房地產稅設計和改革國際經驗借鑒

胡潔 陳雙

作為近年來財稅體制改革的重中之重，房地產稅的立法和實施受到廣泛關注。本文在梳理全球房地產稅功能定位的基礎上，分析了全球房地產稅設計原則和特征，總結了各國房地產稅改革的經驗，并據此對我國房地產稅收改革提出政策建議。

廣義的房地產稅指房地產開發建設、交易和持有等各個環節征收的相關稅收；狹義的房地產稅僅指持有環節征收的稅收。本文關注的重點為狹義的房地產稅。目前，全球有140多個國家或地區在征收房地產稅。國際上房地產稅的功能定位大致分為以下幾類：

籌集地方財政收入

從歷史經驗來看，房地產稅已成為地方政府的重要收入來源，有助于穩定地方政府的財政收入、提高地方政府財政自給率。據統計，經合組織國家地方政府征收的房地產稅約占地方政府總收入的40%。比較典型的國家有英國、美國、法國等。英國的住宅房地產稅名目為市政稅，為地方稅種，每年由各地區政府“以支定收”，根據當年財政預算的支出缺口來確定基準級別（基準級別：根據評估機構評估的房屋價值，從A至I分為8-9個等級，納稅額以D級住宅為基準）的住宅納稅額，其余級別的納稅額為基準級別納稅額的一定比例或倍數。美國的住宅房地產稅名目為財產稅，財產稅是地方政府的主要收入來源，占地方收入的70%以上。其稅率由州及以下各級地方稅率之和構成，各級“以支定收”，確定征稅總額后倒算稅率，部分地方的立法機構設置稅率上限或稅收增長上限。法國房地產稅由于其多稅種、高稅率的特點，一直作為地方財政收入的主要來源之一，其房地產稅分為居住稅和地產稅，均為地方稅種，兩者的實際稅率之和約為房產價值的1%-5%。

兼顧財政收入和調控房價

土地作為最重要的生產要素，隨著經濟的發展，一些國家經歷了房地產市場的泡沫，部分國家將房地產稅作為穩定房地產價格的政策工具，寄望房地產稅的調控能降低房價的波動性，以此維持經濟穩定。比較典型的國家有韓國。韓國的房地產稅收入在韓國稅收收入中所占比重不高，約為10%，但也是地方財政收入的主要來源。韓國的房地產稅分為地方政府征收的物業稅和中央政府征收的綜合房地產稅。物業稅允許地方單獨設定稅率，但實際上所有市政當局都設定了中央政府建議的標準稅率，因此稅率較低。綜合房產稅針對價值較高（6億韓元以上）的土地和住宅物業等實行階梯稅率，旨在打擊囤地囤房，短期產生過一定效果，但長期來看，在國際和國內多重因素的綜合影響下，房價調控逐漸失效。由于房價連創新高，從2021年6月1日起，韓國綜合房產稅稅率區間從0.6%-3.2%上調至1.2%-6%，然而，暴漲的稅率并未取得實效，反而打破了政策的預期。

調節收入分配的有效手段

房地產稅作為一種多功能的政策工具，可以在增加地方政府收入的同時發揮二次分配的作用，縮小貧富差距，遏制投機活動，保障社會公平，其中最典型的代表是新加坡，其房地產稅功能明確定位為調節收入分配。新加坡的房地產稅名目為財產稅，課稅對象主要包括土地、房屋、公寓、建筑物等不動產。其財產稅稅額占稅收總額的6.7%，占財政預算總收入的4.7%。新加坡政府將房產分為自住住房、非自住住房、非居住房產三種類型，通過靈活的差異化稅收政策來減少貧富分化。自2015年1月1日起，對自住型住房實施7級累進稅率，起征點為8000新元，稅率區間為4%-16%；對于非自住型住房，無免征區間，實施6級累進稅率，稅率區間為10%-20%；對于其他非居住房產，如商業及工業房地產，統一采用10%的稅率。居住型房產中的剛需住房享受優惠稅率，私人高端住房按較高的超額累進稅率征收，精細稅基和累進稅率的設置使得新加坡財產稅收入和稅收公平均得到有效保障。

房地產稅的設計應該使其能為地方政府增加足夠并穩定的收入來源，同時以公平和透明的方式盡量減少分配扭曲。大部分國家在房地產稅稅制設計上具有以下共性：

稅基涵蓋較廣

就房地產稅而言，通常情況下政策制定者會盡可能廣泛地設定稅基，將房地產稅設計為寬稅基、低稅率的綜合財產稅。寬稅基意味著對所有類型的土地使用情形征稅，并將豁免保持在最低限度。稅基越廣、稅率越低，就越能在增加稅收收入的同時最大限度減少分配扭曲。較為成熟的房地產稅制往往稅基涵蓋較廣，如美國財產稅課稅對象為美國境內（包括城鎮和農村）所有的土地、建筑物及其地上的附著物；法國居住稅課稅對象為具備居住條件的住房及其配套場所（如車庫等），其地產稅課稅對象包括建有房屋的地產和未建房屋的地產；英國對于自用和出租的居民住宅廣泛征稅；德國對于全部物業的所有權人征收土地稅。

