關(guān)于公立醫(yī)院管理會計(jì)建設(shè)現(xiàn)狀分析及對策探討

●程曉莉 張晗霓

引言

近年來，隨著我國醫(yī)療體制改革的日益深化，分級診療、醫(yī)藥分開、醫(yī)保支付等逐漸被落實(shí)，公立醫(yī)院在運(yùn)行中所面臨的問題也日益凸顯出來，如醫(yī)療成本高、資源浪費(fèi)嚴(yán)重、資金運(yùn)用率低下等，對于醫(yī)院的長遠(yuǎn)發(fā)展帶來了不利影響。而通過有效建設(shè)管理會計(jì)體系，則可以從更高的層面上對公立醫(yī)院各環(huán)節(jié)運(yùn)行進(jìn)行規(guī)范，降低運(yùn)行中的缺陷和不足，對于推動醫(yī)院穩(wěn)定持續(xù)運(yùn)轉(zhuǎn)具有較大的現(xiàn)實(shí)性意義。不過當(dāng)前雖然我國很多公立醫(yī)院已經(jīng)開始認(rèn)識到管理會計(jì)體系的重要性，并在醫(yī)院內(nèi)部構(gòu)建了管理會計(jì)體系，但其中還存在很多問題，管理會計(jì)整體建設(shè)的效果并不理想，對此進(jìn)行研究，促進(jìn)公立醫(yī)院管理會計(jì)作用的全面發(fā)揮，具有深遠(yuǎn)的意義。

一、公立醫(yī)院管理會計(jì)建設(shè)的重要意義和現(xiàn)狀分析

（一）公立醫(yī)院管理會計(jì)建設(shè)的重要意義

一是促進(jìn)醫(yī)院實(shí)現(xiàn)遠(yuǎn)期財(cái)務(wù)目標(biāo)。在公立醫(yī)院運(yùn)行中，管理會計(jì)體系發(fā)揮著重要作用，其涵蓋了醫(yī)院運(yùn)行的方方面面，包括日常業(yè)務(wù)管理、收益分配管理以及投資籌資管理等，是醫(yī)院財(cái)務(wù)體系中的重點(diǎn)。進(jìn)一步對公立醫(yī)院管理會計(jì)體系進(jìn)行細(xì)化，可以將其分為收入管理、資源管理、預(yù)算管理、成本管理、監(jiān)督控制、報告解析等多方面的內(nèi)容。通過對公立醫(yī)院管理會計(jì)體系進(jìn)行完善和健全，能夠使管理會計(jì)發(fā)揮出更好的指導(dǎo)和約束作用，有效對收入管理、資源管理等各環(huán)節(jié)的運(yùn)行情況進(jìn)行分析和監(jiān)控，找出運(yùn)行中的不足，并督促相關(guān)人員改正。同時還可以有效對醫(yī)院財(cái)務(wù)目標(biāo)進(jìn)行分解，將整個的目標(biāo)劃分為多個細(xì)化目標(biāo)，并分配給對應(yīng)的責(zé)任人，從而促進(jìn)財(cái)務(wù)工作的順利推進(jìn)，幫助醫(yī)院實(shí)現(xiàn)遠(yuǎn)期財(cái)務(wù)目標(biāo)。

二是幫助醫(yī)院規(guī)范化運(yùn)行。公立醫(yī)院是我國醫(yī)療體系中的重要部分，其不僅是盈利機(jī)構(gòu)，同時也是公益性機(jī)構(gòu)，擔(dān)負(fù)著為人民身體健康保駕護(hù)航的重任，因此無論何時都應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持規(guī)范化運(yùn)行。通過在醫(yī)院內(nèi)部構(gòu)建科學(xué)的管理會計(jì)體系，從多層面入手對管理會計(jì)工作進(jìn)行開展，相當(dāng)于對每一項(xiàng)工作加了一層“保險”，使之嚴(yán)格依據(jù)預(yù)期目標(biāo)發(fā)展。與此同時，管理會計(jì)工作者還可以對一段時間內(nèi)醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果等進(jìn)行總結(jié)和分析，并有效制定財(cái)務(wù)報告，這能夠?yàn)獒t(yī)院領(lǐng)導(dǎo)明確單位整體運(yùn)行過程，幫助其開展管理活動，從而促進(jìn)醫(yī)院的規(guī)范化運(yùn)轉(zhuǎn)。

