稅收優(yōu)惠政策背景下小微企業(yè)稅收籌劃研究

楊爍丹 郭松克

摘 要：小微企業(yè)是我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要組成部分，為了促進(jìn)小微企業(yè)發(fā)展，減輕企業(yè)稅負(fù)，國家出臺了一系列關(guān)于小微企業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策。通過政策解讀，發(fā)現(xiàn)小微企業(yè)在利用稅收優(yōu)惠政策方面具有一定的籌劃空間。本文結(jié)合案例，分析了小微企業(yè)增值稅和所得稅納稅籌劃問題，旨在使公司實現(xiàn)節(jié)稅目標(biāo)，也為其他小微企業(yè)稅收籌劃提供思路。

關(guān)鍵詞：稅收優(yōu)惠;小微企業(yè);稅收籌劃

中圖分類號：F812.42 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：2096-0298（2020）11（a）--03

小微企業(yè)在我國經(jīng)濟(jì)生活中發(fā)揮著維護(hù)社會穩(wěn)定、促進(jìn)穩(wěn)定就業(yè)和提高經(jīng)濟(jì)發(fā)展等作用，在國民經(jīng)濟(jì)中占據(jù)重要地位。為進(jìn)一步促進(jìn)小微企業(yè)發(fā)展，減輕小微企業(yè)稅負(fù)，我國在過去兩年左右的時間，先后出臺了一系列針對小微企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，涉及小微企業(yè)所得稅、增值稅和其他稅種的減免措施。本文通過解讀相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，對小微企業(yè)在利用稅收政策優(yōu)惠方面的問題進(jìn)行了探討分析，使其通過合理手段進(jìn)行相應(yīng)的稅收籌劃，對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動和財務(wù)事項進(jìn)行合理安排，利用稅收優(yōu)惠的政策臨界點，實現(xiàn)小微企業(yè)利益最大化。

1 小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策解讀

1.1 小微企業(yè)認(rèn)定條件變更

2018年7月，基于國內(nèi)小微企業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀，我國政府出臺財稅[2018]77號文《財政部稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步擴(kuò)大小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策范圍的通知》。在該文件中，對于符合以下標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)定為小微企業(yè)：企業(yè)全年應(yīng)納稅所得額上限100萬元，工業(yè)企業(yè)資產(chǎn)總額上限為3000萬元，從業(yè)人數(shù)上限為100人（工業(yè)企業(yè)之外的其他企業(yè)，資產(chǎn)總額上限為1000萬元，從業(yè)人數(shù)上限為80人）。2019年1月，財務(wù)部和國家稅務(wù)總局在上述文件基礎(chǔ)上，出臺了財稅[2019]13號文《關(guān)于實施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》，和財稅[2018]77號文相比，新政策放寬了小微企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，將企業(yè)全年應(yīng)納稅所得額、資產(chǎn)總額和從業(yè)人數(shù)上限提高到300萬元、5000萬元和300人。

1.2 小微企業(yè)所得稅減免政策

財稅[2019]13號文中指出，小微企業(yè)無論是采用查賬征收方式或核定征收方式，都可享受普惠性稅收減免政策，并且對小微企業(yè)所得稅實行超額累進(jìn)計稅辦法，對企業(yè)年應(yīng)納稅所得額≤100萬元，減按25%計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅，即企業(yè)所得稅實際稅負(fù)為5%;對100萬元<年應(yīng)納稅所得額≤300萬元時，減按50%計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅，企業(yè)所得稅實際稅負(fù)為10%。從中可以看出，實行超額累進(jìn)計稅后，小微企業(yè)所得稅稅負(fù)有明顯下降。

