企業(yè)合并會計核算與稅務(wù)處理問題淺談

作者簡介：高俊（1981-）男，漢族，江蘇南京人。主要研究方向：財務(wù)管理。

摘要：稅務(wù)與會計處理是企業(yè)合并當(dāng)中非常重要的一項工作，也是需要考慮的一項要點。在實際合并當(dāng)中，即需要能夠從多方面做好會計處理與稅務(wù)間關(guān)系的把握，以科學(xué)措施的應(yīng)用做好處理，為企業(yè)的健康穩(wěn)定發(fā)展打下良好的基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：企業(yè)合并;會計核算;稅務(wù)處理

一個企業(yè)通過收購另一個企業(yè)股權(quán)的方法，來控制這個公司，這個過程就是企業(yè)合并。利用債券、現(xiàn)金等多種教育方法都能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)合并。這種方式能夠讓企業(yè)在短時間內(nèi)快速的擴大規(guī)模，增強企業(yè)的實力，所以很多企業(yè)都會更傾向于進(jìn)行企業(yè)合并。

一、企業(yè)合并稅務(wù)的相關(guān)概念

隨著社會經(jīng)濟的告訴發(fā)展，企業(yè)競爭的壓力也逐漸增大，因此在企業(yè)的發(fā)展過程之中為了更好地謀取發(fā)展和利益，企業(yè)合并成為不同企業(yè)在發(fā)展過程之中的一個十分常見的現(xiàn)象，探究如何解決好企業(yè)合并過程之中所產(chǎn)生的合并結(jié)算以及稅務(wù)問題是所有謀求合并企業(yè)必須思考的重要課題。為了解決企業(yè)之中常見的合并問題，國家稅務(wù)局也頒布了119號文件以及59號文件，這兩份文件是企業(yè)合并過程之中出現(xiàn)糾紛解決矛盾的重要參考文件，對于規(guī)范企業(yè)的發(fā)展和解決解決糾紛有著十分重要的意義，對于整個企業(yè)的發(fā)展起到了十分關(guān)鍵的作用。

根據(jù)59號的文件內(nèi)容，能夠看到其明確的規(guī)定了企業(yè)合并的各種標(biāo)準(zhǔn)，給出的企業(yè)重組的定義也比較具體：在日常經(jīng)營生產(chǎn)的基礎(chǔ)上，企業(yè)的經(jīng)濟及法律結(jié)構(gòu)出現(xiàn)了重大的調(diào)整變化，包括法律形式上的變更、資產(chǎn)及股權(quán)的收購等等。此外文件之中還對于公司的負(fù)債情況以及轉(zhuǎn)讓股等具體問題有著明確的規(guī)定，對于整個企業(yè)的發(fā)展起到了矯正的作用，有利于幫助企業(yè)在合并的道路上走得更穩(wěn)更遠(yuǎn)。

二、企業(yè)合并處理原則

（一）會計處理原則

會計準(zhǔn)則把企業(yè)合并劃分為了兩種形式：一，同一控制下的合并。二，非統(tǒng)一控制下的合并。如果有甲、乙、丙三個公司，甲公司擁有乙公司超過一半的股權(quán)時，就擁有了控制甲公司的權(quán)利，如果甲和乙這兩個公司，都受到了丙公司的控制。那么，甲、乙公司就成為了丙公司的子公司。這就是同一控制下的合并。如果丙公司并沒有同時控制甲和乙這兩個公司，那么這就是非同一控制下的合并。

這兩種形式有不同的處理方法，所以要具體討論。如果是第一種形式，那么這個資源轉(zhuǎn)移的過程實際上就是這三家公司的內(nèi)部行為。也就是企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行資源的重新整合。如果是第二種形式，那么就不能當(dāng)成企業(yè)的內(nèi)部行為來看待。賬面價值也就不能當(dāng)做原始成本入賬，要把外界評估的公允價值當(dāng)作原始成本入賬，在合并時出現(xiàn)的新商譽，就可以作為初始投資時可辨認(rèn)的凈資產(chǎn)之差。

（二）稅務(wù)處理原則

公司在收購其他公司時需要轉(zhuǎn)入資產(chǎn)，以及負(fù)債，這就會面臨一系列的稅收問題，涉及到的稅種也比較多。其中比較常見的有增值稅以及契稅。企業(yè)在合并時都能夠享受到一部分的增值稅以及契稅的優(yōu)惠。例如：契稅，合并過程中企業(yè)在接受被合并企業(yè)資源時，就能夠減免一定的契稅。

