新收入準則下運用“五步法”模型確認收入的案例研究

作者簡介：倫理斯（1984— ），女，漢族，黑龍江佳木斯人，中級會計師。主要研究方向：財務管理。

摘 要：新收入準則自2021年1月1日起正式執行，此次新收入準則的適用范圍涵蓋了建造合同，EPC合同也適用新收入準則。新收入準則統一按照“五步法”模型對收入進行確認與計量。本文以某EPC工程總承包項目為例，站在工程總承包企業角度，運用“五步法”模型，對其簽訂的工程總承包合同分步確認收入進了應用。在運用五步法模型確認EPC項目收入過程中的難點，提出合理化建議。文章對于探索EPC項目的收入確認計量和財務管理，具有現實意義和借鑒價值。

關鍵詞：新收入準則;收入確認;五步法

EPC工程總承包項目是指受業主委托，按照合同約定對工程建設項目的設計與實施組織管理、材料和設備采購、安裝調試及項目培訓等全過程組織實施，并就項目的質量、安全、進度和成本等對業主負責。在頒布實施新收入準則以前，企業承接的EPC工程總承包項目是按照《企業會計準則15號-建造合同》的相關規定對收入進行確認和計量的。建造行業企業在對收入確認時間的判斷上，沒有明確的規定限制，導致對于一項業務的結算結果受主觀意識的影響遠遠大于科學準則的依據。在原會計準則中并沒有對企業所屬類別作出明確的界限劃分，這就使得企業在對某些特殊業務進行收入確認時，沒有辦法準確地判斷和選取所應采用的確認計量方法，從而導致收入確認方法人為因素影響較大的問題的出現。EPC工程總承包項目運用五步法模型確認收入是當前擺在企業財務人員面前一項有待研究的課題。

一、五步法模型在確認EPC項目收入中的難點

（一）EPC項目的風險轉移時點的判定

EPC工程總承包項目的總承包商對整個項目的實施過程負責，項目甲方不再對單獨的分包商進行管理，這解決了施工方案中的實用性、技術性、安全性之間的矛盾，由總承包商最大程度地承擔了建設期間的責任和風險。EPC總承包項目的承包模式通常表現為以下幾種形式：交鑰匙總承包、設計—采購總承包（E-P）、采購—施工總承包（P-C）、設計—施工總承包（D-B）、建設—轉讓（BT）。EPC項目具有項目周期長，提供商品或服務內容關聯度高、固定總價等特點。在不同EPC總承包模式下，總承包商對單項履約義務風險轉移時點的界定是實務中的一個難點。

（二）單項履約義務收入的計量

在運用“五步法”模型中，當一個合同包含多個單項履約義務時，需將交易價格按單項履約義務的單獨售價的相對比例分攤至各單項履約義務。EPC總承包項目中一般包含多項履約義務，然而各單項商品或服務并不單獨招投標，大多為個性化定制產品，單項商品或服務的市場價格難以獲取，同時歷史價格也不具備可比性。對單項履約義務收入的計量成為一個難點。

（三）EPC項目收入的確認對成本管控提出了更高的要求

在運用五步法模型確認EPC項目收入時，為了最大限度降低會計估計的人為因素，提高收入確認的準確性，企業會選用成本加成的方式分步確認收入。這就對成本管控提出了更高的要求。由于EPC工程總承包項目的周期長，成本核算復雜繁多而且工作量大，涉及工程項目管理實施的全周期，EPC 工程項目實施過程中成本管理難度很大，降低項目成本管理質量，當出現數據缺失或錯誤時，容易引起收入確認不準確的問題。

二、“五步法”模型在某EPC工程總承包項目中的應用

（一）某EPC工程總承包項目合同條款及單位的基礎數據

1.工程承包范圍。某工程設計研究院（以下簡稱“工程總承包人”）中標某項目單位（以下簡稱“甲方”）的專業廠房建造工程項目，中標后雙方簽訂了EPC總承包合同，合同訂立雙方法人簽字并蓋有公章。

2.合同總價：1.3億。

3.項目甲方在合同中約定設計開工日期2020年10月10日、工程開工日期2020年12月20日、工程施工工期24個月。

4.合同款的支付條件和支付時間。工程總承包人按月向項目甲方報送有監理單位審核確認的工程量清單表、當月工作簡報及下月工程計劃，經項目甲方審定后10個工作日內，項目甲方向工程總承包人支付已確認合同款;竣工結算完成后，項目甲方撥付至竣工結算價款的95%，并以結算價格的5% 作為缺陷責任保修金（質保金）。待缺陷責任期滿后30日內，項目甲方將質保金一次性支付給工程總承包人。招標文件中專用設備采購清單金額3600萬，由工程總承包人按項目甲方的具體需求通過招標形式采購。

5.其他工程款支付方式：設計費待施工圖提交后付合同款的2%，通過施工圖設計審查后，付合同費3%。

6.工程質保期為10個月，質量保修成本由工程總承包人承擔。

7.工程總承包人的設計工作成果和建造的建筑物所有權均歸甲方所有。

8.由于項目甲方原因引起的暫停工作造成工期延誤的，工程總承包人有權要求項目甲方承擔相關成本，并支付合理利潤（因工程延期產生成本的5%）。

9.在職職工人數390人，其中設計人員97人，工程管理人員210人，其余為行政部門人員;職工薪酬總額13650萬元，其中設計人員4365萬元，工程管理人員7350萬元;設計收入的毛利為35%，工程管理的毛利15%。設計成本主要為職工薪酬，計劃參與本項目的設計人員13人，35天，工程管理人員25人，730天。

（二）運用“五步法”對某EPC工程總承包項目的收入確認

1.識別與客戶訂立的合同

合同雙方已批準該合同并承諾將履行的義務，簡單來說就是分為三個步驟：一是，是否滿足“合同”的基本原則;二是，和誰簽訂的合同;三是，是否滿足相關規定的前提下的收入確認條件。同時，在修改合同方面，企業也應當注意變動的條件以及增加的數量和相關報酬，如果在實質上產生重大變化，那就應該終止現有合同，重新簽訂新的合同并執行。在本案例當中，工程總承包人與項目甲方簽訂的合同合法生效，合同雙方的權利、義務都十分明確，且約定了項目款支付方式和支付數額，具備了商業實質。工程總承包人具備相關的履行能力，項目甲方在項目轉移控制權時支付全部對價，滿足新收入準則之下合同成立的條件。