 120元

B.間接變動成本

每月公路運輸作業間接作業成本費用：司機工資2 500元；車輛折舊5 000元（車輛購價28萬元，相關稅費支出2萬元，使用5年，殘值5萬元）；車輛維修費1 000元（車輛責任險、乘員險等12 000元/年）；保險費1 000元；通訊費400元；養路費1 440元（180元/月·噸，每輛車8噸）；年審費125元（1 500元/年）；運輸管理費400元（50元/月·噸，每輛車8噸），合計11 865元。

（5）驗收作業。每月貨物驗收作業成本費用：驗收人員工資2 000元；驗收人員電話費300元；其他費用200元，合計2 500元。

圖1 確認作業

（6）貨物入庫作業。叉車服務于貨物出、入庫時的裝卸，發生的費用分攤到出、入庫兩個作業成本中。每月貨物入庫作業成本費用為：叉車司機工資2 000元；叉車折舊費1 000元（成本12萬元，可使用年限10年）；叉車燃油費1 000元，合計4 000元。貨物入庫作業成本為4 000/2＝2 000元。

（7）貨物倉儲作業。每月貨物倉儲作業成本費用：倉儲人員工資4 000元（2名倉儲人員，每人每月2 000元）；倉庫租金20 000元（2 000平方米倉庫租金24萬元/年）；通訊費400元；其他費用200元，合計24 600元。

（8）貨物出庫作業。貨物入庫作業成本為：

4 000/2＝2 000元

（9）貨物配送

X公司到HLX公司與JP公司的距離都為10公里。HLX公司每三天配送一次，JP公司每天配送，僅需一輛配送車即可滿足2家公司的配送，每月配送次數為40次。

配送車輛每百公里耗油30升，柴油價格為4.5元/升，直接作業成本率：30×4.5/100＝1.35元/公里

因此直接作業成本為：1.35×10×40＝540元

B.間接作業成本

每月貨物配送作業的間接成本費用：司機工資2 500元；車輛折舊3 000元（車輛購置成本18萬元，分5年折舊）；修理費1 000元；養路費1 100元（每噸每月220元，配送車為5噸車）；運輸管理費400元（每噸80元，配送車為5噸車）；保險費415元（每年5 000元）；年審費25元（每年年審費用300元）；通訊費300元，合計8 740元。

5.確認作業總成本。根據對9個作業成本的計算，X公司作業總成本計算如表2所示。

表2!作業總成本表

6.確定作業成本動因，并計算作業成本動因率

作業成本動因將各個作業的成本與成本對象聯系起來。即本案例中，九項作業所歸集的成本與兩份物流服務合同相聯系。

（1）確定各作業的成本動因數

根據兩份物流合同，可以計算作業成本動因數，如表3所示。

（2）計算成本動因率

作業成本動因率根據各作業成本與作業動因數確定，如表4所示。

7.將作業中心成本分配給成本對象。X公司將九項作業成本分配到HLS和JP公司兩份物流服務合同。根據作業動因率與HLS和JP公司兩份合同的動因數，分別計算兩份合同的成本：

分配額＝作業動因數×作業動因率

表3!作業動因數

表4!作業成本動因率

表5!物流服務合同成本計算表

各作業的成本分配給HLS和JP公司兩份物流服務合同后，分配額相加可得到成本對象的總成本，再除以產品件數，可得單位成本，如表5所示。

從表中可以看出，JP公司的總成本為51 213.75元及產品單位成本為0.85 元/件，大大高于HLS公司合同的總成本28 551.25元及單位成本0.48元/件。可以看出，同樣數量同樣的電子元件，在同樣期間內，從同樣的始發地運送到同樣的目的地，兩份合同的成本差異非常大。

X公司按照傳統成本計算方法，間接費用按產品件數在兩份合同中分配，兩份物流服務合同運送的電子元件都為30 000件，計算出來的成本相等，即79 765/2＝39 882.5元，單位成本均為39 882.5/60 000＝0.66元/件。由此可見，傳統成本計算方法計算出來的HLS公司的單位產品物流成本偏高，JP公司的單位產品物流成本偏低，兩份合同的真實物流成本不能得到正確的反映。傳統成本計算法下計算出失真的成本，影響了X公司的產品定價，會導致HLS公司定價偏高，JP公司定價偏低。

（三）作業成本法在物流企業成本中應用的成效分析

對于X公司來說，采用作業成本法的好處是，它不但可以找出哪些物流服務合同是盈利的，哪些物流服務合同是虧損的，而且可以利用作業成本管理的思想在更大范圍內對其客戶進行管理。比如X公司可以一方面考慮是否能夠改進流程，與JP公司客戶協商是否可以修改物流服務合同條款，如果不行，可以向客戶說明詳細的成本計算過程，看其是否可以提高價格。

在作業成本核算法的基礎上，X公司可以對作業進行增值分析，對確認的非增值作業，則采取有效措施予以消除，如驗收作業不能為企業帶來價值增值，企業可以將其消除；增值作業可以采取適當方式進行作業改善，從而降低成本，如公路運輸作業和配送作業可以通過高效率的運輸和配送來降低物流成本。

從上述案例分析中可以得出結論：作業成本核算相對于傳統以數量為基礎的成本核算方法，能提供更為準確的成本信息，使物流企業進行有效的成本控制與管理，同時使物流企業服務產品的定價更為準確與合理。