事業(yè)單位內(nèi)部控制環(huán)境研究分析

作者簡介：李瑞鑫（1990-）女，漢族，山西晉中人，助理會計師，碩士研究生，研究方向：預算會計、審計，財務會計。

摘要：健全完善的內(nèi)部控制能合理保證實現(xiàn)“合法合規(guī)性、資產(chǎn)安全性、報告性、經(jīng)營性和戰(zhàn)略性”五大目標。內(nèi)部控制不僅有利于事業(yè)單位實現(xiàn)內(nèi)部組織目標或任務，還有利于規(guī)避各類可能發(fā)生的風險，有效控制經(jīng)營成本，提高單位經(jīng)營管理效率與效果。控制環(huán)境作為內(nèi)部控制五要素的首要因素，它體現(xiàn)著一個單位內(nèi)部控制的基調(diào)。控制環(huán)境的優(yōu)良與否代表著單位全體同仁對內(nèi)部控制的認同程度和認識程度。本文結合目前事業(yè)單位內(nèi)部控制實施的實際情況，總結內(nèi)部控制實施過程中的問題和難題，然后重點從內(nèi)部環(huán)境角度提出有效促進內(nèi)部控制工作的相關建議。

關鍵詞：事業(yè)單位;內(nèi)部控制;內(nèi)部控制環(huán)境

一、內(nèi)部控制環(huán)境作用

內(nèi)部控制和審計分別是國家權力制約與監(jiān)督體系的內(nèi)部和外部的有力保障，是提高政府履行公共受托責任效果的重要途徑。內(nèi)部控制是事業(yè)單位業(yè)務合規(guī)合法的有力保證，而審計是督促事業(yè)單位積極履行受托責任的強大外力，二者是缺一不可。內(nèi)部控制是有效防范舞弊和腐敗的基礎機制，是合理合規(guī)履行公共服務責任的內(nèi)在要求，也是提高財務信息質(zhì)量的必然要求。而控制環(huán)境作為內(nèi)部控制的環(huán)境土壤，它在一定程度上決定了內(nèi)控的執(zhí)行效果。可以說，控制環(huán)境是影響內(nèi)部控制的關鍵因素。

有效的內(nèi)部控制環(huán)境具有事前預測和預防的作用。良好的控制環(huán)境可以及時發(fā)現(xiàn)單位在業(yè)務流程及各項制度存在的問題，促進單位事前預測，進行及時糾偏，有效避免單位不必要的損失。相反，內(nèi)部控制環(huán)境若存在缺陷，設計邏輯存在不暢，不僅不能及時發(fā)現(xiàn)單位運轉過程中存在的問題，還會縱容舞弊和腐敗的土壤的滋長，給單位運營和發(fā)展帶來不利影響。

有效的內(nèi)部控制環(huán)境有助于事業(yè)單位識別風險。建立有健全內(nèi)部控制制度的的單位其往往具有良好的內(nèi)部控制環(huán)境，并且可以提供真實可靠的會計信息，幫助單位負責人和管理層及時識別單位運轉過程中的各類風險，并積極作出良好應對，面對各項風險。

有效的內(nèi)部控制環(huán)境有助于提高員工工作積極性，并有效避免單位成本浪費。內(nèi)部控制優(yōu)良的單位業(yè)務流程往往更加規(guī)范，各項規(guī)章制度更加合理，紀律更加嚴明。這樣的大背景下決定單位優(yōu)良的工作環(huán)境、規(guī)范的工作流程，員工執(zhí)行各項業(yè)務更加有章可循，有據(jù)可依。這樣的工作環(huán)境下，會提高員工的工作積極性，也避免雜亂的工作流程等造成的成本浪費，也會吸引更加優(yōu)秀的員工。總之，有效的內(nèi)部控制環(huán)境促進工作環(huán)境的優(yōu)化，優(yōu)良的工作環(huán)境提升員工的積極性，從而有助于優(yōu)良內(nèi)部控制環(huán)境的建設。