（二）公立醫(yī)院管理會計(jì)建設(shè)的現(xiàn)狀分析

新《醫(yī)院會計(jì)制度》從2012 年1 月1 日開始在全國公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)中實(shí)施，該制度促進(jìn)了醫(yī)療機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)管理和經(jīng)濟(jì)管理水平的提升。國家財(cái)政部在2014 年又發(fā)布了《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》，至此全面拉開了管理會計(jì)工作的帷幕，且提出要構(gòu)建一批高技能的管理會計(jì)人才隊(duì)伍，完善和健全管理會計(jì)理論體系，從更大范圍內(nèi)促進(jìn)了我國管理會計(jì)工作的發(fā)展。后來財(cái)政部又在2016 年發(fā)布了《管理會計(jì)基本指引》，明確提出公立醫(yī)院要加強(qiáng)管理會計(jì)體系建設(shè)，同時為其構(gòu)建科學(xué)的管理會計(jì)系統(tǒng)、有效理解管理會計(jì)體系制定了框架。在2018 年發(fā)布了《管理會計(jì)應(yīng)用指引第202號——零基預(yù)算》和《管理會計(jì)應(yīng)用指引第204 號——作業(yè)預(yù)算》，進(jìn)一步為管理會計(jì)工作推進(jìn)提供了指引。醫(yī)療機(jī)構(gòu)面臨新一輪政策改革，如分級診療、取消藥品加成等，其原有的管理理念和方法已經(jīng)不再符合需要，所以對管理會計(jì)工作進(jìn)行完善顯得十分必要。正是如此，我國很多公立醫(yī)院構(gòu)建了管理會計(jì)體系，但通過了解發(fā)現(xiàn)，當(dāng)前我國公立醫(yī)院管理會計(jì)工作開展中還面臨諸多難題，只有少部分公立醫(yī)院在內(nèi)部構(gòu)建了專業(yè)的管理會計(jì)工作崗位，其它一些公立醫(yī)院僅僅是認(rèn)識到了管理會計(jì)工作的重要性，構(gòu)建了管理會計(jì)體系，但缺乏專門的崗位。且很多公立醫(yī)院不能明確管理會計(jì)的目標(biāo)和性質(zhì)，在開展工作過程中存在效果不理想的問題。

二、公立醫(yī)院管理會計(jì)建設(shè)中面臨的問題

（一）管理會計(jì)目標(biāo)定位不明確

在公立醫(yī)院發(fā)展過程中，管理會計(jì)工作是一項(xiàng)尤為重要的工作，其能夠?yàn)獒t(yī)院的規(guī)范化運(yùn)轉(zhuǎn)和穩(wěn)定性運(yùn)行帶來有利作用，并推動醫(yī)院內(nèi)部管理的完善。因此公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)充分對管理會計(jì)工作進(jìn)行定位，只有認(rèn)識到這些作用，才能更好地對其工作進(jìn)行安排，并注重其作用的發(fā)揮。而當(dāng)前雖然我國有關(guān)的政策日益完善，公立醫(yī)院對管理會計(jì)工作的認(rèn)識也更為清晰，但實(shí)踐中依然有很多公立醫(yī)院不能明確定位管理會計(jì)這一工作，無法將其放在內(nèi)部管理的重要地位上，這導(dǎo)致管理會計(jì)作用的發(fā)揮受限。例如，無法及時通過管理會計(jì)工作為各利益相關(guān)者提供數(shù)據(jù)信息，難以滿足其對醫(yī)院運(yùn)行全面了解的需要。

