共享經濟背景下第三方稅務共享平臺稅收代征模式研究

劉軍（財務總監）（無錫王道科技有限公司 江蘇無錫 214000）

一、引言

共享經濟的“數據撮合、人人共享”的理念，使大量的個人成為了市場交易主體，涌現出了大批依托共享經濟平臺生存的自由職業者，C2B、C2C等新的交易模式層出不窮；同時，共享經濟打破了傳統實體經營場所的限制，出現了大量線上交易、O2O交易（線上到線下）和異地交易等，交易方式與支付手段不斷創新，共享經濟的交易與以實體經營場所為組織形式的傳統交易大相徑庭。共享經濟模式向稅收征管提出了新的挑戰，我國目前的“以票管稅”稅收征管理念與傳統交易方式是相適應的，但與共享經濟的理念存在差異，共享經濟模式面臨著較大的稅收風險［1］。特別是當共享經濟的交易主體為自由職業者時，出現了稅務機關稅收征管難，自由職業者稅負高，企業則面臨索取發票難、用工成本高、“業務流、發票流、資金流”三流不合一等一系列稅收難題，這實際上是現在的稅收征管模式不適應共享經濟這種新經濟模式的矛盾的集中反映。這種矛盾如果得不到有效解決，將制約共享經濟的發展，也不利于“六穩”“六保”。為了解決這些稅務問題，現實中出現了向自由職業者代征個人所得稅的第三方稅務共享平臺，誕生了稅收代征市場，短短幾年便取得了快速發展，大量投資者和支付機構跑步入場，一些地方政府也出臺政策鼓勵和扶持第三方稅務共享平臺發展。但是，第三方稅務共享平臺能夠解決共享經濟的稅務矛盾嗎？其運作機理是什么？是否合法？又會面臨哪些新的問題？應該如何進一步規范？等等。這些問題，有待理論界、實務界和政府部門探索、研究和實踐。

二、第三方稅務共享平臺的發展現狀與基本運營模式

（一）第三方稅務共享平臺的發展現狀。已有的第三方稅務共享平臺大多是面向自由職業者群體的個人所得稅代征平臺，其主要目的是使共享經濟模式下自由職業者作為交易主體的交易行為能夠滿足金稅三期“業務流、發票流、資金流”合一的要求。委托代征作為我國稅法規定的一種征管制度，長期以來在提升稅收征管效率方面做出了很大貢獻。而將互聯網技術與委托代征模式相結合的稅收代征平臺，是近幾年才出現的一種新事物，但發展迅速。2016年成立的天津云賬戶是最早開展個稅代征業務的平臺之一，也是我國業務規模最大的個稅代征平臺［2］。根據首信易支付旗下的非常學院發布的《2019年中國稅務代征市場研究報告》顯示，目前包括天津、湖南等在內的十多個省市地方稅務機關已授權多家企業開展委托代征個人所得稅業務，大量銀行、支付機構跑步入場，已經形成了頗具規模的個人所得稅代征市場。隨著新個人所得稅法的實施，這些代征平臺的業務也在不斷創新與拓展，未來極有可能發展成為連接市場主體與政府的第三方稅務共享服務平臺，成為“互聯網+稅收”的先行者。

（二）第三方稅務共享平臺的運營模式。第三方稅務共享平臺向自由職業者代征個人所得稅業務，具體運營模式主要有以下兩種：一是企業（主要是共享經濟平臺企業，以下簡稱共享經濟平臺）委托代征平臺向個人發放報酬；二是代征平臺承包企業業務，由代征平臺與自由職業者建立平等的合作關系［3］。上述運營模式雖然存在操作上的差異，但基本內涵是一致的，即通過第三方稅務共享平臺對業務進行重新整合，從而實現共享經濟模式下的稅務合規問題，其基本運營模式如圖1所示。可知，第三方稅務共享平臺主要通過以下幾方面對共享經濟的業務模式進行整合：

圖1 第三方稅務共享平臺基本運營模式

1.第三方稅務共享平臺與稅務機關簽訂委托代征協議，并獲得稅務機關頒發的委托代征證書。《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第四十四條規定：“稅務機關根據有利于稅收控管和方便納稅的原則，可以按照國家有關規定委托有關單位和人員代征零星分散和異地繳納的稅收，并發給委托代征證書。受托單位和人員按照代征證書的要求，以稅務機關的名義依法征收稅款，納稅人不得拒絕。”2013年國家稅務總局發布了《關于發布〈委托代征管理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2013年第24號），進一步明確了委托代征稅收的具體管理辦法。根據上述規定，第三方稅務共享平臺首先必須與縣以上（含本級）稅務局“簽訂《委托代征協議書》，明確委托代征相關事宜”，然后取得《委托代征證書》，才能獲得委托代征稅款的資格。

