國開大校辦企業教學資源制作成本控制研究

田思源 牛 慧

為保證國家開放大學(以下簡稱學校)遠程教育教學過程的正常運轉，建設豐富且優質的教學資源，是滿足420多萬學習者全在線、基于網絡學習的必要前提之一，也是多年來國家開放大學校辦企業(以下簡稱校辦企業)600多位員工，配合學校教師精心打造的文字教材、數字教材、錄像課、微課程、網絡課程等各種教學資源產品使用價值得以實現的平臺。鑒于校辦企業一方面承擔著為學校主責主業向新時代新型大學轉型過程中的戰略支撐任務，另一方面也承擔著國有資產保值增值的企業責任。因此，實施制定目標成本、開展成本差異分析、制定降低成本方案等成本控制方面的舉措，是校辦企業高層管理人員需要研究的重要課題之一。校辦企業只有在盡可能短的時間里制定出一個科學合理、與目標相呼應的成本控制戰略，才能夠將制作成本控制在行業的領先水平，才能夠有穩固發展的根基，才能夠把成本控制的理論內容與實際措施完美融合，以此實現學校校辦企業健康良好發展的目標。

一、校辦企業教學資源制作成本控制的涵義

國家開放大學教學資源成本主要包括專業教學計劃制定及審定費、一體化方案制定及審定費、資源作品審定費以及文字及視頻制作費等項內容。其中，文字及視頻制作費由校辦企業或社會其他企業承擔，其成本主要由直接材料費用、錄制與編輯人工費、設備折舊費以及該資源作品應當承擔的企業共同性費用組成。

教學資源制作的成本控制，就是根據每年初確定的成本預算目標，對資源生產過程中所發生的直接人工費用和企業為組織和管理資源生產所發生的各種費用采取的監督和調節措施，以保障成本核算的實現與合理補償的一種管理活動。即在教學資源生產制作過程中對成本的監督與調控。也就是隨著成本費用的形成，不斷將收集處理的實際成本和費用同有關成本預算進行比較，使得產品實際發生的成本被控制在預估的目標范圍內，進而保證成本管理目標得以實現的管理行為。

鑒于學校對企業支付的文字及視頻制作費用(即校辦企業的主營收入)長期以來變化不大，故提升產品毛利率的工作重點就勢必落在最大幅度地降低資源制作成本方面。從市場競爭的關系角度看，校辦企業必須充分利用自己的資源，找到企業自身所具有的固定成本普遍低于別家企業的優點，從而幫助企業獲取相應的成本競爭優勢，以達到成本控制的目的。

二、校辦企業教學資源制作成本控制的內容

遠程教育教學資源制作成本控制的內容非常廣泛，按照成本效益原則，其成本控制要有計劃、有重點地落實成本控制措施。根據遠程教育教學資源制作行業的特點，校辦企業成本控制的內容主要包括以下幾方面。

（一）教學資源制作成本的前期控制

教學資源制作成本的前期控制由教學資源多媒體一體化設計成本控制、資源策劃成本控制以及勞動定額設計成本控制等構成。雖然該部分內容在教學資源制作成本中占比不大，但卻決定了后期成本的走向，也影響著成本控制的質量。因此，管理人員必須關注其中每一項費用均在監控之中，確保控制預算得以合理落實。

（二）教學資源制作成本的過程控制

應由教學資源建設所承擔的成本費用絕大部分產生于制作過程之中，包括人員薪酬、輔助性材料消耗、拍攝、編輯及美工包裝、制作部門及牽頭管理部門的費用支出等。由于該部分成本的高低直接涉及教學資源建設總成本的走向，因此，企業管理人員勢必會加大控制力度。一方面，應當隨時嚴格觀察資源制作費用數據曲線圖像；另一方面，還要采取適當的方法隨時調整由于偏離預算所產生的成本差異。

（三）人工費用的成本控制

校辦企業一般屬于輕資產企業，故人工費用在成本中占有很大的比重，一般在60%，高的可達90%左右，是成本控制的主要對象。對人工成本的控制，重點應當關注影響教學資源制作的人工成本因素及其構成分析。一般情況下，影響教學資源制作人工成本的直接因素主要是勞動生產率、當地物價水平和國家對企業人員福利保障方面的要求。企業必須按規定繳納的員工“五險一金”等福利費用，基本屬于校辦企業的不可控因素，那么，就應當把提高勞動生產率作為成本控制工作的重中之重。因此，建立崗位責任制、制定工時定額、降低單位產品與固定費用消耗等，均可以作為人工成本控制的重要舉措。

（四）共同費用的成本控制

應由教學資源承擔的共同費用是指為同時制作微課或數字教材等多種教學資源而發生的費用。企業可以通過編制制造費用明細表，清晰地反映企業報告期內制造費用的支出發生情況，從而與制造費用計劃進行對比，找出其異常因素，評價其變化趨勢，以強化制造費用的控制管理。

