審計中如何辨識賬務真假
——以主營業務收入為例

毛偉新

（北京興華會計師事務所（特殊普通合伙）廣東分所，廣東 廣州 510630）

凈利潤屬于企業財務報表中的基礎性指標，同時也是投資人員普遍關注的財務數據，其中主營業務收入作為凈利潤中的核心來源，能夠發現主營業務收入會對企業凈利潤產生直接影響。而在當下的企業審計過程中，普遍會產生主營業務賬務造假問題，為此需要針對財務報表實施細致分析，及時發現其中的各種問題，并進行合理更正，明確其中的各種財務指標問題，實施有效的技術處理。

一、主營業務收入相關賬務真假辨別重要性

主營業務收入即企業在相關經營生產活動中所得到的基礎營業收入。主營業務收入相關準確性和真實性測試屬于IPO審計、財務收支審計以及經濟責任審計中的核心內容。通過針對主營業務收入進行仔細判斷分析，及時發現其中問題也是審計工作中的重要內容。為此需要結合自身工作實踐，分析企業中針對主營業務收入實施審計的主要方法和工作思路[1]。

二、企業主營業務收入中賬務審計現存問題

主營業務收入作為凈利潤的核心來源，營業收入造假也就自然成為經營者造假、粉飾財務報表的核心。審計人員要從經營者的壓力和動機著手分析。第一是外部人士、重要債權人、機構投資者以及投資分析師對于企業盈利水平以及增長趨勢形成某種預期，或企業管理層在樂觀年報信息以及報道中形成的預期。第二是需要實施權益融資以及額外舉債從而維持企業自身競爭力，比如針對重大研發項目融資以及資本性支出融資。第三是如果報告財務成果較差會對當下的重要合同簽訂以及企業合并產生不良影響。第四是管理層或企業治理層的一些指標性要求或者是薪酬與企業的經營績效掛鉤，比如在被審計單位內擁有較高經濟利益；報酬中的大部分包括股票期權、獎金以及盈利能力為基礎的支付計劃等，全部由被審計單位是否可以實現預期目標所決定；個人為被審計單位中的相關債務提供擔保。而管理層針對企業經營指標以及財務指標形成過高要求，設置較高銷售業績標準，也會導致出現財務造假問題。其他比如：納稅籌劃需求、維持股價需求、摘牌壓力等等也都會使經營者產生造假的壓力和動機。

三、企業主營業務收入中賬務真假辨別的具體對策

（一）選擇有效審計方法

借助高效審計方法，提高賬務真假辨別科學性，趨勢能夠體現出事物既定發展方向，如果形成某種趨勢后，便會順著相關方向持續發展。處于正常條件下，企業收入總額和相關行業產品價格指數之間呈現出正比關系，價格上漲則企業整體收入擴大，相反條件下也是如此。借助相關原理，能夠幫助分析企業主營業務收入整體收入總和以及對應行業產品價格發展趨勢，通過有效的對比分析幫助審計人員準確發現主營業務收入內的問題發生月份和年限。

針對企業的月主營業務收入實施有效的對比分析，從穩定發展的企業角度分析，處于正常生產條件下，同一會計年度中各個月份主營業務收入保持平穩和均衡發展。假如其中某一月份收入出現突然減少或大幅度增加的現象，需要針對該月份實施重點審計，隨后對相關合同、憑證進行全面查閱，系統分析，對企業內主營業務收入進行逐一審核，判斷其是否和確定條件相符以及是否滿足行業會計準則要求，及時發現收入增減原因以及各種問題。

產銷量分析法。企業處于正常生產狀態下，企業各個年度以及各月銷量以及產量維持一種平穩狀態，盡管存在一定起伏，但不會過于突出。為此審計人員應該結合客觀事實，和企業生產、庫存以及銷售等管理部門進行積極地聯系溝通，準確把握企業銷售、生產的關鍵節點與核心流程，全面采集企業月末庫存資料以及月度銷售生產報表，在針對企業月度銷量、產量進行準確核實后和月份產品單價相乘，便能夠準確測算出企業月度銷售總額和相關賬務賬簿內記錄的主營業務收入月度收入實施有效對比，便能夠準確判斷概括企業是否存在多記和少記問題，隨后額外查閱相關合同憑證，實施逐一核實，能夠準確計算主營業務收入的記錄差距。

