融資性擔保公司會計核算優化問題

李依春

摘要：融資擔保行業是隨著社會經濟的發展，在政府和市場雙重作用下產生的，擔保行業是社會信用體系以及金融系統的重要組成部分。會計核算是融資擔保公司發展與管理環節中的重要環節，會計核算的質量與水平，已經成為影響融資性擔保公司健康發展的重要因素。本文介紹了融資擔保公司會計核算的特點與意義，分析了目前在會計核算方面存在的主要問題，并根據實際情況提出優化融資性擔保公司會計核算的具體建議。

關鍵詞：融資擔保公司;會計核算;風險管理

擔保業是在金融體制不完善、融資供應結構失衡的背景下應運而生的現代服務業，作為我國金融體系的重要補充，它已經成為社會信用體系的重要組成部分。目前，融資擔保公司會計核算依據的政策主要是《企業會計準則解釋第4號》《融資擔保公司監督管理條例》及四項配套制度、《融資性擔保公司管理暫行辦法》等。融資性擔保公司跟準備金相關的會計核算目前主要借鑒商業銀行和保險公司的制度，但是由于企業會計準則及相關管理辦法并沒有從具體操作方面予以明確規范，從而導致在實施會計核算方面存在一定的偏差，亟需加以完善與優化。

一、融資性擔保公司會計核算的概述

（一）融資性擔保公司及其會計核算的發展現狀

融資性擔保公司是在我國金融體制尚不健全的情況下，為滿足市場上中小微企業和民營企業不斷增長的信用擔保需求，在政府和市場的雙重作用下應運而生的，是我國社會信用體系的一部分，也是我國金融體系的重要補充。擔保行業經歷了二十多年的發展，為解決我國中小企業融資困難，發揮了重要的作用，擔保體系設立的初衷是不以盈利為目標，但在發展過程中，由于財政支持有限，商業性融資擔保機構成為主流。近年來，我國經濟逐漸由高速增長轉變為高質量發展，國務院規范了政府性融資擔保公司、再擔保公司的業務范圍和規模，加大對擔保機構的監管，引導其堅守支小支農的主業。

我國融資擔保行業的會計核算制度歷經了多次變革。在企業會計準則解釋第4號通知發布前，擔保行業一直執行的是《擔保企業會計核算辦法》對公司財務管理進行規范。新準則解釋第4號發布后，要求融資擔保公司執行企業會計準則，不再執行《擔保企業會計核算辦法》，按照應用指南中有關保險合同的規定進行處理，結合公司實際情況編制財務報表并對外披露。2017年8月國務院制定《融資擔保公司監督管理條例》，2018年4月，六部委聯合印發了《融資擔保公司監督管理條例》四項配套制度，融資擔保行業從此進入一個全新監管與良性發展的新階段。

（二）融資擔保公司加強會計核算管理的意義

近年來，國家對融資擔保行業越來越重視，監管也在不斷加強，先后出臺了《融資擔保公司監督管理條例》及四項配套制度、《政府性融資擔保、再擔保機構績效評價指引》等法規文件，加大對融資擔保行業的監管和引導，明確了融資擔保行業主要支持小微企業和三農企業的發展方向，進一步凸顯融資擔保行業低收益和準公共產品的屬性。由于擔保公司保費率低，抵質押物質量不高，風險控制措施較弱，代償壓力大，風險較難得到緩釋。因此，建立科學合理的會計核算制度，提高管理的規范性，對企業的風險承受能力、抵抗能力具有十分重要的積極作用。而且，伴隨著普惠金融理念的推進與國家融資擔保基金合作的加強，融資擔保公司的主要業務類型也變得越來越復雜，要適應國家融擔基金的政策，也必須建立更加科學的會計核算制度。

二、目前融資擔保公司會計核算中存在的主要缺陷

（一）融資擔保行業目前暫無規范的會計核算標準

融資擔保公司屬于其他金融企業，業務模式與銀行類金融機構差別較大可借鑒的不多，與保險公司在風險識別、風險責任、管理形式等方面具有一定相似性可以參考但不能完全照搬，如果完全參照保險業務的相關規定進行會計核算可能會無法滿足實際工作的需要。目前，擔保行業的制度規范大多來自于行業主管部門及稅務部門的文件要求，與企業會計準則的規定交叉繁雜，缺乏規范和統一。雖然很多地方出臺了地方性政策和相關規范性文件，但是由于地方經濟發展的不平衡，融資擔保公司理解執行新規定方面存在差異，反而加劇了會計制度的差異。

