國有企業在“一帶一路”沿線國家投資資產的審計研究
——以A集團公司為例

徐云龍 周婷婷（中交投資有限公司北京100029北京理工大學北京100086）

一、引言

“一帶一路”倡議的提出，使我國國有企業的海外業務持續拓展，對外投資規模不斷上升。2010年1月15日國務院國資委秘書長、新聞發言人在國新辦新聞發布會上表示，目前，已有81家國有企業在“一帶一路”沿線承擔了超過3 400個項目。這些項目分布在基礎設施建設、能源資源開發、國際產能合作等領域，其中有一大批具有示范性和帶動性的重大項目和工程。在基礎設施建設方面，中央企業充分發揮在基礎設施領域積累的經驗和優勢，主動參與重大項目建設，實施高水平的運營管理，有力推動了“一帶一路”沿線國家的互聯互通和協同發展。目前，在“一帶一路”沿線已開工和計劃開工的基礎設施項目中，中央企業承擔的項目數占比超過60%，合同額占比接近80%。在國際產能合作方面，中央企業根據“一帶一路”沿線國家經濟發展需要，先后在20多個國家開展了60個油氣合作項目，在參與礦產資源開發中加強技術交流和共享，有效提升了沿線國家能源礦產資源開發的能力和水平。同時，中央企業還積極為“一帶一路”項目融資搭建橋梁（劉衛東等，2020）。

國有企業在境外投資過程中獲得聲譽與效益的同時，也面臨著境外投資失敗、境外違規經營、國有資產流失等諸多風險（張幸、祝令彬，2020），這引起了黨和國家的高度關注。黨的十八屆四中、五中全會對加強境外國有資產審計監督工作均提出了明確要求，黨的十九屆中央紀委四次全會強調要完善境外國有資產監管制度，審計署和國資委等多次發文要求加強境外資產管理水準和監管力度。由此可見，強化國有企業境外投資資產的審計工作、彌補境外機構監管漏洞勢在必行。

二、對國有企業在“一帶一路”沿線國家投資資產審計的意義

加強對國有企業在“一帶一路”沿線國家投資資產的審計監督，有利于保障境外資產安全，防止國有資產流失，促進我國軟實力提升，提高國際競爭力，為“一帶一路”倡議的落實保駕護航。

（一）促進境外投資和經營活動合規合法，保障國有資產安全。合規合法是國有企業在境外進行穩定經營的必要條件，國有企業國際競爭力也包含了合法合規的管理能力。近年來，在國有企業對外進行投資建設時，侵吞、賤賣國有資產等違法違紀行為時有發生，造成國有資產流失。通過加大國有企業境外資產的審計監督力度，擴大審計覆蓋面，可以及時發現違法違紀、侵吞國有資產的苗頭性問題，從源頭上堵塞國有資產流失的漏洞，保障國有資產的安全。同時，可以監督企業進行整改，守住經營底線。

（二）揭示經營風險，規范管理，提高企業國際競爭力。通過審計，可以及時揭示企業經營過程中存在的風險與隱患，并分析原因、找出癥結；能夠使境外機構認真梳理、評估和分析各項經營管理環節，及時發現并糾正經營管理中的漏洞與偏差，及時采取風險應對措施，規范管理，進而促進國有企業提高管理水平，提高國有企業的國際競爭力。

（三）推動國有企業積極響應“一帶一路”倡議。國有企業在“一帶一路”沿線國家進行投資建設，境外審計的工作重點也將放在“一帶一路”沿線國家的建設項目上，對境外投資項目重大經營決策的科學性、境外機構內控機制的健全性、經濟效益的真實性等進行嚴格審計監督，推動國有企業積極響應“一帶一路”倡議。

三、國有企業在“一帶一路”沿線國家投資資產的審計風險

（一）審計力量配備不足。近年來，隨著國有企業資產規模的快速增長，對其監督的要求也越來越高，企業現有審計力量在做好境內審計工作的同時，難以滿足企業境外資產審計的需要。同時，受離境手續審批、差旅費用高等因素的制約，造成出境審計頻次低，人員配備不足，導致境外審計力量薄弱。此外，境外生產經營資料多為外語標，鑒于一些經營事項會涉密的情況，對境外審計人員的業務能力和政治素養提出了較高的要求。在開展境外審計工作中，受語言障礙、專業水準、知識結構及實踐經驗等因素制約，審計人員可能無法對境外企業經營情況做出準確客觀的評價，在一定程度上影響了境外審計的監督效果。

（二）境外法律法規認識不足。國有企業境外資產審計需要以法律為依據，需要考慮“一帶一路”沿線國家和地區的主權事項（吳欣，2019）。然而，受多方面因素制約，境外審計人員難以在短時間內掌握“一帶一路”沿線國家和地區的相應法律法規，因而在全面揭示境外審計項目管理的特有風險方面存在不足，如因對當地稅法等情況不熟悉，無法衡量稅務風險；不熟悉境外法規對合同內容及簽訂程序的規定，無法判斷合同違規等風險，這在一定程度上影響了審計效果。