另外，新政策對小微企業(yè)所得稅統(tǒng)一實行按季預(yù)繳方式。預(yù)繳企業(yè)所得稅時，小微企業(yè)的資產(chǎn)總額、從業(yè)人數(shù)需根據(jù)企業(yè)季度平均值確定。如某科技有限公司采用查賬征收方式繳納企業(yè)所得稅，假設(shè)前期未有需要彌補(bǔ)的虧損，截至2019年第四季度末營業(yè)收入累計4589.92萬元，營業(yè)成本累計4321.03萬元，相關(guān)費用累計1.36萬元，利潤總額267.53萬元。第四季度期初從業(yè)人數(shù)為52人，期末從業(yè)人數(shù)為56人，季度初資產(chǎn)總額為1621.76萬元，季度末資產(chǎn)總額為1786.36萬元。則該企業(yè)資產(chǎn)總額=（1621.76+1786.36）÷2=1704.06萬元，從業(yè)人數(shù)=（52+56）÷2=54人，利潤總額267.53萬元。按照財稅[2019]13號文相關(guān)要求，該企業(yè)第四季度應(yīng)繳納企業(yè)所得稅采取兩階段算法，利潤總額267.53萬元分別拆分為100萬元和167.53萬元。其中100萬元部分實際繳納企業(yè)所得稅為5萬元（100×25%×20%），167.53萬元部分實際繳納企業(yè)所得稅為16.753萬元（167.53×50%×20%），合計繳納企業(yè)所得稅21.753萬元（5+16.753）。

1.3 小微企業(yè)增值稅減免政策

其一，《國家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅政策有關(guān)征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第4號）規(guī)定，當(dāng)小規(guī)模納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售時，月銷售額合計≤10萬元或季度銷售額≤30萬元的，免征增值稅，即提高了免征增值稅的銷售額標(biāo)準(zhǔn)。

其二，小規(guī)模納稅人在扣除本期發(fā)生的銷售不動產(chǎn)銷售額后，如果銷售收入未超過10萬元的，其銷售貨物、勞務(wù)和服務(wù)等行為取得的銷售額免征增值稅。如某家小規(guī)模納稅企業(yè)2019年9月銷售貨物取得收入3萬元，提供服務(wù)取得收入2萬元，銷售不動產(chǎn)收入4.9萬元，當(dāng)月銷售收入合計9.9萬元，未超過10萬元標(biāo)準(zhǔn)，則該納稅企業(yè)可享受增值稅免稅政策。又或，這家企業(yè)在2019年10月份銷售貨物取得收入5萬元，提供勞務(wù)取得收入4萬元，銷售不動產(chǎn)收入10萬元，當(dāng)月銷售收入合計19萬元，扣除銷售不動產(chǎn)后的銷售收入為9萬元（19-10），則該納稅企業(yè)當(dāng)月銷售額9萬元可以享受小規(guī)模納稅人免稅政策。

1.4 其他相關(guān)稅費政策

財政部和稅務(wù)總局2019年發(fā)布的財稅13號文中，對六稅兩附加即資源稅、城市建設(shè)維護(hù)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅、耕地占用稅和教育費附加和地方教育附加，納稅人可在50%的稅額幅度內(nèi)減征。此外，增值稅小規(guī)模納稅人依法享受其他優(yōu)惠政策（如資源稅、城市維護(hù)建設(shè)稅等）的，可疊加享受本次減征政策。

2 小微企業(yè)增值稅稅收籌劃分析

2.1 選擇合適的增值稅納稅申報方式

甲公司是從事家政服務(wù)的小微企業(yè)，為增值稅小規(guī)模納稅人。2019年第一季度和第二季度不含稅銷售額，如表1、表2所示。

根據(jù)表1、表2中的信息，甲公司在增值稅納稅期限方面，可選擇按月或按季申報，以下對在兩種申報方式下企業(yè)增值稅稅收籌劃問題進(jìn)行分析。

第一種方案：甲公司按月申報增值稅，第一季度1月份銷售額79800元<10萬元，該月免征增值稅;2月份銷售額112000元>10萬元，該月應(yīng)繳納增值稅=112000×3%=3360元;3月份銷售額105600元>10萬元，該月應(yīng)繳納增值稅=105600×3%=3168元，按月申報方式下該公司第一季度應(yīng)繳納增值稅6528元（3360+3168）。第二季度4月份銷售額106800元>10萬元，該月應(yīng)繳納增值稅=106800×3%=3204元;5月份銷售額81000元<10萬元，該月免征增值稅;6月份銷售額112000元>10萬元，該月應(yīng)繳納增值稅=112000×3%=3360元，按月申報方式下該公司第二季度應(yīng)繳納增值稅6564元（3204+3360）。