2.第三方稅務共享平臺與共享經濟平臺簽訂共享經濟綜合服務協議。雖然實務中不同平臺的綜合服務協議的具體條款各有不同，但其實質都是一樣的，即通過該協議將共享經濟平臺與自由職業者之間的勞務報酬（或者分成）結算轉移至第三方稅務共享平臺。共享經濟平臺一般會根據協議要求在其平臺上注冊并提供服務的自由職業者選擇與第三方稅務共享平臺簽訂協議并結算收入。

3.第三方稅務共享平臺與自由職業者簽訂共享經濟伙伴協議（或類似協議）。該協議一般是在共享經濟綜合服務協議的框架下簽訂的子協議。根據該協議，自由職業者通過第三方稅務共享平臺向共享經濟平臺申請結算服務收入，第三方稅務共享平臺在其機構所在地為自由職業者辦理稅務登記，并按照稅收法律法規規定及其主管稅務機關的要求，向自由職業者代征個人所得稅，然后將稅后凈服務收入支付給自由職業者。

三、發展第三方稅務共享平臺委托代征稅款的意義

（一）有效化解共享經濟稅收合規難題。在我國現行“以票管稅”的稅收征管模式下，共享經濟模式下參與交易的各方都存在稅收難合規的問題：第一，消費者支付了交易費用并接受服務（為簡化討論，不考慮購買商品的交易），理應取得全額發票并依法抵扣增值稅進項稅額，但消費者是向共享經濟平臺支付貨款，接受的是自由職業者提供的服務，不論是從平臺還是自由職業者處取得發票，都不符合“業務流、資金流和發票流”一致的要求。第二，從共享經濟平臺的角度來看，實際賺取的是撮合服務費，如全額開具銷售商品或服務發票，有虛開發票的風險［1］，同時平臺向自由職業者支付報酬（或分成），也很難從自由職業者處取得發票，而且如果取得的是普通發票則無法抵扣進項稅額，另外，是否要履行代扣代繳個人所得稅的義務也存在爭議。第三，自由職業者提供勞務后有開具發票的義務，但自由職業者因未進行工商注冊，只能以個人的身份向稅務機關申請代開發票，不僅需要耗費大量的精力，而且只能以勞務報酬所得申報納稅，與很多自由職業者提供勞務所得事實上屬于“經營所得”不符（如網約車司機），實際承擔的稅負偏高，也不能享受相應的稅收優惠政策。

第三方稅務共享平臺介入與業務整合后，不僅能滿足“業務流、資金流和發票流”一致的要求，其他稅收合規的難題也迎刃而解，具體如圖2所示。

圖2 第三方稅務共享平臺“業務流、資金流、發票流”示意圖

除了解決稅收合規的問題以外，該模式還能為共享經濟平臺和自由職業者帶來其他稅收方面的便利：

1.共享經濟平臺方面。第一，可以從第三方稅務共享平臺取得全額增值稅專用發票，不僅可以作為合法的憑證進行稅前列支，還可以依法抵扣進項稅額，從而大大降低稅負。第二，不需要直接向自由職業者索取發票，可以節約大量的人力、物力和財力。第三，不再面臨是否需要代扣代繳個人所得稅的問題。

2.自由職業者方面。第一，不再需要到稅務機關申請代開發票，免去了一些麻煩。第二，第三方稅務共享平臺一般以“個體工商戶”的名義代自由職業者進行登記，自由職業者取得的收入可以按照“經營所得”申報納稅，而且主管稅務機關通常采取核定征收的方式征稅，相比自由職業者直接到稅務機關申請代開發票時按“勞務報酬所得”納稅，稅負會大幅下降。第三，自由職業者可以依法納稅，降低稅收風險。