良好的內(nèi)部控制環(huán)境建設是發(fā)揮內(nèi)部控制作用的關鍵基礎，有效的內(nèi)部控制必須以良好的內(nèi)部控制環(huán)境建設為依托。

二、事業(yè)單位內(nèi)控建設現(xiàn)狀

在內(nèi)部控制建設中，通常需要形成 “設計、執(zhí)行、評價、報告”的閉環(huán)。因此，設計合理的內(nèi)部控制制度是基礎，單位全員自上而下遵循內(nèi)部控制要求是關鍵，由專業(yè)人員或機構對內(nèi)部控制工作進行檢查，然后對內(nèi)部控制工作檢查結果進行分析，評價和報告單位內(nèi)部控制水平。根據(jù)內(nèi)部控制工作評價結果和報告進一步指導內(nèi)部控制工作的進行。

目前，事業(yè)單位在業(yè)務申請、審核、批準等環(huán)節(jié)基本符合“分事行權、分崗 設權、分級授權”的要求。但是，大多事業(yè)單位沒有建立單獨的“內(nèi)部控制體系”。“不相容職責分離”是內(nèi)部控制的基本要求，也是核心要求，但是單位全員缺乏“內(nèi)部控制”的意識，加之部分單位編制數(shù)量較少、經(jīng)費有限等客觀因素限制，使得在實際業(yè)務中很難完全做到“不相容職責分離”的要求，定期輪崗也為空中樓閣，無法施行。眾多事業(yè)單位，尤其是基層單位，由于長期脫離市場環(huán)境，加之近年來財政緊縮經(jīng)費緊張的原因，導致內(nèi)部控制建設相關資源匱乏，事業(yè)單位員工普遍缺乏對內(nèi)部控制工作的認識和重視。尚未建立內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制存在缺陷是目前事業(yè)單位內(nèi)部控制工作的普遍現(xiàn)狀。

本文認為，內(nèi)部控制體系建設是一項復雜長期的工作，不會一蹴而就。但是，內(nèi)部控制環(huán)境作為內(nèi)部控制的首要因素，控制環(huán)境的建設工作是內(nèi)部控制工作的重要部分，其相關工作的展開刻不容緩。良好的內(nèi)部控制環(huán)境對內(nèi)部控制體系的建設起著事半功倍的作用。

三、內(nèi)控發(fā)展

“工欲善其事，必先利其器。”內(nèi)部控制的合規(guī)性目標，要求把權力運行全面納入法治規(guī)范軌道。目前，全國僅有50%單位處于設計階段，因此，結合單位具體業(yè)務情況，考慮內(nèi)部控制審計的要求，建立合理的內(nèi)部控制制度是重中之重。

根據(jù)2012 年 財 政 部 發(fā) 布《 行 政 事 業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（財會 [2012] 21 號）的要求，內(nèi)部控制評價報告已于2016年納入決算報告體系，各部門、各地區(qū)、各單位積極開展內(nèi)部控制的制度建設工作，并遵照執(zhí)行，最后納入報告。尤其內(nèi)部控制的評價工作方面，在理論、實踐、人才等方面奠定了堅實的基礎。但是我們注意到單位內(nèi)部控制規(guī)范剛剛施行，眾多事業(yè)單位內(nèi)部控制工作正處于初級階段，無論在內(nèi)部控制理論方面還是實操方面還需進一步完善。做好內(nèi)控工作的首要任務是要關注內(nèi)部管理層面。具有一套完善的內(nèi)部控制管理制度體現(xiàn)著單位管理層對內(nèi)部控制建設的重視。衡量一個單位內(nèi)部控制執(zhí)行情況需要考慮內(nèi)部控制設計邏輯是否嚴密，制度設計是否切實可行，有無漏洞。另外，內(nèi)控是否被有效執(zhí)行;其次，單位應合理設置以目標為導向的內(nèi)控評價指標或指數(shù)，以便評價內(nèi)控執(zhí)行情況。最后，事業(yè)單位與企業(yè)相比較，其缺乏量化評價指標，因此，在內(nèi)控評價方面操作較難，需要繼續(xù)研究。