第二種方案：甲公司按季度申報增值稅。甲公司第一季度銷售額297400元<30萬元，符合免征增值稅政策;第二季度銷售額299800元<30萬元，也符合免征增值稅政策。

通過上述計算可知，采用按月申報方式，甲公司第一季度和第二季度需繳納增值稅13092元;采用按季度申報，由于季度銷售額都小于30萬，可享受增值稅免征政策。因此，按季度申報方式優(yōu)于按月申報，甲公司采用按季申報增值稅能產(chǎn)生一定的節(jié)稅效應(yīng)。

2.2 合理確認(rèn)本期銷售收入

以上述甲公司為例，該公司增值稅按季度申報納稅，2019年第一季度和第二季度銷售額符合免征政策。從7月份開始，隨著暑假到來家政需求量增大，該公司第三季度公司業(yè)務(wù)量激增，不含稅銷售額超過了30萬元，如表3所示。

第一種方案：甲公司第三季度收入一次性全部確認(rèn)。如甲公司9月份確認(rèn)收入176000元，第三季度不含稅銷售額349500元，大于季度抵扣上限30萬元，不可享受相應(yīng)的增值稅免征政策，該季度應(yīng)納增值稅=349500×3%=10485元。第二種方案可采用遞延確認(rèn)9月份收入。由于甲公司銷售量增加具有一定的季節(jié)性，可將9月份銷售收入176000拆分成兩部分，9月份確認(rèn)126500元，余下的49500元遞延到10月份確認(rèn)。拆分后第三季度銷售額為300000元（81500+92000+126500），可享受增值稅免征政策。

需要說明的是，上述案例中9月份收入金額的確認(rèn)是第三季度增值稅納稅的核心，小微企業(yè)如采用拆分或遞延方式進(jìn)行增值稅納稅籌劃的，要提前確認(rèn)好收入分期收款的時間和金額等條款內(nèi)容。

2.3 選擇開具對應(yīng)的增值稅發(fā)票

甲公司采用增值稅按季申報納稅，2019年第四季度不含稅銷售額，如表4所示。

從表4可知，甲公司10月份和11月份客戶均是家庭用戶，結(jié)算時可開具增值稅普通發(fā)票，12月份銷售收入擬代開增值稅專用發(fā)票。該公司選擇何種開票方式，才可以使公司本季度增值稅符合免征條件。第一種方案：根據(jù)業(yè)務(wù)活動開具普票和專票。甲公司第四季度不含稅銷售收入299700元，小于30萬元，由于10月份、11月份開具了增值稅普通發(fā)票，則這兩個月的銷售額可享受免稅政策，12月份代開的專票銷售額75100元需要交納增值稅，即第四季度應(yīng)繳納增值稅=75100×3%=2253元。第二種方案：全部活動開增值稅普通發(fā)票。甲公司第四季度不含稅銷售收入299700元<30萬元，按照稅收政策開具增值稅普通發(fā)票，可享受增值稅免征政策。

3 小微企業(yè)所得稅稅收籌劃分析

小微企業(yè)所得稅實行按季度預(yù)繳方式，所得稅稅率按照年應(yīng)納稅所得額分為兩檔，年應(yīng)納稅所得額不超過100萬元的，實際稅負(fù)為5%;年應(yīng)納稅所得額小于300萬元大于100萬元部分的，實際稅負(fù)為10%。企業(yè)可以根據(jù)實際情況，調(diào)整應(yīng)納稅所得額，或使用加計扣除政策，實現(xiàn)稅收利益最大化。

