政府會計制度下高校壞賬準備核算探討

翟姣姣，楊 瑾，季云瑞，米文紅

（昆明醫科大學 財務處，昆明 650500）

0 引言

從財政部近年來頒發的相關制度和規定可以看出，高校壞賬準備核算儼然成為新制度執行中的重要內容，是準確反映單位資產信息、加強單位往來款項管理的關鍵點，高校做好壞賬準備核算管理工作刻不容緩。

1 高校會計核算新增“壞賬準備”的意義

2019 年以前高校執行《高等學校會計制度》，原制度下按收付實現制進行會計核算，對逾期應收款項無法收回的情況仍以賬面原值進行記賬，存在高估資產的現象，既違背了會計的謹慎性原則，也不能如實反映高校資產的情況，無法為報表使用者提供真實有效的決策信息，原制度弊端日益凸顯。

新制度引入了以權責發生制為基礎的財務會計核算和以收付實現制為基礎的預算會計核算，能夠全面、清晰、準確地反映單位的財務信息。新制度增加了壞賬準備核算，不僅符合權責發生制要求和會計謹慎性原則，而且能更加準確、真實地反映高校應收款項情況，提高會計信息質量，確保財務報告真實、準確、完整、規范。壞賬準備的增加，是政府會計制度改革的現實需要，也是社會經濟發展的必然需要，具有重要現實意義。

2 高校壞賬準備核算存在的困難

從新制度執行情況看，雖然高校已基本完成了往來款的清理工作，但很多高校并未對截至2018 年12 月31 日無需上繳財政的應收賬款和其他應收款的余額補提壞賬準備金額，對2019 年執行新制度后發生的相應款項也未計提壞賬準備，多數高校還處于觀望狀態，未將壞賬準備核算落到實處。高校在壞賬準備核算方面存在以下困難：一是高校歷史悠久，發展過程中經歷過復雜的合并、分立、轉社等，加之歷史管理不到位，往來款掛賬時間長，遺留問題多，清理工作繁重。二是近年來高校教育經費收入劇增，應收賬款和其他應收款涉及資金量大，種類繁多，核算復雜，計提壞賬準備難度大。三是高校財務人員對新制度理解和把握不夠，計提壞賬準備經驗不足，學校缺少往來款清理相應機制，財務會計信息化水平低。

3 高校壞賬準備核算要點分析

3.1 明確計提范圍

新制度規定，應于每年年末，對收回后不需上繳財政的應收賬款和其他應收款進行全面清查，分析可收回性，對可能產生的壞賬損失計提壞賬準備。這里需要關注以下兩點。

一是 “計提對象”。收回后不需上繳財政的應收賬款指開展日常業務活動形成的收入，若屬于出租資產、出售物資等需要上繳財政的，則不計提壞賬準備。其他應收款指除財政應返還額度、應收賬款、預付賬款等以外的其他各項應收及暫付款項，如職工預借的差旅費、附屬單位上繳款項等。

二是“不能收回”。不能收回的跡象包括以下幾種情況：債務人破產或死亡，以其破產財產或遺產償債后仍不能收回的；債務單位撤銷、資不抵債或資金流量嚴重不足的；發生嚴重自然災害等導致債務單位停產而在短時間內無法償付債務的；因債務人逾期未履行償債義務超過3 年，經核查確實無法收回等。財務人員應根據職業經驗，對是否能收回進行判斷，只要發生前述跡象之一的就可確認為壞賬。

3.2 正確選擇計提方法

新制度規定，高校可采用應收款項余額百分比法、賬齡分析法、個別認定法計提壞賬準備。這里也需要關注以下兩點。

一是方法變更。壞賬準備計提方法一經確定，不得隨意變更，如需變更，則要按照規定程序報經主管部門批準，并在財務報表附注中加以說明。

二是方法運用。三種方法各有優缺點，可以組合使用，也可單獨使用，根據單位的實際情況而定。在個別認定法下，壞賬準備計提的依據是債務人的信用狀況及其償還能力，計提比率根據債務人的不同情況確定不同比率。個別認定法也可與其他方法組合使用，如針對高校其他應收款，可以對重大的單項金額采用個別認定法，年末對其單獨進行減值測試，按照預計的減值金額確定期末計提的壞賬準備金額；對未達到個別認定法標準的，按照賬齡年限分組，對不同賬齡年限設置不同的壞賬計提比例，采用余額百分比法，計算期末應計提壞賬準備金額。

3.3 準確進行賬務處理

新制度規定，高校年末應對可能發生的壞賬損失進行確認，這里需要注意兩點。

一是科目設置。按照新制度規定，高校應當在“1219 壞賬準備”科目下按計提范圍，設置“應收賬款”和“其他應收款”二級科目進行分類核算。同時，高校還可以根據計提方法的不同與實際情況，按照經費來源設置明細科目進行核算。

二是賬務處理。壞賬準備是一個備抵賬戶，核算方法采用備抵法，借方反映沖減多提的金額，貸方反映提取的金額，主要賬務處理詳見以下4 點。

首先，年末提取壞賬準備時，財務會計借記“其他費用”，貸記“壞賬準備（按補提金額）”；預算會計不做處理。

其次，年末沖減多提的壞賬準備時，財務會計借記“壞賬準備（按沖減金額）”，貸記“其他費用”；預算會計不做處理。

再次，對于賬齡超過規定年限并確認無法收回的應收賬款、其他應收款，應當按照有關規定報經批準后，財務會計借記“壞賬準備（按無法收回金額）”，貸記“應收賬款／其他應收款”；預算會計不做處理。