（二）注重實地調查工作

掌握被審計企業現實狀況，從企業內部狀況、行業情況以及宏觀經濟環境三種層面入手。掌握被審計單位中的實際狀況能夠幫助加深理解單位中的經營成果變化和財務狀況，及時發現其中的異常問題。如果經濟不景氣會進一步加大應收賬款的催收難度，而隨著社會技術不斷發展進步，會使企業產品面臨被淘汰的風險，減少市場占有率，降低主營業務收入利潤。掌握相關因素后，能夠幫助審計人員更好實施評估工作，判斷被審計單位中的財務報表是否存在舞弊和重大錯誤問題，分析其是否存在隱瞞或虛增主營業務收入問題。比如瑞幸咖啡案例，從2019年4月到年末，瑞幸咖啡通過對商品券業務進行虛構，虛增收入為21.19億元，占當年對外披露收入的51.5億元的41.16%；在初步掌握被審計單位的實際發展狀況后，還可以針對收入循環內控實施準確評價。企業內控制度涵蓋定期核查、會計控制記錄、崗位職責、不兼容職務分離以及銷售業務授權等。而審計人員需要針對相關制度進行分析，判斷制度是否全面落實以及制度的完善性。審計人員還可以針對企業前一年的審計底稿進行審查，分析內控制度，觀察企業收入循環過程，咨詢管理部門，和相關人士進行共同分析討論，掌握被審計單位內控狀況和發展狀況，實施合理評價，從而準確判斷測試范圍、時間以及性質。

（三）運用分析性復核審計方法，作比較分析

分析性復核能夠準確發現企業中主營業務收入是否存在隱瞞或虛增跡象。在針對主營業務實施分析性復核的過程中，可以從四種層面入手：第一是針對上年度的當下的主營業務收入實施有效的比較分析，從而準確判斷主營業務收入于單價以及結構等方面的波動變化，判斷該種變化是否合理。第二是針對本年度內各個月份的主營業務收入波動變化進行準確判斷，分析出現重大波動的主要原因。第三是針對本年度內不同月份銷售利潤率實施準確計算，隨后和同行業以及同期平均水平實施有效的比較分析，掌握其中的差異現象和出現原因。第四是針對本年度稅負率實施準確計算，和同行業以及同期水平實施準確比較分析，掌握其中的差異原因。假如企業整體主營業務收入單價相對較低，而在部分月份中因為某些非正常原因，導致收入減少。企業銷售利潤擴大，但企業納稅數額減少，或和上年同期相比，在稅負率方面出現大幅度降低的現象，則企業存在主營業務收入瞞報可能。

（四）針對主營業務收入實施截止測試

截止測試主要是用于判斷被審計企業相關主營業務收入會計入賬是否準確、合理。其最終目的是判斷被審計企業對應主營業務收入相關會計入賬時間準確性，是否存在收入延遲或提前現象，避免產生利潤操縱行為。將審查單位中的銷售發票作為基礎起點，選擇報表日前后日期的發票存根追查到發運憑證以及相應的賬簿記錄，幫助判斷已開發票貨物是否真實發貨，合理制定收入標準。該種方法相對而言十分連貫和完整。容易出現收入漏記的問題。十分耗時耗力，有時甚至無法查找銷售明細以及對應發貨，不容易發現其中的多記收入。在應用該種測試方法的過程中，應該觀察分析審計單位是否提供了完善的發票存根，是否存在隱瞞問題。除此之外，還應該分析被審計單位相關發票申購記錄，避免主營業務收入被低估判斷[2]。

四、案例分析

審計人員在實務中可以從財務記賬憑證、合同條款、出入庫、貨運單據、現金流等證據入手進行詳細分析。

如：某甲公司與乙公司簽訂合同，銷售設備金額7，540萬元。財務在2018年3月作銷售收入賬，并在2019年3月作退回銷售處理。審計認定該業務為虛假交易，理由是：第一，虛假合同、虛假出入庫。審計查閱了合同、終止合同說明、發運單、銷售設備交付確認單、銷售設備歸還確認單等資料，所有這些重要的資料沒有簽字確認，重大合同的簽訂以及終止都沒有審批流程，沒有合同時間，沒有發貨時間、沒有送貨時間，沒有收到驗收簽字，退回驗收簽字，沒有發運合同；查閱運營部同期的銷售合同臺賬，也未發現該業務記錄。第二，無現金流支撐。審計進一步發現，合同第九條付款方式為全款發貨，即收到全款后再發貨。我們未發現該筆資金流入的銀行流水，退貨后也未發現該筆資金流出的銀行流水。第三，進一步反證虛假合同。合同第十一條違約責任約定：“11.4買方如無正當理由中途退貨，應事先與賣方協商，賣方同意退貨的，應由買方償付賣方退貨部分貨款總值30%的違約金。”即賣方無論是否同意退貨，買方均需支付30%的違約金2，262萬元（7540*30%），審計也未發現該筆營業外收入，也未發現針對該重大違約事項的訴訟案件，因此可以認定該業務為虛假交易。

五、結束語

綜上所述，主營業務是促進企業實現預期生產目標的主要條件，能夠針對企業所耗費資金進行有效補償，能夠準確反映出企業對于資金的利用效率。為此，企業需要聯系實際，針對主營業務收入實施系統監督管理，從而使所有盈利收入都能夠及時入賬，將企業所收款項按照實際狀況存儲到銀行當中。其中主營業務相關收入審計問題主要針對收入合規性以及真實性實施審計。