由于擔保行業監管條例與執行的會計核算標準并沒有統一，導致在會計核算實務操作中出現許多差異。例如計提準備金，保險行業運用了概率和統計等數學原理聘請了專業精算師來確定計提金額，而融資擔保行業主要參照四項配套制度和財稅部門的文件，在四項配套制度里只明確了融資擔保責任余額的計量方法，并沒有說明準備金的具體計提方法和使用規定，只是要求由監管部門另行制定，因此執行過程中缺乏規范性。面對經濟發展過程中不斷涌現的新業務，如針對科創類企業設置的既有投資又有擔保和委貸的業務，這種模式打破了原有傳統業務模式，將融資擔保、委貸、股權投資和債券融資等相關業務結合起來，此類創新業務不能照搬保險行業的會計核算方法。除此之外，普惠金融重點支持的小微企業和三農業務風險較高而收費低，融資擔保公司僅僅依靠自身積累的資金，其抗風險能力并不充足，難以實現可持續發展的商業模式，也需要通過政府設立的融資擔保基金、代償核銷、政府專項補助等給予政策支持。但是，目前并沒有相應的會計科目設置和規范化的會計核算要求。

（二）未到期責任準備金的計提和轉回不科學

四項配套制度只明確了融資擔保責任余額的計量方法，并未明確準備金具體計提方法和使用管理辦法，融資性擔保公司的準備金均按《融資性擔保公司管理暫行辦法》的要求提取，即按照當年保費收入的50%計提未到期責任準備，但是暫行辦法里也沒有提及未到期責任準備金是否轉回以及轉回的方法。而稅收政策上《關于中小企業融資（信用）擔保機構有關準備金企業所得稅稅前扣除政策的通知》規定按照不超過當年保費收入的50%計提的未到期責任準備金，可以在企業所得稅前扣除，同時將上年提取的未到期責任準備的余額轉為當期收入。在實際操作中，一般會計核算上無規定的，通常參照稅法規定實施。大多數擔保公司未到期責任準備金的提取是按當年保費收入的50%計提，同時將上年計提數沖回，或是按當年收入與上年收入差額的50%提取，未到期責任準備金的期末余額始終保持在當年收入的50%。這種方法雖然簡單操作性強，但是準確度較差。擔保業務屬于期間業務，收入一次性確認，但擔保業務的風險卻是覆蓋整個擔保期間直至解保，50%計提未到期責任準備的模式雖然簡單易行，但并不符合風險與收益配比的原則。

（三）擔保賠償準備的計提不合理

根據管理暫行辦法的規定，融資性擔保公司應當對擔保責任實行風險分類管理并準確計量擔保責任風險，但并沒有將擔保賠償準備金的提取與擔保責任風險分類相掛鉤，僅僅規定了按不低于當年擔保責任余額的1%計提擔保賠償準備金，并且當賠償準備金累計達到擔保責任余額的10%后實行差額計提。現實中，不同風險類別的擔保業務其風險程度是有較大差別的，不同品種的金融產品擔保和再擔保綜合費率差異也較大，如果對所有擔保責任余額按照相同的比例提取擔保賠償準備金，就不能真實反映不同風險類別擔保業務的風險特征，尤其對年均綜合費率還達不到1%的擔保機構，按管理暫行辦法規定比例計提擔保賠償準備金必然會影響企業財務數據和盈利能力。

企業會計準則解釋規定融資擔保公司的業務需要借鑒保險合同的相關規定進行會計處理，保險合同會計處理規定指出應當按照精算方法確認和計量各項風險準備金。保險公司需要充分考慮貨幣時間價值，在每個資產負債表日，按履行保險合同時支出的合理估計為基礎來計算準備金。該準則要求并不是簡單按比例計算，而是基于未來合理估計來計提。如果融資擔保公司按合理估計的方式計提準備金，則與其他金融機構在會計處理方面保持了一致，會計準則的可比性可以得到顯著提高。

（四）沒有明確一般風險準備金制度內容

2006年關于加強中小企業信用擔保體系建設意見的通知里，提及擔保機構可按稅后利潤的一定比例提取一般風險準備金，但沒有明確計提比例的上下限，以及計提的準備金如何對沖風險損失，都沒有相應的制度規定。后續出臺的融資性擔保公司暫行管理辦法，以及融資性擔保監督管理條例里，都沒有對一般風險準備金的計提作出具體規定，幾部法規之間存在矛盾，需要統一。

（五）風險補助資金的核算和使用尚不統一

原來企業獲得的補助資金根據《擔保企業會計核算辦法》的要求均計入“擔保賠償準備金”科目，企業會計準則解釋第4號發布后，由于其中并無關于風險補助的描述，大部分融資擔保公司將收到的風險補助資金計入“營業外收入-政府補助”科目核算。但是按照國家稅務總局關于專項用途財政資金企業所得稅的規定，若五年內專項補助資金未使用且未繳回財政或撥付資金的部門，應在取得資金第六年將該補助資金計入應稅收入繳納企業所得稅。在實際操作中幾乎所有的補貼資金均沒有詳細的使用辦法，風險補助資金只能沉淀在公司賬上沒能充分發揮風險補助的作用。