企業(yè)內(nèi)部控制離不開一定的時間和空間，事業(yè)單位同理。不同的環(huán)境需要因地制宜制定或設置不同的內(nèi)控制度、程序和措施，利用不同的機制，充分發(fā)揮控制效果。現(xiàn)有學者認為，認為良好的內(nèi)部控制環(huán)境不僅有利于管理者做出更準確的或滿意的決策（Glover，1997），還有利于實現(xiàn)組織目標（Singleton，2002），更有利于提高員工工作效率以及內(nèi)控執(zhí)行率（Susan、Joseph，2007），使得內(nèi)控制度得到有效執(zhí)行，進而保證單位高效安全運行。反之，控制環(huán)境薄弱，可能導致控制程序、措施的實施等流于形式，員工不按照程序執(zhí)行工作，內(nèi)控機制無法發(fā)揮效用，增加了舞弊的可能性，給單位經(jīng)營造成重大不利影響。因此，本文認為提高事業(yè)單位內(nèi)部控制工作效果、保證單位事務合規(guī)性的重中之重是改善事業(yè)單位內(nèi)部的控制環(huán)境。

我國2010年前后出臺的關于內(nèi)控控制環(huán)境的規(guī)章中指出，內(nèi)部控制環(huán)境作為內(nèi)部控制的首要因素，對單位組織的平穩(wěn)運轉和科學發(fā)展起著重要作用。內(nèi)部控制環(huán)境的概念范圍可以涵蓋至單位組織的各層人員和結構，能夠全面對企業(yè)或相關團體組織的軟硬實力進行協(xié)調(diào)分配，并且能夠有效防范企業(yè)的運行風險，促進企業(yè)的健康持續(xù)發(fā)展。

四、改善內(nèi)部控制環(huán)境

改善單位控制環(huán)境是提高內(nèi)部控制工作效果的關鍵。本文認為，事業(yè)單位內(nèi)部控制環(huán)境不理想的原因究其本質(zhì)大致有以下方面：一是，事業(yè)單位內(nèi)部決策權、執(zhí)行權和監(jiān)督權尚且沒有達到完全分離的狀態(tài);二是，缺乏政府審計監(jiān)督;三是，單位內(nèi)部內(nèi)部控制文化建設不到位。

因此，本文針對以上原因提出了以下建設或改善事業(yè)單位內(nèi)部控制環(huán)境的建議。

首先，完善事業(yè)單位組織結構設計。合理配置單位組織結構可以為事業(yè)單位內(nèi)控工作提供良好的結構保障。合理配置單位決策、執(zhí)行與監(jiān)督組織，做到“三權分立”。單位決策機構應由單位負責人、領導班子和具體業(yè)務分管人員組成，對單位重大事務進行決策，不參與事務的具體執(zhí)行和監(jiān)督。必要時，可以向行業(yè)領域內(nèi)的專家咨詢。執(zhí)行機構負責具體業(yè)務的操作和實施，通常由單位具備相關專業(yè)技能的人員組成。在業(yè)務執(zhí)行過程中，全員應遵循內(nèi)部控制要求，做到“不相容職務分離”，對于關鍵崗位，還應做到定期或不定期的崗位輪換。監(jiān)督機構組織人員應具備專業(yè)勝任能力，并具備獨立性。此監(jiān)督機構內(nèi)部監(jiān)督組織，充分發(fā)揮在單位日常業(yè)務和重大業(yè)務過程中的監(jiān)督職責。如果具備條件，單位還可以設置“內(nèi)部控制審計”機構或組織，加強“內(nèi)力”對內(nèi)部控制環(huán)境建設的驅動。

其次，政府應加強對事業(yè)單位的監(jiān)督。我國的政府審計對事業(yè)單位內(nèi)部控制承擔監(jiān)督責任，并起著促進作用。政府審計常常集中于在資金運轉方面的審計上，審查資金收支是否合理合規(guī)。在審計范圍方面具有一定的局限性。本文認為，政府應該擴大審計范圍，督促事業(yè)單位的內(nèi)控建設和實施。同時，我國審計人員要加強培訓和繼續(xù)教育學習，進一步拓展審計知識廣度與深度，提高審計業(yè)務執(zhí)行能力和內(nèi)控測評能力，充分發(fā)揮內(nèi)控督促作用，以政府審計這一“外力”提高控制環(huán)境這片“土壤”的質(zhì)量，推動事業(yè)單位內(nèi)部控建設和發(fā)展，進而結出高質(zhì)量的內(nèi)控“果子”。