（二）能夠起到協同治稅、提升征管效率、堵塞征管漏洞的作用。共享經濟給稅務機關的稅收征管工作帶來了諸多難題和挑戰：（1）納稅主體以個人為主，稅源監控困難。共享經濟的參與者主要是自由職業者，一般未進行工商稅務登記，只在共享經濟平臺上進行簡單登記，在進行交易時還可以隱匿真實身份，導致稅務機關難以準確識別納稅主體［4］，另外這些人員經常通過不同平臺取得收入，稅務機關監控稅源存在困難，容易造成稅收流失。（2）共享經濟模式下個人所得的性質厘定不清［5］。共享經濟交易雖然并未改變“供需”交易的本質，但與傳統交易有很大不同，交易的虛擬化、復雜性大大增加［6］，如網絡主播獲得的打賞收入、網約車司機的收入等，對其收入性質的界定存在很大爭議。（3）納稅申報義務的責任承擔不明確。共享經濟平臺與自由職業者之間并不存在“雇傭關系”，而是一種新的“勞務關系”，共享經濟平臺沒有強制申報納稅的義務［7］，而消費者（企業或個人）是向共享經濟平臺付費，是否應該承擔代扣代繳義務也存在爭議。（4）電子化交易導致稅務稽查困難。共享經濟模式通常采用在線交易方式，其訂單、合同、付款記錄等交易信息采取電子數據形式存儲，甚至在交易中不需要訂單、合同，加之平臺交易虛擬化、碎片化，交易量龐大，稅務機關很難掌握交易的準確數據，稅務稽查難度較大。（5）稅收管轄權界定不明。共享經濟交易的特殊交易方式，容易引發對納稅地點的爭議，到底應該在平臺注冊地、交易的發生地還是自由職業者居住地納稅，很難根據現行稅法進行界定，對納稅地點的爭議容易造成稅收管轄權界定不明確，實際征管困難。

借助第三方稅務共享平臺進行委托代征，稅務機關可以有效提升稅收征管效率，堵塞征管中的漏洞：（1）第三方稅務共享平臺能夠發揮協同治稅優勢。協同治稅屬于稅收治理現代化的手段之一［8］，稅務機關遵循簡政放權的原則，委托第三方稅務共享平臺代征個人所得稅，可以充分發揮第三方稅務共享平臺的數據優勢協同治稅。第三方稅務共享平臺通過對接共享經濟平臺以獲取交易數據，同時向自由職業者收集納稅相關信息，匯總整理后向稅務機關報送自由職業者的身份信息及交易金額明細等數據，可以幫助稅務機關提高征管效率，降低征管成本，并協助稅務機關監控稅源，進行稅務稽查，堵塞征管漏洞。（2）化解納稅申報義務不明的弊端，方便納稅人依法納稅。第三方稅務共享平臺與共享經濟平臺和自由職業者簽訂三方協議后，由第三方稅務共享平臺依法代征稅款，共享經濟平臺只需向其提供交易情況的詳細數據并進行必要的協助即可，不再需要履行代扣代繳義務，自由職業者只需要按照第三方稅務共享平臺的要求提供相應信息，也不再需要自行申報納稅，各方責任明確，大大方便了納稅人依法納稅，有利于提升納稅人的納稅意識，減少稅款流失。（3）在一定程度上可以緩解現行稅法與共享經濟不適應的矛盾。第三方稅務共享平臺替自由職業者代辦工商稅務登記，一方面，堵塞了自由職業者未進行稅務登記而造成的稅收征管漏洞，也在一定程度上緩解了稅收管轄權的爭議，另一方面，自由職業者辦理工商稅務登記后其收入按照“經營所得”納稅，在一定程度上可以解決共享經濟模式下個人所得厘定不清的矛盾，還能夠降低自由職業者的稅負。綜上，第三方稅務共享平臺既維護了稅法的權威，規范了共享經濟的稅收征管，又能通過稅收優惠支持共享經濟的健康發展。