三、校辦企業教學資源制作成本控制的方法

在目前的財務管理實踐中，實施成本控制的方法很多。例如：基于經驗的成本控制方法、基于歷史數據的成本控制方法、基于預算目標的成本控制方法、基于標桿目標的成本控制方法、基于價值分析的成本控制方法、基于市場需求目標的成本控制方法等等。筆者認為，比較適合于國家開放大學校辦企業的教學資源制作成本控制方法應該是“基于預算目標的成本控制方法”。

基于預算目標的成本控制方法，是指根據各校辦企業的經營目標所進行的成本規劃、成本預測、目標分解、過程核算、成本分析、成本考核、成本評價、效益評估等一系列成本控制管理活動。即以管理為核心，以核算為手段，以效益為目的，通過對校辦企業資源制作成本進行事前預測、事中控制、事后考核，從機制上保證資源制作目標成本在過程中受控，形成精打細算的成本控制氛圍，以增強全體管理人員的成本意識，最終達到獲取最佳經濟效益的目的。據此，實施基于預算目標成本管理的基本環節如下。

（一）建立各級責任中心

遠程教育資源制作一般需要經過媒體資源管理中心、文字和數字視頻編輯部、質檢中心、印務中心等部門的共同運作后，才能夠做出合格產品。通過建立責任中心，確定承擔經濟責任的主體——責任者、確定經濟責任的客觀對象——資金運動、考核經濟責任的基本標準——經營績效、具備承擔經濟責任的保證——職責和權限，從而為實現目標成本管理提供組織保障。將各責任中心責任成本與其自身經濟效益密切結合，可將降低成本的目標落到實處，使其自覺地把成本管理納入本職工作范圍，主動尋求降低成本的方法，提高經濟效益。

（二）關注資源流程設計與建設

資源制作中的任何一項作業，都會消耗資源，產生成本，都是價值流程的一環。資源制作流程的設計與建設是企業內部優化價值鏈的手段，也是實施目標成本控制的基礎。因此，遠程教育資源制作流程設計，應堅持系列化和標準化的原則，秉承全壽命周期成本費用最小化理念，選擇高水平資源，配備高、精、尖、專設施和人才，盡可能地避免返工與報廢造成的浪費。同時，注意不要盲目以減少成本為目的，畢竟教學資源是培養國家人才的特殊產品，必要的成本費用開支必須得到保障，才能夠盡最大努力確保教學資源的質量達到100%。科學降低成本，求得生產成本與產品質量的有效均衡，才是成本控制的主要努力方向。

（三）制定目標成本

目標成本是指校辦企業在一定時期內為保證目標利潤的實現，并作為校辦企業全體員工奮斗目標而設定的預計成本。科學制定目標成本，主要是通過對校辦企業在資源生產過程中發生的資源消耗和各項費用的支出制定成本標準，它是企業在成本控制過程中所需要的基本尺度，是成本預測和成本控制相結合的產物。實施目標成本管理是貫徹全面預算管理的重要組成部分，是適應現代高新科技制造環境和靈活多變客戶化生產的需要。推行目標成本控制管理，可以促進企業強化成本核算，實現人人關心成本，企業整體優化，確立企業競爭優勢。

（四）目標成本的分解

成本控制的目的是為了實現利潤最大化和低成本運營。所以，擬定目標成本時，首先要考慮各校辦企業的經營目標，同時又要考慮市場的競爭因素。由于成本形成于資源制作的全過程，費用會發生在教學資源策劃設計、各類文字及視頻審稿和質量檢驗等每一環節之中的每一項業務上。因此，要把目標成本層層分解到各個部門甚至個人，并分別確立各層次的必要作業、作業組織與責任者，計量與評價各層次責任人的業績，從而促使“成本預算”最大程度地接近“目標成本”。

（五）成本差異分析調整

在資源制作過程中，企業需要及時比較文字或視頻資源的實際發生成本與事先制定的目標成本之間的差異，并對影響因素進行分析。實際成本低于目標成本的差額為順差，即有利差異；實際成本高于目標成本的差額為逆差，即不利差異。在成本控制中，計算并分析差異是非常重要的一環。因為，只有正確分析是由于執行成本控制過程中某種措施的不當或失誤，或者機器接受了錯誤指令等方面產生的執行偏差，還是預測偏差、計量偏差所造成的差異原因，才能提出恰當的成本控制措施并及時解決，才能將資源制作成本控制在企業可以接受的范圍之內，才能實現企業價值最大化。

（六）目標成本的考核與獎懲

目標成本的考核與獎懲是實現資源制作成本控制目的的關鍵環節之一。因為目標成本控制的預期得以實現，歸根到底是靠全體員工主動性與積極性的充分發揮。而資源制作目標成本考核與獎懲，就是要對每個環節、每位員工在降低成本方面所作出的貢獻給予獎勵，或由于員工職責不到位、工作失誤而造成損失予以懲處。只有將目標成本控制責任與經濟利益掛起鉤來，并把物質獎罰與精神鼓勵和思想教育結合起來，才能促進目標成本控制健康發展。

總之，成本控制必須是教學資源制作全過程的控制，不應僅是控制教學資源的制作成本，而且還應控制教學資源建設生命周期成本的全部內容。校辦企業只有不斷重視并嚴格控制教學資源控制成本，才能促使企業資源得到最佳配置，才能實現國有資產的保值增值。