（三）審計方法受限。在審計過程中，通常需要供應商、客戶及銀行的配合。但進行境外資產審計時，難以使用銀行查詢、企業調查、發票真偽查詢等國內常用的審計取證方法，也難以對相關單位如供應商、分包單位等開展外部調查，資金流向與業務真實性難以核實，監控難度較大。

四、強化國有企業在“一帶一路”沿線國家投資資產審計的措施——以A集團公司為例

隨著集團公司的發展壯大，在建項目、境外機構無論在數量上、還是在資產規模上均迅速增長。為保障國有企業在“一帶一路”沿線國家投資資產的安全，防止國有資產流失，A集團公司采取了一系列措施，以強化其在境外投資資產的審計。這些舉措取得了一定的成效，為國有企業在境外開展審計工作以及規避審計風險提供了實踐路徑。

（一）設置境外審計專崗。通過設置境外內部審計機構或崗位，達到加強境外資產監管力度、充實內部審計力量、構建全面覆蓋的內部審計體系的目的。

1.建設目標。A集團公司的境外機構根據自身規模和需求設置內部審計機構或崗位，內部審計機構或崗位在集團公司審計部的業務指導下，受境外機構直接領導，自主開展內部審計工作，審計結果及整改情況以向境外機構匯報為主、向集團公司審計部匯報為輔，以增強境外機構自查自糾的能力為主要目標，就地發現、就地解決、就地改正，促進境外機構的持續、健康和高質量發展。

2.組織建設及人員配備。境外機構原則上由境外機構（黨組織）負責人分管審計工作；由境外機構商務合約部設審計專員1名，負責具體組織、統籌實施境外機構的內部審計工作；審計專員向境外機構（黨組織）負責人直接匯報審計工作進展，審計組長通常由審計專員擔任。在具體開展審計業務時，境外機構可內部指定商務管理、項目管理、財務管理等專業人員為兼職審計人員，與審計專員組成審計組，形成專業互補，共同完成相關審計工作。在審計組人員配置上，也可以根據業務需要，適當配備工程設計、工程施工、設備制造等相關專業技術人員。境外機構應按照“能上能下、能進能退”的原則，強化審計專員交流和崗位輪換（境內外輪換，機構內部部門間輪換等），完善退出機制，拓展審計專員職業發展通道。審計專員應當接受集團公司審計部的業務指導和監督，對于發現的重大問題，應及時向集團公司審計部報告。

3.審計專員崗位職責。建立健全境外機構內部審計制度體系；確立年度審計重點，編制年度審計計劃；負責具體組織實施經濟責任審計、財務收支審計、績效審計、內控審計、專項審計及審計調查等項目；負責跟蹤、督促、檢查審計發現問題整改并報告審計整改情況；負責進行季度和年度工作總結，統計審計業務數據；參與機構內部的績效考核工作；積極配合集團公司審計部對本單位開展的審計工作；完成境外機構領導、集團公司審計部安排的其他相關工作。

（二）優化審計機制。

1.創新審計理念。（1）在傳統審計的基礎上，境外機構致力于實施“放心審計”和“增值審計”，并完成內部審計職能由監督評價向服務建議轉變。“放心審計”主要針對防范經營風險而言，“增值審計”主要針對改善管理、增進效益而言。“放心”和“增值”是辯證統一的關系，相輔相成，共同致力于集團公司的持續、健康發展這一總體目標。（2）強化審前調查，把審前調查作為提高審計項目質量的關鍵舉措來抓，使審計目標更加明確，審計方案更加可行，審計實施更有針對性；強化過程控制，做好審計質量全過程控制，強化進度管理，全面提高審計質量和審計效率；強化后續管理，重視對審計底稿質量的管理。（3）實施投資項目全生命周期審計。細化投資審計體系，對投資決策審計、投資建設審計、竣工驗收審計、投資運營審計、投資退轉審計等不同階段的審計業務內容進行詳細規定，規范投資項目投、建、營、轉全過程的審計行為。將風險導向審計要點按照“投建營轉”等相關環節進行細分，根據國家、集團公司和境外機構相關制度，充實投資審計風險要點。（4）實施聯合工程審計。邀請集團公司商法部、工程部等部門選定境外重點項目實施聯合工程審計。對項目的管理模式、實施模式、組織架構、進度控制、風險控制、預算管理、成本控制、盈虧預測、財務管理、商務管理、質量安全、文化建設以及實施經驗和項目亮點等進行綜合檢查和總結。在會計核算、資金管理、稅務管理、匯率風險、QS管理、工程實施管理等方面指出不足之處并提出建設性意見。