四、第三方稅務共享平臺稅收代征模式的合法性分析

（一）第三方稅務共享平臺稅收代征行為符合稅法的相關規定。根據《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第四十四條規定，稅務機關可以“委托有關單位和人員代征零星分散和異地繳納的稅收”，而共享經濟模式下自由職業者的收入顯然具有“零星、分散”和“異地繳納”這些基本特征，符合委托代征的基本要求。《個體工商戶稅收定期定額征收管理辦法》（國家稅務總局令第16號公布，國家稅務總局令第44號修正）第14條規定，縣以上稅務機關可以根據當地實際情況，依法委托有關單位向個體工商戶代征稅款，第三方稅務共享平臺代自由職業者注冊成為個體工商戶，符合本規定。《委托代征管理辦法》（國家稅務總局公告2013年第24號）還規定了委托代征的前提條件，即代征人應當與納稅人有下列關系之一：“（1）與納稅人有管理關系；（2）與納稅人有經濟業務往來；（3）與納稅人有地緣關系；（3）有利于稅收控管和方便納稅人的其他關系。” 第三方稅務共享平臺與自由職業者簽訂共享經濟伙伴協議，并以此為基礎確立了與自由職業者之間的管理關系，而且這種關系是有利于稅收管控和方便納稅人納稅的，因而能夠滿足委托代征的前提條件。另外，第三方稅務共享平臺還需要滿足資質條件，并與稅務機關簽訂委托代征協議，取得委托代征證書，才能開展委托代征活動。綜上所述，第三方稅務共享平臺向自由職業者委托代征個人所得稅，是符合稅法規定的。

（二）對自由職業者收入采取“委托代征”而非“代扣代繳”符合稅法規定。根據《中華人民共和國個人所得稅法》和其他稅收法律的規定，“工資薪金所得”和“勞務報酬所得”等“綜合所得”，有扣繳義務人的，由扣繳義務人預扣預繳稅款，扣繳義務人必須履行代扣代繳個人所得稅的義務，因而不能再采取“委托代征”的方式繳稅；而納稅人取得“經營所得”，由納稅人自行向稅務機關申報納稅，也可以按規定采取“委托代征”方式繳稅。因此，自由職業者從共享經濟平臺取得的收入，只有界定為“經營所得”時，第三方稅務共享平臺才能依法對其代征個人所得稅。目前，現行稅法對“經營所得”與“勞務報酬所得”兩者概念的界定存在競合關系，已成為實務中常見的爭議，難以區分，共享經濟模式下自由職業者收入所得的界定更加困難。實務操作中，如自由職業者未辦理工商稅務登記，向稅務機關申請代開發票，則認定為“勞務報酬所得”，如自由職業者辦理了工商稅務登記，則一般按“經營所得”納稅。錢至涌（2020）認為，“經營所得”應具有如下特征：所得應當具有穩定性和持續性、“生產經營行為”具有自主性、納稅主體應該進行行政許可登記［9］。自由職業者自主通過共享經濟平臺提供服務，不論是兼職還是全職，大多是長期持續的，具備“經營活動”的基本特點，而且，第三方稅務共享平臺幫助自由職業者代為辦理工商稅務登記后，滿足了“行政許可登記”這一核心要求，其收入性質從理論上和實務操作上，都應界定為“經營所得”，此時，共享經濟平臺不再負有代扣代繳個人所得稅的義務，由第三方稅務共享平臺對其所得代征個人所得稅是符合稅法規定的。

（三）對自由職業者收入采取核定征收方式征稅，既符合稅法規定，也能體現共享經濟的特征。第三方稅務共享平臺代自由職業者登記為個體工商戶，個體工商戶可以采取查賬征收和核定征收兩種方式繳納個人所得稅，其中采取查賬征收方式的，需要按規定設置賬簿，準確核算其收入和費用，然后依法計算應納稅所得額。但是，在共享經濟平臺上，從業的自由職業者數量眾多、地域分布廣闊、流動性大，不具備獨立設置賬簿的能力，而且，自由職業者將自己閑置的資源或者服務與人共享以獲取報酬，也沒有能力準確核算取得相關收入的成本費用，基于共享經濟的這些基本特征，采取查賬征收的方式在實務中是行不通的。但是，共享經濟平臺可以準確記載自由職業者取得的收入的詳細信息，并通過第三方稅務共享平臺報送給稅務機關，稅務機關也可以通過第三方稅務共享平臺對這些信息進行稽查核實，在這種情況下，采取核定征收方式征稅是最合理的。因此，對自由職業者收入采取核定征收方式征稅，既符合稅法規定，也更能體現共享經濟的特征。