最后，加強事業(yè)單位內(nèi)部控制文化建設。內(nèi)部控制環(huán)境的建設不僅包括單位組織結構的合理設置、內(nèi)部審計部門的設立，還有賴于組織文化、人力資源對內(nèi)部控制環(huán)境的優(yōu)化。首先，單位內(nèi)控文化的建設。明星行為具有放大效應，對普通居民有著很重大的影響。同理，某一行業(yè)的專家的行為對行業(yè)內(nèi)的其他人員也極具引導和影響。事業(yè)單位負責人對本單位文化有引導作用。因此，單位負責人以身作則，領導員工按照內(nèi)控程序執(zhí)行各項業(yè)務，那么，整個單位自上而下就會形成重視內(nèi)部控制的文化建設的良好氛圍，為內(nèi)部控制工作營造和維持了良好的控制環(huán)境。另外，內(nèi)部控制是一項需要全員參與的重要工作，只有單位負責人或管理層重視內(nèi)部控制，以自身優(yōu)秀的品德感染員工，以積極的實際行動帶領下屬，內(nèi)部控制才會得到有效執(zhí)行。其次，人力資源對內(nèi)部控制環(huán)境的優(yōu)化。人力資源計劃是人力資源管理的首要環(huán)節(jié)，是后續(xù)各項工作開展的的起點，也是各項工作或決策的參考依據(jù)，它會在很大程度上影響單位組織人力資源管理工作開展的效率。因此，事業(yè)單位在進行人員招聘過程中應合理制定招聘計劃，尤其對招聘人員的能力特征要求方面要設置合理，以求引進最優(yōu)秀的人才，并配置最合理的崗位，發(fā)揮每一個員工每一位人才的最大效用。對于新進員工，人力資源部門應設置合理的課程，不僅對新員工的業(yè)務能力方面進行培訓提升，還應將單位組織文化融入到培訓過程中，使每位學員受到組織文化的渲染。對于內(nèi)部控制文化的建設，還可以通過內(nèi)部控制懲罰激勵制度來輔助。單位負責人和管理成與員工代表制定單位全員考核文件，每年度對全員進行定期或不定期的考核，增加內(nèi)部控制環(huán)境建設考核選項。對單位內(nèi)部控制工作造成重大失誤的員工，通過懲罰消除內(nèi)控文化建設障礙;對于在內(nèi)部控制工作中有重大或突出貢獻的員工，可以對其進行獎勵，強化內(nèi)部控制文化的建設成果。

總之，單位內(nèi)部控制建設離不開內(nèi)部控制環(huán)境的不斷優(yōu)化和改善。內(nèi)部控制環(huán)境建設只有起點，沒有終點。從現(xiàn)在做起，從自身做起，不斷改進和完善內(nèi)部控制環(huán)境是保證內(nèi)部控制的長足發(fā)展的有力保證。

五、結論和不足

內(nèi)部控制環(huán)境是內(nèi)部控制的首要因素，本文著重從內(nèi)部控制環(huán)境建設方面研究了其對內(nèi)部控制的重要作用，并對控制環(huán)境建設及改善提出了建議，對內(nèi)部控制系統(tǒng)建設有著重要意義。不足是本文僅從內(nèi)部控制五要素中的內(nèi)部控制環(huán)境展開了研究和論述，并未對內(nèi)部控制其他四因素進行研究分析。另外，內(nèi)部控制環(huán)境的概念和內(nèi)涵范圍較為廣泛，本文主要從單位組織結構、外部審計監(jiān)督環(huán)境和內(nèi)控文化建設三方面提出了建議，具有一定的局限性。內(nèi)部控制環(huán)境研究角度有待進一步拓展和豐富。

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