最后，對已核銷的不需上交財政的應收賬款、其他應收款在以后期間又收回的，財務會計先借記“應收賬款／其他應收款”，貸記“壞賬準備（按實際收回金額）”，再借記“銀行存款”，貸記“應收賬款／其他應收款”；預算會計借記“資金結存-貨幣資金”貸記“非財政撥款結轉余額－年初余額調整”。

3.4 報表編制和附注披露

壞賬準備作為應收賬款和其他應收款的備抵賬戶，該科目期末貸方余額，反映單位提取的壞賬準備金額。在編制單位資產負債表時，應當注意“應收賬款凈額”科目反映單位期末尚未收回的應收賬款減去已計提的壞賬準備后的凈額，應根據“應收賬款”科目的期末余額，減去“壞賬準備－應收賬款”科目貸方期末余額后的金額填列，“其他應收款凈額”科目按相同方法填列。

報表附注是財務報表的重要組成部分，是對會計報表所列示項目作的進一步說明，凡對報表使用者的決策有重要影響的會計信息，均應充分披露。高校報表附注中涉及壞賬準備需要披露以下內容：一是壞賬準備的計提方法。二是會計報表重要項目說明，其中包括其他費用下的壞賬損失，披露內容包括壞賬損失的本期發生額和上期發生額。

4 加強壞賬準備核算的建議

4.1 增強財務風險意識，加強應收款項管理

高校各個部門幾乎都涉及應收款項的經濟業務，降低壞賬準備風險，加強應收款項管理不只是財務部門的工作，高校要提高全員層面上的重視程度，增強財務風險意識，多舉措做好單位內部應收款項的管理工作。首先，高校管理部門可牽頭成立應收款項清收管理小組，制訂清收工作方案，形成清收長效機制，明確落實校內各部門職責分工，量化應收款項管理指標，納入各部門年終考核指標體系。其次，部門之間要加強配合，涉及應收款項的部門要對應收款項進行事前、事中、事后動態監控，及時跟進收款進度，定期向財務部門和學校提供應收款項情況，以便相關工作人員及時跟進處理。最后，財務部門需要定期對應收款項進行清理并分析原因，根據金額大小、賬齡長短和具體原因等不同，落實解決方案，做到應收盡收，盡量減少壞賬發生。例如，對賬齡在一年以內的款項，相關部門可通過電話方式聯系客戶催收或派人上門催收；對一年以上的款項，相關部門應加大催收力度，盡快了解對方單位運營情況，分析原因，及時核對賬務并發函催收；對賬齡較長、經營狀況和財務狀況不斷惡化的對方單位，在相關部門多次催收無果的情況下，可申請由法律部門介入。

4.2 健全壞賬管理制度，完善壞賬計提流程

由于《高等學校會計制度》下的高校會計核算不計提壞賬準備，許多高校在壞賬管理制度建設和壞賬準備計提流程兩方面，工作較為薄弱。高校可根據新制度中壞賬準備的規定，修訂現有往來款管理辦法以增加壞賬管理內容或單獨制定專門的壞賬管理規章制度，做到有章可循，照章辦事。制度應包括以下主要內容：壞賬準備計提范圍、界定壞賬所需證明、計提方法的選擇、計提比例的確定、相關部門的職責、審批權限、賬務處理等。同時，高校還需對壞賬準備的計提流程進行梳理和優化。結合單位應收款項實際情況，按照業務分類，細化、規范各類應收款項的計提流程，形成固定模式，讓計提壞賬準備工作由難變易。

4.3 加快財務信息化建設，提高壞賬核算質量

筆者了解到目前大部分高校應用的財務系統，沒有對壞賬準備進行系統核算的功能，只能依靠財務人員的主觀判斷，工作量巨大、效率低下、準確率不高，出現“事倍功半”的局面。高校應當重視并加快開展會計信息化建設工作，利用現代信息技術手段不斷升級、更新、換代財務管理系統，確保能夠開展符合政府會計制度要求和規定的會計核算，以及生成準確、完整的會計信息，提高壞賬核算質量，保證會計工作順利進行。高校財務系統可在應收款項管理模塊下增設“壞賬管理”模塊，根據壞賬計提方法進行分組管理，對于應收賬款和其他應收款賬齡進行分析，生成賬齡分析表。同時，對于賬齡特別長、金額特別大的應收款項生成單獨的分析表，盡可能使用系統邏輯設置代替人工判斷。

4.4 健全會計機構，提升會計人員綜合素質

高校應盡快健全會計機構，充實會計人員，安排專人進行壞賬管理，管理應收款項的會計人員可以兼職管理壞賬準備，并明確該崗位的職責及工作流程。一方面，高校財務人員要多渠道、多方式加強對新制度下壞賬準備相關規定的學習和研究，學懂、弄通壞賬準備核算的關鍵和要點，增加知識儲備，奠定理論基礎，夯實基礎核算工作。另一方面，要加強自身綜合素質的培養，如職業判斷能力、綜合分析能力等，為提升高校財務管理水平提供有力的人才保障。

5 結論

綜上所述，壞賬準備核算任重而道遠，高校需要進一步增強財務風險意識，加強應收款項管理，健全壞賬管理制度，完善壞賬計提流程，加快財務信息化建設，健全會計機構，提高會計人員綜合素質等，提高壞賬核算質量，確保政府會計制度準確執行，壞賬準備核算落到實處，提高高校財務管理水平。