（二）管理會計(jì)工具運(yùn)用形式化嚴(yán)重

在公立醫(yī)院管理會計(jì)建設(shè)過程中，科學(xué)選擇管理會計(jì)工具是較為重要的，只有選擇準(zhǔn)確的工具，才能有效對管理會計(jì)工作進(jìn)行開展。具體來看，管理會計(jì)工具主要有風(fēng)險管理、績效管理與考核、價值識別、預(yù)算管理等，不同的工具所針對的管理側(cè)重點(diǎn)不同。現(xiàn)有情況下，我國公立醫(yī)院在開展管理會計(jì)工作過程中，往往較為側(cè)重對其風(fēng)險管理工具性能的運(yùn)用，而忽視其它工具的運(yùn)用，這導(dǎo)致管理會計(jì)效果的和作用難以得到全面發(fā)揮。而且雖然一些公立醫(yī)院已經(jīng)對管理會計(jì)工具進(jìn)行了運(yùn)用，但因?yàn)椴荒軐ζ溥M(jìn)行全面分析、深化認(rèn)識，也導(dǎo)致各項(xiàng)工具作用的發(fā)揮不理想，整體運(yùn)用中存在較強(qiáng)的形式化問題。

（三）管理會計(jì)信息化水平低下

管理會計(jì)信息化水平低下，也是影響公立醫(yī)院管理會計(jì)工作效果發(fā)揮的重要因素。在科學(xué)技術(shù)快速發(fā)展的過程中，我國很多公立醫(yī)院也順應(yīng)時代的大趨勢構(gòu)建了網(wǎng)絡(luò)平臺，借助計(jì)算機(jī)開展管理會計(jì)工作，實(shí)現(xiàn)了有關(guān)數(shù)據(jù)信息的快速流通，在一定程度上降低了管理會計(jì)人員的工作負(fù)擔(dān)。但互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)是處于不斷進(jìn)步和發(fā)展過程中的，當(dāng)前大數(shù)據(jù)技術(shù)、人工智能技術(shù)以及云計(jì)算技術(shù)等的優(yōu)勢作用更為凸顯出來，能夠在短時間內(nèi)對海量數(shù)據(jù)信息進(jìn)行整合與分析，并幫助醫(yī)院明確管理會計(jì)工作的目標(biāo)，所以也需要公立醫(yī)院在原有互聯(lián)網(wǎng)平臺的基礎(chǔ)上對這些技術(shù)進(jìn)行嵌入，使之更好地助推管理會計(jì)工作效果提升。但實(shí)踐中能夠全面運(yùn)用這些先進(jìn)技術(shù)的公立醫(yī)院少之又少，大部分公立醫(yī)院都是對基礎(chǔ)的互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)進(jìn)行了運(yùn)用，缺乏在該領(lǐng)域的深刻挖掘。

（四）高端管理會計(jì)人才欠缺

當(dāng)前雖然我國會計(jì)從業(yè)者數(shù)量不斷增加，管理會計(jì)工作者也日益增加，但大部分從業(yè)者都從事的是基礎(chǔ)會計(jì)工作，真正具備較高管理會計(jì)工作技能，且懂得跨學(xué)科知識的復(fù)合型、高端化管理會計(jì)人才卻較為欠缺，我國會計(jì)市場中存在顯著的高端人才不足問題。這導(dǎo)致很多公立醫(yī)院在引進(jìn)管理會計(jì)人才的過程中，存在選擇范圍受限的問題，難以挑選到真正滿足單位需要的高端化人才，從而不利于醫(yī)院管理會計(jì)工作的開展。此外，由于管理會計(jì)工作是一項(xiàng)專業(yè)化技能要求較高的工作，而很多公立醫(yī)院管理者對管理會計(jì)知識并不了解，所以無法對管理會計(jì)工作的開展做出指導(dǎo)和規(guī)范，也不重視對管理會計(jì)人員的培訓(xùn)，這進(jìn)一步增加了單位管理會計(jì)工作的難度。

三、公立醫(yī)院管理會計(jì)建設(shè)的對策

（一）優(yōu)化管理會計(jì)應(yīng)用內(nèi)部環(huán)境，明確目標(biāo)定位

公立醫(yī)院開展管理會計(jì)建設(shè)，必須要對管理會計(jì)工作的目標(biāo)進(jìn)行明確，做好該項(xiàng)工作的定位。具體來看，管理會計(jì)以醫(yī)院當(dāng)前與未來的資金運(yùn)動為管理對象，為管理者做出經(jīng)營決策、預(yù)測經(jīng)營前景以及開展經(jīng)濟(jì)活動等提供服務(wù)，并促進(jìn)各項(xiàng)醫(yī)療衛(wèi)生資源的科學(xué)配置，幫助醫(yī)院增加價值，從而達(dá)到醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益和社會效益的最大化。其目標(biāo)定位如下：