在處理各種稅務(wù)時，合并業(yè)務(wù)又可以細(xì)分為特殊和一般業(yè)務(wù)。這兩者的稅務(wù)處理過程是不同的。如果企業(yè)合并過程中涉及到的業(yè)務(wù)屬于特殊業(yè)務(wù)，那么就可以采取特殊性的處理方式，也可以直接采取一般性的處理方式。

三、企業(yè)合并中的會計核算

（一）同一控制

企業(yè)在進(jìn)行會計核算的過程中可以直接利用權(quán)益結(jié)合法，也可以稱之為股權(quán)結(jié)合或是權(quán)益聯(lián)營法。簡單理解，就是多個經(jīng)營主體合并后，在合并后的企業(yè)開展工作，這個過程能夠合法的享有共同的權(quán)益份額，以及負(fù)債。同時，要根據(jù)被支付方的資產(chǎn)價值，支付一定的現(xiàn)金。被合并方則需要分析可鑒定資產(chǎn)以及負(fù)債價值，進(jìn)一步的調(diào)整賬面價值，之后結(jié)算公司的長期股權(quán)投資，將所出售的收益和其進(jìn)行比較，這樣就能夠把投資收益計算出來。

這種合并方式存在著兩個較為鮮明的特點：第一，這種合并模式并不能作為購買行為，只是重新調(diào)整所有者的權(quán)益。第二，交易時的所有參與方，都要基于企業(yè)的賬面價值，重新合并新企業(yè)的負(fù)債以及資產(chǎn)。如果合并過程中出現(xiàn)了對價差額，那么可以調(diào)整所得者的項目權(quán)益。合并時產(chǎn)生的各種費用都應(yīng)當(dāng)計算到管理費用中，被合并方要采取相同的會計處理方式。

（二）非同一控制

會計核算工作需在合并結(jié)束后開展，這個過程必須遵循購買法的原則。

第一，要進(jìn)一步的評估，或是分析被收購企業(yè)的負(fù)債以及資產(chǎn)。之后開展一系列的談判，確定最終的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓價格、以及所支付的購買成本。最后，要把購買公司所花費的成本和被收購公司的凈資產(chǎn)公允價值進(jìn)行對比。

第二，合并方需要把被合并方的債務(wù)接收過來。

第三，合并企業(yè)也要接收被合并方的權(quán)益?zhèn)Ｔ诤喜⒌倪^程中產(chǎn)生的各種直接費用，也要計算到合并成本中去。

四、企業(yè)合并業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理

（一）合并企業(yè)所得稅

對于所得稅，其主要方式有：第一，對于在非股權(quán)支付當(dāng)中，其中非貨幣性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓方面。在特殊性處理當(dāng)中，其中的一項符合條件，即是在合并企業(yè)支付對價當(dāng)中，需要按照大于85%的股份進(jìn)行支付。在該要求下，對于剩余的非股權(quán)支付部分，則可能具有對非貨幣性資產(chǎn)的涉及，對于這部分資產(chǎn)來說，需要能夠嚴(yán)格按照稅法要求，對資產(chǎn)的損失以及轉(zhuǎn)讓所得進(jìn)行確認(rèn);第二，對于接受被合并企業(yè)的負(fù)債以及資產(chǎn)部分，規(guī)定中要求，在具體計稅當(dāng)中，需要能夠?qū)ζ髽I(yè)原有的計稅基礎(chǔ)進(jìn)行應(yīng)用。在以非股權(quán)支付時，對于合并資產(chǎn)，則需要能夠根據(jù)被合并企業(yè)之前所具有的計稅基礎(chǔ)在經(jīng)過適當(dāng)調(diào)整后進(jìn)行確定。對于合并凈資產(chǎn)，可以將其分為兩部分內(nèi)容，其中一部分以股權(quán)支付方式獲取，另一部分則是通過非股權(quán)支付方式獲取的。其中，對于以股權(quán)支付方式獲取的資產(chǎn)，則需要能夠之前計稅基礎(chǔ)進(jìn)行確定，而對于以非股權(quán)支付獲取的資產(chǎn)，則需要能夠根據(jù)支付公允價值將其進(jìn)行購入，在該情況下，即需要通過公允價值做好計稅基礎(chǔ)的確定;第三，以往年度所得稅。在規(guī)定當(dāng)中，在企業(yè)合并的過程當(dāng)中，如果在完成合并后，在適用稅收優(yōu)惠、存續(xù)企業(yè)性質(zhì)等方面沒有發(fā)生變化，則可以對企業(yè)剩余期限稅收優(yōu)惠進(jìn)行享受，具體優(yōu)惠金額方面，則需要結(jié)合存續(xù)企業(yè)在合并之前一年所具有的應(yīng)納稅額進(jìn)行計算。根據(jù)該部分要求，具有相同稅率時，在剩余年限當(dāng)中，即具有相同的可享受減免稅額。