3.1 購置固定資產(chǎn)（設(shè)備、車輛等）享受一次性加計扣除優(yōu)惠政策

根據(jù)財稅[2018]54號文《關(guān)于設(shè)備、器具扣除有關(guān)企業(yè)所得稅政策的通知》，企業(yè)截至2020年底，如有新購進(jìn)固定資產(chǎn)的，購入固定資產(chǎn)單位價值≤500萬元，可一次性計入當(dāng)期成本費用，不用再分年度計提固定資產(chǎn)折舊。

乙公司是從事服裝生產(chǎn)和銷售的小微企業(yè)，該公司2019年應(yīng)納稅所得額為289萬元，預(yù)測2020年較2019年有12%的增長，預(yù)估2020年應(yīng)納稅所得額為323.68萬元，大于300萬元的上限，則該企業(yè)可通過購進(jìn)固定資產(chǎn)將企業(yè)應(yīng)納稅所得額降至300萬元以下，享受超額累進(jìn)稅率優(yōu)惠政策。

若該公司支出25萬購買一臺生產(chǎn)設(shè)備，扣除購置費用后2020年應(yīng)納稅所得額為298.68萬元（323.68-25），小于300萬元，此時該企業(yè)應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=100×25%×20%+（298.68-100）×50%×20%=24.868萬元。

3.2 合理規(guī)劃業(yè)務(wù)招待費

根據(jù)稅法相關(guān)要求，企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費可按本年該項目發(fā)生額的60%稅前扣除，同時，最高扣除額不得超過年銷售（營業(yè)）收入的5‰。乙公司2019全年發(fā)生業(yè)務(wù)招待費19.92萬元，全年銷售收入1862萬元，業(yè)務(wù)招待費發(fā)生額的60%=19.92×60%=11.952萬元，全年銷售收入的5‰=1862×5‰=9.31萬元，即最高扣除額度為9.31萬元。乙公司共計有19.92-9.31=10.61萬元無法稅前扣除。乙公司可提前規(guī)劃業(yè)務(wù)招待費，如可在2019年末進(jìn)行財務(wù)預(yù)算時，合理預(yù)估下一年銷售收入，通過求得兩個條件的臨界值60%的業(yè)務(wù)招待費=5‰銷售收入，使企業(yè)2020年享受該費用最大程度的扣除。

3.3 公益性捐贈支出

稅法規(guī)定，企業(yè)通過公益性組織或者政府部門進(jìn)行公益性捐贈的，該捐贈金額不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。乙公司可通過公益性捐贈支出進(jìn)行納稅籌劃，調(diào)整企業(yè)應(yīng)納稅所得額。乙公司預(yù)估2020年應(yīng)納稅所得額為323.68萬元，則2020年度該公司公益性捐贈支出扣除金額=323.68×12%=38.84萬元。該公司可考慮將部分款式的服裝通過公益性組織捐贈給某些社會機(jī)構(gòu)，既解決了庫存積壓，又能享受稅收優(yōu)惠政策。

需要注意的是，企業(yè)捐贈支出要通過相關(guān)第三方組織或縣級以上政府部門進(jìn)行公益性捐贈，自行捐贈支出不可在稅前扣除。

4 結(jié)語

綜上所述，增值稅和企業(yè)所得稅是小微企業(yè)兩大主要稅種，國家陸續(xù)出臺的稅收新政對小微企業(yè)來說，一方面減輕了自身稅負(fù)，另一方面也促進(jìn)了市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。小微企業(yè)應(yīng)從自身實際出發(fā)，轉(zhuǎn)變思路利用好稅收優(yōu)惠政策，通過提前安排與合理設(shè)計開展相關(guān)稅收籌劃，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的目的。

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