1.滿足利益相關(guān)者需要。公立醫(yī)院是我國的公益性組織機(jī)構(gòu)，其發(fā)展離不開政府、患者、員工等各方面的努力。政府是公立醫(yī)院的管理者和出資者，其希望通過對公立醫(yī)院的科學(xué)管理，使之為社會提供公共醫(yī)療服務(wù)，促進(jìn)國家整體醫(yī)療水平的提升；患者則是公立醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)的接受者，其希望公立醫(yī)院能夠提供高質(zhì)量的服務(wù)，并且希望醫(yī)院收取較低的費(fèi)用；而員工是公立醫(yī)院運(yùn)行的重要部分，其是公立醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)的直接供給者，不僅關(guān)注醫(yī)院的可持續(xù)發(fā)展，還關(guān)注個人收入的穩(wěn)定。由此可見，在公立醫(yī)院發(fā)展過程中，不同利益主體有不同的需求，公立醫(yī)院需要對各方的利益訴求進(jìn)行平衡，使醫(yī)院在長遠(yuǎn)發(fā)展、提供醫(yī)療服務(wù)以及經(jīng)濟(jì)利益等多方面實(shí)現(xiàn)最大化。通過有效開展管理會計(jì)工作，能夠全面提供決策和預(yù)測信息，如醫(yī)療收入水平信息、政府財(cái)政投入水平信息、醫(yī)療成本管控信息等，確保各方利益得到滿足，醫(yī)療衛(wèi)生資源得到科學(xué)分配。也正是如此，要求醫(yī)院要對管理會計(jì)工作進(jìn)行明確定位，使之在各主體利益均衡上發(fā)揮更有效的指導(dǎo)力。

2.降低醫(yī)院運(yùn)行風(fēng)險。公立醫(yī)院雖然是由政府出資建設(shè)的，但其通常涉及到的部門和科室較多，內(nèi)部組織架構(gòu)復(fù)雜，且涉及到的運(yùn)行資金較多，如果不能做好全面性管理，也會面臨運(yùn)行風(fēng)險。管理會計(jì)工作者不僅要注重對財(cái)務(wù)信息的分析，對財(cái)務(wù)工作進(jìn)行管理，同時還要根據(jù)財(cái)務(wù)信息對各部門、各科室的運(yùn)行狀況進(jìn)行分析，預(yù)測其運(yùn)行中是否存在異常，及時發(fā)現(xiàn)缺陷，并提供改善建議。而通過對這一工作的有效開展，則可以降低醫(yī)院的運(yùn)行風(fēng)險，不斷提升整體運(yùn)行效益。因此，公立醫(yī)院在開展管理會計(jì)工作之前，也應(yīng)當(dāng)明確其降低醫(yī)院運(yùn)行風(fēng)險的目標(biāo)和作用。

（二）強(qiáng)化管理會計(jì)各業(yè)務(wù)間聯(lián)系，提升管理會計(jì)工具運(yùn)用效率

通常情況下，公立醫(yī)院管理會計(jì)目標(biāo)的衡量指標(biāo)有三個，即醫(yī)療效益最大化指標(biāo)、經(jīng)濟(jì)效益最大化指標(biāo)、可持續(xù)發(fā)展指標(biāo)。通過對醫(yī)療效益進(jìn)行衡量，將公立醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)提供的數(shù)量和質(zhì)量與醫(yī)療成本、資金占用等進(jìn)行對比，能夠幫助其改善內(nèi)部管理；通過對經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行衡量，將醫(yī)院的成本、收入、費(fèi)用等進(jìn)行明確列示和分析，能夠幫助醫(yī)院優(yōu)化資金運(yùn)用途徑，提升資金運(yùn)用效果；而通過對可持續(xù)發(fā)展指標(biāo)進(jìn)行衡量，將醫(yī)院的資產(chǎn)增長情況、收入情況等與科研培訓(xùn)投入等相比較，則可以幫助醫(yī)院建立可持續(xù)發(fā)展體系。這些業(yè)務(wù)活動之間是存在緊密聯(lián)系的，不同的業(yè)務(wù)活動所期望達(dá)到的目的不同，也需要運(yùn)用到不同的管理會計(jì)工具，所以公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格結(jié)合實(shí)際情況對管理會計(jì)工具進(jìn)行選擇，盡量使各個工具發(fā)揮出有效的作用。