（四）自由職業者以虛擬地址注冊并在注冊地繳納個人所得稅符合稅法規定。在共享經濟平臺從業的自由職業者，其交易行為以在線交易和O2O交易兩種模式為主，一般不需要固定的經營場所，但根據《個體工商戶登記管理辦法》（2019年國家市監總局令第14號）的規定，個體工商戶登記事項包括“經營場所”，而且要求工商登記時提供“經營場所證明”，因此自由職業者登記注冊為個體工商戶存在一定阻礙。《國務院辦公廳關于促進平臺經濟規范健康發展的指導意見》（國辦發［2019］38號）提到，要“放寬住所（經營場所）登記條件，經營者通過電子商務類平臺開展經營活動的，可以使用平臺提供的網絡經營場所申請個體工商戶登記”，根據這個規定，自由職業者與第三方稅務共享平臺簽訂共享經濟伙伴協議后，可以視同依托第三方稅務共享平臺“提供的網絡經營場所”開展活動，可以“網絡經營場所”的虛擬地址在異地進行工商注冊登記，是符合規定的。

另外，對于自由職業者個人所得稅納稅地點確定的問題，前面已經提到，對自由職業者的稅收管轄權存在爭議。根據稅法規定，個體工商戶的“經營所得”應在“經營管理所在地主管稅務機關”辦理納稅申報，而“經營管理所在地”一般是指工商稅務注冊登記地，因此，第三方稅務共享平臺在異地集中對自由職業者代征個人所得稅是符合法律規定的。

綜上所述，第三方稅務共享平臺向自由職業者代征個人所得稅的行為，是符合相關法律規定的。

五、第三方稅務共享平臺委托代征模式存在的問題及風險分析

（一）存在的問題

1.第三方稅務共享平臺可能會將增值稅轉嫁給自由職業者，增加自由職業者的額外負擔。實務中，第三方稅務共享平臺除了向自由職業者代征個人所得稅外，實際上還需要代征增值稅和其他附加稅費。但由于第三方稅務共享平臺代自由職業者進行了工商稅務登記，并登記為小規模納稅人，其收入水平符合國家普惠性稅收優惠標準（按月納稅的，月銷售額未超過10萬元，以1個季度為1個納稅期的，季度銷售額未超過30萬元，第三方稅務共享平臺一般只為這類客戶提供服務），可以享受免征增值稅的優惠。但是，根據本文圖1所示，第三方稅務共享平臺需要向共享經濟平臺開具全額6%的增值稅專用發票，而由于自由職業者享受增值稅免稅優惠，第三方稅務共享平臺沒有相應的進項稅額可以抵扣，幾乎要按6%的稅率計算繳納增值稅。第三方稅務共享平臺一般會將這部分稅款轉嫁給自由職業者，增加了自由職業者的額外負擔（當然，從自由職業者的角度來看，由于這種模式降低了個人所得稅，總體稅負仍然是降低了），國家的普惠性稅收優惠政策難以發揮其應有的作用。

2.容易導致個別地方濫發稅收委托代征資質，濫用稅收優惠政策。非常學院發布的《2019年中國稅務代征市場研究報告》指出，稅務機關授予的委托代征資質是行業的核心競爭力，能否獲得《委托代征證書》是第三方稅務共享平臺生存的關鍵。對于地方政府而言，通過發放《委托代征證書》，將這些平臺引入當地，不僅能帶來大量的稅收，而且能帶來GDP的大幅增長。在巨大的利益面前，容易導致個別地方濫發稅收委托代征資質，來吸引第三方稅務共享平臺入駐。不僅如此，有些地方可能還會濫用稅收優惠政策和財政政策、甚至放松監管等手段來招商引資，不利于稅收代征市場的健康發展。

（二）風險分析

1.未按規定代征稅款的風險。委托代征是代征人在稅務機關的授權下，在授權范圍內，按照稅法的規定向納稅人代征稅款。第三方稅務共享平臺在代征過程中，容易出現未按規定代征稅款的風險，主要表現為：（1）未及時代征和繳納稅款，包括未按稅法規定及時代征稅款，未及時將代征的稅款解繳入庫甚至挪用等。（2）擅自決定少征或多征稅款，包括由于代征人對稅法理解偏差少征或者多征稅款，代征人出于某些利益考量擅用稅收優惠政策少征稅款，代征人為了獲取更多的代征手續費向納稅人多征稅款等。（3）超越代征權限代征稅款，包括超出代征范圍代征稅款，擅自對納稅人進行處罰收取各類罰金等。這些行為不僅會嚴重損害納稅人的合法權益，還會損害稅法的權威，對社會造成不良影響。