（六）會計核算隊伍素質不高

融資擔保公司屬于金融服務行業，致力于解決中小微企業融資難、融資貴的難題，但是行業規模比較小，綜合影響力有限，擔保行業的從業人員數量有限，因此市面上針對融資擔保行業的會計核算的書籍以及相關的培訓均較少，行業會計從業人員學習提升的途徑和空間有限，對政策的理解和執行存在偏差，從而造成擔保行業會計管理水平偏低的局面。

三、優化融資性擔保公司會計核算的對策建議

（一）規范融資擔保行業的會計核算

融資擔保公司在監管部門要求下全面回歸擔保主業，行業不斷創新，新業務不斷涌現。為規范統一，適應監管要求，我們應當對擔保行業信息披露制度進行優化完善，對現有的擔保行業各項規章制度進行梳理，改革目前會計核算上存在的弊端和不規范現象，重點突出融資擔保行業的特殊業務，比如：擔保費收入確認方式、準備金計提、抵押資產處置、擔保代償業務的會計核算等問題。對此類業務明確規范核算方法，從根本上建立統一的融資擔保行業會計核算制度。

（二）變更擔保費收入的核算方式

建議改變收入的核算方式和未到期責任準備金的計提。未到期責任準備金實質上是因為業務年度跟會計年度不一致，將未到期的擔保責任中應屬于下一年的保費提存出來所形成的，但是50%的計提比例并不科學。按照謹慎性原則和風險與收入配比原則，保費在收取當年一次性確認收入，未到期責任的計提要結合業務臺賬和合同內容分比例計提。在實際操作中，可以利用電腦強大的數據統計功能，將收入在整個擔保期間平衡分配合理確認，有效防止利潤虛增或虛減。

（三）改變擔保賠償準備金的核算辦法

我國融資性擔保行業的整體風險性很高，客戶基本是無抵押物或抵質押物不足的企業。為客觀全面揭示擔保公司承擔的實際風險，更加強調決策有用性和面向未來，準備金的計提需要轉向國際通用的預期損失模型，預期損失模型以被擔保人的風險分類為基礎，對未來現金流量更加關注。為合理預計未來現金流量，擔保公司需要基于每筆融資擔保業務的合同期間，對未來現金流量和損失進行評估，并在后期計量日根據客戶風險歸類及時修正準備金，及時發現抵押物和貸款的減值現象計提準備金。

預期損失模型實務操作相對更復雜，更加強調會計人員的職業判斷，具有很強的主觀性。在當前階段，我國融資性擔保公司之間管理水平存在較大差距，會計人才專業技術不足是執行過程中面臨的巨大阻礙，而聘請專業的精算師會徒增擔保業務成本。對于基礎薄弱的小型融資擔保公司，可以采用相對簡化的比例計提法，有效控制企業的核算成本。對于規模較大管理水平較高的融資擔保公司，可以酌情試點，積累經驗，引入合理的估算技術對準備金進行計提和核算管理。

（四）明確一般風險準備金制度內容

明確一般風險準備金彌補虧損的作用，建議采用一般盈余公積的計提方式，按稅后利潤的10%計提，用于對沖不確定的非預期風險損失，如果擔保賠償準備金和一般風險準備金不能覆蓋應收代償款的，可以通過股東會審議后增大計提比例。一般風險準備金按年計提，當計提金額超過注冊資本的一定比例后，超出部分可用于轉增資本或轉回可分配利潤。

（五）政府風險補助成為撥備的構成部分并給予稅收優惠

融資性擔保公司具有保費低、收益低、風險高的特征，經營風險非常大，擔保公司的收益與風險并不匹配，擔保行業要持續健康發展注定要成為一種政策扶持性行業。為鼓勵擔保行業的發展，建議政府延續并擴大擔保行業稅收優惠政策，各級財政部門對擔保公司的補助應當明確免征企業所得稅，在會計核算時，融資性擔保公司將取得的政府風險補助計入撥備，提升抗風險能力。

（六）提升財務隊伍綜合素質

隨著經濟的快速發展以及實踐工作中新產品、新政策、新規則不斷涌現，會計人員只有通過不斷學習和培訓來掌握和了解會計政策、稅務、統計和行業監管要求等方面的知識。建議通過深度的業財一體化，加強對擔保業務的了解，將財務管理向前延伸，支撐內部精細化管理以及決策支持的落地，把風險防控意識貫穿于整個業務流程的事前、事中、事后。同時，充分利用融資擔保行業協會力量，分享專業知識，和單位之外的人交流，借鑒先進的經驗。

綜上所述，作為社會信用體系的重要組成部分，融資擔保行業是一個高杠桿和高風險的行業，該行業對于促進資金融通、解決我國中小微企業融資難、融資貴的問題發揮著重要作用。擔保公司的核心競爭力取決于資金實力和風險管控能力，財務管理是擔保企業管理的重要基礎，隨著擔保業務逐漸復雜，只有規范會計核算，統一標準，建立適合擔保行業特征的科學合理的核算制度，才能為企業管理提供有效的數據支撐，才能加強行業數據可比性，促進擔保行業可持續健康發展。

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