2.改進審計方法與手段。（1）境外機構審計專員通過查閱相關資料，熟悉所在國的相關法律法規、會計準則及經營環境，依據本單位經營管理狀況，制訂詳細的審計實施方案，確定審計重點，做到有的放矢，提高審計效率。（2）從賬項導向審計逐步向風險導向審計過渡。編制《風險導向審計要點及規范》，對經營中的風險要點及其可能引發的問題、應采取的控制手段、審計檢查和測試手段等進行明確列示，具有很強的實操性。在實施審計項目時，風險導向審計與賬項審計共同實施、互為補充，效果顯著。（3）充分利用審計信息系統。大部分境外機構所在地為所在國家的首都或經濟較為發達的城市，基本能夠運用互聯網辦公，因此可以借助信息化技術，不斷提高審計效率。境外機構通過運用A集團公司開發的審計信息綜合系統，如審計整改信息系統，可明顯提升審計整改效率和效果。后續計劃形成完整的審計數據庫，加入邏輯判斷、人工智能等智慧審計功能，對數據進行精準分析和風險預警等。

3.調整審計重點。境外審計專崗以風險管理為導向，以機構內控為主線，貫徹落實國家重大政策措施，根據境外機構的實際情況，適時調整審計重點，以更好地體現審計的功能和價值。境外審計專崗在原職責基礎上，增加發展規劃、戰略決策、三重一大、合規管理、重大措施及年度經營計劃執行情況審計等職責，更加廣泛、深入地揭示生產經營過程中可能面臨的重要風險。

4.審計案例宣貫，促進管理提升和防范風險。實時關注國家審計署的政策動態，以審計署對A集團公司的審計報告為分析基礎，以集團公司對境外機構的審計報告為主線，對發現的問題進行分析，剖析審計重點內容。結合境外審計發現的典型問題，精心編寫審計案例宣講資料，在境外機構審計時及集團公司財務工作會上進行宣貫和交流。

（三）完善審計流程。

1.審計項目確定。境外機構在審計項目的確定上，除了按照集團公司審計工作規定中的日常流程進行確定外，還開展了專項審計、經濟責任審計等。針對機構內部人員事務變更、風險項目、投資項目等，按照“應審盡審”的要求和“兩年輪審一遍”的原則，開展財務收支審計；按照“離任必審”的原則受托開展離任經濟責任審計；根據機構內部控制評審實施細則，以風險為導向，深化內部控制評審；精心選取重、難點項目實施工程專項審計，加強審計深度和廣度；選取對機構業務調整具有重大影響的投資項目開展投資專項審計，從合法合規、流程完備、穩健運營、收益保障、風險可控等五個視角，進行仔細深入的檢查，總結亮點、提示風險，盡可能避免損失，促進國有資產保值增值。

2.現場審計方法。審計組在進駐被審計項目前，首先召開由被審計項目主要負責人和有關部門領導參加的審計見面會，實施經濟責任審計時，被審計人先在審計見面會上述職，并提供書面述職報告；被審計單位負責人和財務負責人向審計組簽認“承諾函”，如實提供有關資料；對審計事項，在深入調查的基礎上，采用詢問、檢查、抽樣和分析性復核等審計方法，獲取充分、相關、可靠的審計證據，并做出審計工作記錄，審計工作記錄應當由相關人員簽字確認。此外，針對集團公司境外機構地域分布廣、監管難度大、合規風險高的特點，集團公司將合規巡查審計嵌入所有類型審計項目，作為固定流程開展，針對巡查審計發現的問題，定期向集團公司監督平臺會議通報，聯合相關職能部門共同完善管理，提高境外機構的合規意識和合規風險管理水平。

3.審計底稿整理。審計組對審計中發現的問題進行分類、歸納，寫出審計工作底稿，并在審計工作底稿中提出整改的意見和建議。完成的審計工作底稿應當附有審計工作記錄和審計證據，對事實不清、證據不足、結論不當的，審計人員應進行補足、更正，并經審計組長復核簽字。境外機構很重視審計底稿的質量管理、審計結果的總結，以及審計中存在問題的溝通交流，除每年年終的業務學習外，還不定期組織業務人員審計心得及業務交流會，加強審計質量管理，推進審計質量全面提升。

4.審計報告撰寫。審計組根據審計實施結果，出具審計報告。審計報告應由審計組長或其指定的審計組其他人員負責起草。審計報告應當事實清楚、證據確鑿、定性準確、建議可行、文字精煉，充分考慮報告使用者的閱讀和理解。審計報告的內容主要包括：審計的基本情況，即審計工作的基本情況（審計人員組成、審計時間、范圍等）、被審計單位基本情況、財務狀況及效益情況、存在的主要問題及建議。審計報告實行審計組長負責制，審計組長應在審計報告上簽字署名。此外，境外機構結合歷年審計經驗及工作要求，優化審計報告模板，不斷提高審計報告質量和審計效率。