2.稅收違法的風險。第三方稅務共享平臺的稅收違法風險主要包括兩個方面：一是虛開增值稅專用發票。第三方稅務共享平臺在沒有真實業務發生的情況下為其他企業虛開發票，或者因無法識別出其他企業的虛假信息而被動虛開發票。二是隱匿收入少征稅款。很多自由職業者不熟悉稅法，也不會主動過問是否已經納稅，主管稅務機關又主要依靠第三方稅務共享平臺提供的數據來進行稅收管理，第三方稅務共享平臺可能會利用信息不對稱，通過篡改數據等方式不履行代征稅款義務，從而將隱匿收入少征的稅款截留、據為己有。

3.客戶資金安全風險。自由職業者需要通過第三方稅務共享平臺與共享經濟平臺結算，自由職業者自身缺乏必要的監管手段，這就給第三方稅務共享平臺挪用資金提供了可能，比如故意推遲付款日期、限制提現等，更有甚者，一些小平臺可能攜款潛逃，走上違法犯罪的道路。

4.其他風險。第三方稅務共享平臺的其他風險主要包括：一是違規收費，利用代征稅款的機會違規向自由職業者收取各種費用。二是涉嫌非法交易洗錢，如將非法收入與合法收入混淆報稅以達到洗錢的目的。三是可能為了獲得稅收返還等優惠政策向有關人員行賄。四是為了爭奪市場，可能通過傳銷手段在全國進行市場推廣等。

六、規范第三方稅務共享平臺稅收委托代征的政策建議

（一）完善稅收委托代征立法，明確代征人的法律責任。根據稅收法定原則，稅種的設立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度只能通過制定法律予以明確，稅收委托代征作為稅收征收管理的一項基本制度，應該由法律來規范。《中華人民共和國稅收征收管理法》第二十九條規定，“除稅務機關、稅務人員以及經稅務機關依照法律、行政法規委托的單位和人員外，任何單位和個人不得進行稅款征收活動”，確立了稅務機關有委托其他單位和人員代征稅款的權利，這是稅收委托代征的基本法律依據。《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第四十四條對稅收委托代征的原則、委托代征的范圍和法律效力等做出了具體規范，國家稅務總局發布的《委托代征管理辦法》明確了具體的實施辦法。根據這些規定，有些省市也制定了適應當地的具體管理辦法。

但是，稅收委托代征的法律制度仍需進一步完善：（1）委托代征的原則、范圍和法律效力等基本事項應該由法律來具體明確，提升立法層次，由《稅收征收管理法》予以規范。（2）目前代征人的權利和義務、產生的法律糾紛如何處理、以及應承擔何等違法責任并未明確，僅在《委托代征管理辦法》第二十一條規定“代征人在《委托代征協議書》授權范圍內的代征稅款行為引起納稅人的爭議或法律糾紛的，由稅務機關解決并承擔相應法律責任；稅務機關擁有事后向代征人追究法律責任的權利”。首先，這條規定立法層次較低，其次，授權范圍以外的爭議或法律糾紛如何解決沒有明確，第三，稅務機關用何種手段追究代征人的法律責任也沒有明確，可操作性不強。稅收委托代征實際上是稅務機關執法權的延伸，相關違法行為承擔的法律責任應由法律規范，隨著大量企業獲得委托代征資格，這個問題應該引起重視，建議在修訂《稅收征收管理法》時增加代征人的法律責任相關條款。

（二）加強對第三方稅務共享平臺的監管，鼓勵發展第三方稅收代征市場。第一，加強對代征人資質的管理。《委托代征管理辦法》第六條規定的代征人資質條件比較籠統，且主要針對線下代征人，第三方稅務共享平臺主要依靠互聯網技術進行稅收的代征，需要有符合要求的信息管理系統，管理辦法有必要對此進行明確，并作為成立代征平臺的必備條件。第二，修訂代征人與納稅人的關系條款，明確將第三方稅務共享平臺與自由職業者簽訂的共享經濟伙伴協議（或類似協議）作為代征的基本條件，以防止各地在執法中尺度不一而帶來糾紛。第三，加強對代征平臺業務的監管，這種監管應該是跨部門的聯合監管，如稅務機關對平臺的代征行為進行監管、工商部門對平臺的宣傳以及代辦工商注冊等進行監管、金融監管部門對資金業務進行監管等。第四，強化服務意識，加強業務指導，這種指導不僅僅局限在政策方面的咨詢，還要協助代征平臺解決面臨的新業務、新問題。第五，在合法的前提下，地方政府可以出臺一些財政、稅收方面的優惠和扶持政策，支持其發展。第六，建立自由職業者通過電子注冊登記為個體工商戶的制度，既能為第三方稅務共享平臺開展委托代征提供便利，也能有效規范自由職業者的業務活動。