（三）構(gòu)建一體化互聯(lián)互通平臺，提升管理會計(jì)信息化水平

為了順應(yīng)新時代下的新變化，不斷提升管理會計(jì)工作的效果，公立醫(yī)院還要構(gòu)建一體化的互聯(lián)互通信息平臺，將各個部門、各個科室等有機(jī)連接起來，使業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)全面融合，為管理會計(jì)工作的開展提供便利。一方面要在原有的管理會計(jì)平臺中嵌入新知識和新技能，使管理會計(jì)工作者充分運(yùn)用新技術(shù)對信息進(jìn)行搜集和處理，深入挖掘信息價值，另一方面也可以結(jié)合醫(yī)院現(xiàn)有情況重新構(gòu)建管理會計(jì)信息化平臺，在平臺中構(gòu)建財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)的聯(lián)動模型，使管理會計(jì)工作者用數(shù)據(jù)梳理價值鏈，幫助公立醫(yī)院更好地提升運(yùn)行效益。同時，還要對信息系統(tǒng)的覆蓋面進(jìn)行擴(kuò)展，將醫(yī)院內(nèi)部的各職能部門、業(yè)務(wù)科室等納入進(jìn)來，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)信息分析、采集、處理等的完整。此外，也要將管理會計(jì)工具導(dǎo)入到管理會計(jì)系統(tǒng)，如成本性態(tài)分析、滾動預(yù)算管理、戰(zhàn)略地圖等，以此實(shí)現(xiàn)管理會計(jì)工作水平的提升，更為有效地助推公立醫(yī)院發(fā)展。

（四）完善人才選拔制度，加快人才梯度建設(shè)

公立醫(yī)院還要及時對管理會計(jì)人才隊(duì)伍進(jìn)行建設(shè)，通過對人才選拔機(jī)制的完善，實(shí)現(xiàn)人才的公開選拔、競爭上崗等，使優(yōu)秀的人才被選聘到合適崗位中，達(dá)到量才使用、能進(jìn)能出、人盡其才的效果。同時，還要構(gòu)建長期性的人才梯度，根據(jù)單位發(fā)展?fàn)顩r對管理會計(jì)各個崗位構(gòu)建儲備人才庫，并對人才庫中的人才劃分類別和層次，定期根據(jù)層次開展培訓(xùn)，使各層人才有明確的工作方向和目標(biāo)，為管理會計(jì)工作的開展助力。此外，公立醫(yī)院還要做到人才培養(yǎng)與人才使用的統(tǒng)一，以有效地使用來加快培養(yǎng)，以優(yōu)化培養(yǎng)來促進(jìn)使用，對那些有潛力的人員，單位要大膽給予其任務(wù)，并提升其待遇，使之在重要崗位中長見識、經(jīng)風(fēng)雨，最終達(dá)到助推單位持續(xù)發(fā)展的目的。

四、結(jié)束語

當(dāng)前我國公立醫(yī)院管理會計(jì)建設(shè)中還面臨目標(biāo)定位不明確、管理會計(jì)工具運(yùn)用形式化嚴(yán)重、信息化水平低下以及高端人才欠缺的問題，這也反映出我國公立醫(yī)院管理會計(jì)工作還有待進(jìn)一步推進(jìn)。未來，公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)對管理會計(jì)工作的目標(biāo)進(jìn)行明確，合理根據(jù)工作情況對管理會計(jì)工具進(jìn)行選擇，并加強(qiáng)信息化平臺建設(shè)，培養(yǎng)高端人才，只有如此才能真正使管理會計(jì)工作的價值得到發(fā)揮。