（三）強化與第三方稅務共享平臺的信息共享，構建協同治稅和數據治稅的征管體系。協同治稅與數據治稅相結合是共享經濟稅收征管的基本趨勢，其中數據治稅是協同治稅的重點［8］。目前協同治稅主要強調稅務機關、其他行政機關和銀行等機構的數據共享和協同，而忽略了經濟業務發生的主體——企業。互聯網經濟特別是共享經濟模式下，交易非常頻繁，也很復雜，財務數據與業務數據之間的邏輯關系已經不再一目了然，稅務機關的稅收征管不能僅僅依靠財務數據，還需要加強對業務數據的分析。目前，稅務機關的日常征管一般只要求企業提供財務報表、發票等基本的財務數據，詳細的業務數據只有在稅務稽查時才會要求企業提供。如果稅務機關在日常征管時不斷要求企業提供詳細具體的業務數據，容易干預和影響企業正常的生產經營活動，而且，稅務機關自身也沒有足夠的精力去處理和分析這些數據。通過第三方稅務共享平臺的稅收委托代征，可以架起一座數據共享的橋梁。一方面，第三方稅務共享平臺與共享經濟平臺、自由職業者可以實現數據連接與共享，為稅款代征提供可能，另一方面，第三方稅務共享平臺對這些數據按征管要求進行加工、整理和分析，實現與稅務機關的信息共享，從而實現協同治稅與數據治稅。因此，稅務機關可以有效利用第三方稅務共享平臺，與其充分共享信息，以此構建協同治稅與數據治稅的稅收征管體系。

（四）明確“勞務報酬所得”和“經營所得”之間的界限，對符合條件的共享經濟從業者按“經營所得”征稅。前已論述，我國現行稅法中“勞務報酬所得”和“經營所得”概念有交叉，兩者的實際稅負存在較大差異，征管方法也不同——“勞務報酬所得”采取代扣代繳方式，而“經營所得”采取自行申報方式，也可以采取委托代征方式。共享經濟從業者，大部分具備生產經營的基本特點，理應按照“經營所得”征稅。建議國家出臺相關文件，修改“勞務報酬所得”和“經營所得”的具體規定，明確兩者之間的界限，特別是明確“經營所得”的具體適用條件，使符合條件的共享經濟從業者可以按“經營所得”納稅，一方面降低其稅負，另一方面為第三方稅務共享平臺依法開展委托代征奠定基礎。

（五）審慎推進全面查賬征收，在共享經濟領域繼續實施核定征收。目前，有些地方稅務機關正在逐步取消核定征收方式，要求個體工商戶按規定設置賬簿，對其采取全面查賬征收方式。這種“一刀切”的方式與個體工商戶的實際經營不相符，容易導致個體工商戶的管理成本增加，實際稅負上升，甚至關門歇業。對于注冊為個體工商戶的共享經濟從業者來說更是如此，在“人人共享”的理念下，其無法區分哪些成本費用與收入相關，哪些成本費用屬于自身的日常生活支出，因而不僅沒有能力自己獨立建賬，第三方稅務共享平臺也沒有辦法為這些人代理記賬，如果強制要求他們設置賬簿采取查賬征收方式征稅，后果只能是大量自由職業者因不符合規定而被迫暫停經營。因此，對個體工商戶應該審慎推進全面查賬征收，在共享經濟領域，對登記注冊為個體工商戶的自由職業者采取核定征收方式征稅，一來可以促進共享經濟的健康發展，二來為第三方稅務共享平臺稅收委托代征提供了可能。

七、結論

第三方稅務共享平臺的稅收委托代征模式，是“簡政放權”在稅收征管領域的一種有益探索，也是“互聯網+”時代稅收征管領域的創新。這種模式不是將傳統的線下委托代征模式簡單復制到線上，也不是稅務機關為了解決眼前的難題而采取的短期措施。隨著網絡經濟的發展，特別是共享經濟的發展，這種模式未來將發揮更加積極的作用。應采取審慎包容的態度，一方面加強監管，一方面加強立法規范，促進其健康發展。當然，第三方稅務共享平臺也應該加強對自身的管理，既要不斷進行商業模式的創新，又要遵紀守法、防范風險，樹立為納稅人服務的信念，在不斷的探索和實踐中成長。