應稅價值通常低于評估價值

在部分征收房產稅的國家，由于對房地產的定期評估頻率較低，房地產的應稅價值往往遠低于當前市場價值。同時，大部分國家通常將房地產應稅價值設定低于房地產評估價值，旨在有效緩解房地產重估可能出現的增稅壓力，減輕部分稅收負擔。如芬蘭建筑物和土地的應稅價值為評估價值的75%；智利土地的應稅價值為評估價值的60%；美國財產稅應稅價值因州各異，一般為應稅不動產的評估價值的30%至70%；法國地產稅對于未建成建筑物的地產按地皮年租賃價值（地皮年租賃價值：按1970年的地皮租金價值作為基礎，每年根據通脹幅度提高）的80%計稅，對于有建筑物的地產按地皮年租賃價值的50%計稅。

稅率設計呈現差異化特征

大部分國家稅基涵蓋較廣，房產類型較多且所處地域不同，使得稅率的設計呈現出差異化。通常有四種類型：一是多重結構，即在同一個國家內，各司法管轄區自定稅率。如土耳其的稅率隨房產所在地的特點而變化，稅率從0.1%-0.3%不等，在大城市和毗鄰大城市地區的房產稅稅率加倍。二是差別稅率，即根據房地產或所有者的類型差別設計不同稅率，如上文提到的新加坡對自住住房、非自住住房、非居住房產分別制定稅率。三是復合型結構，即不同級別的政府征收各自的房地產稅，目前僅荷蘭采用；四是單一稅率，稅率不隨房產用途、特征、所有者或管轄權而變化，這類稅率設置僅個別非洲國家和亞洲國家采用。

普遍使用稅收優惠政策

大部分國家的房地產稅稅率隨著資產價值的增長而增長，但由于房產價值與業主的收入關聯并不緊密，因而各國普遍借助稅收優惠政策提高房地產稅的累進性，減輕低收入家庭資金流動性不足的負擔，進一步保障社會公平。各國稅收優惠政策有以下幾種：一是直接抵免，對政府、社會公益機構、學校和第一套自用住宅可以免征房產稅，如日本、巴西、澳大利亞、英國、芬蘭、愛爾蘭等；二是特殊補助，殘障人士等特殊群體房產所有者可以享受優惠稅率，如斯洛伐克、英國等；三是一次性減免，納稅人一次性繳納房產稅可享受折扣稅率，如墨西哥等；四是基于收入的稅收優惠，主要針對低收入納稅人或家庭，如智利、以色列、葡萄牙等；五是延期征稅，將納稅義務延遲到未來某個時期而納稅義務不變，如美國等。

房地產稅改革通常會受到稅收顯著性（稅收顯著性：在征稅時，相較于其他稅種，民眾對房地產稅的征收感受更加明顯）、流動性限制（流動性限制：對于住房價值較高但收入貧乏的群體而言，如老年人群體，可能面臨現金流不足的問題）、感知回歸性（感知回歸性：對于低收入納稅人而言，稅收占收入的比例可能更高）、不穩定的波動性（不穩定的波動性：當地籍價值重估時，納稅義務可能會突然變化，部分納稅人的稅收可能大幅波動）等阻力影響。近年來，世界上很多國家都進行了房地產稅改革，部分國家通過調整重估方案、增加稅收減免優惠、提供政府激勵、把握改革時機等舉措解決了上述阻力，取得了較好的改革效果。

調整房產價值重估方案準確度量應稅價值和稅率

為保證應稅價值的準確性和稅率的有效性，部分國家對房產價值評估制度和稅率政策進行了相應改革，比較典型的代表有丹麥、美國等。丹麥2021年起對住房稅進行了重大改革，結束了自2002以來的房產估價凍結（房產估價凍結：從2002年起，地籍價值的增長上限為2001年價值的5%），取消了對地籍價值的增長限額。房產的重新估值顯著增加了房地產應稅價值，納稅人稅收負擔增大。面對這一現實問題，丹麥通過降低財產稅法定稅率、給予納稅人退稅、延緩增稅后稅款繳納時間等措施，較好地使得此次改革實現“軟著地”。美國對房地產價值重估的頻率取決于州和地方政府，大多數州遵循國際估稅官協會的建議，每六年重新評估一次房產。加利福尼亞州因民眾出現稅收反抗，于1978通過公投實施房產稅改革，限制房產稅稅率為1%，并將地籍價值的年度增長限制在2%，此外，還規定只有在房產所有權發生變化時才進行重估。

房產稅改革搭配激勵政策保障稅改政策平穩落地

為避免造成市場恐慌和引發輿情，降低民眾抵觸心理，大部分國家在房地產稅改革階段會同時對部分現有稅種進行調整或刪減，其中意大利、韓國等國改革經驗值得參考。意大利在2013年引入市政服務稅，該稅包括市政稅、不可分割服務稅、垃圾稅。從2020年起，意大利政府取消市政服務稅并將其與地方財產稅合并，統一了地方財產稅，費率之和保持不變。韓國2005年引入針對不動產征收的綜合房地產稅，新稅種通過擴大稅基、降低稅率、建立公平的估價體系，提高了公平性，得到了公眾的支持，改善了韓國的財產稅結構。

加大房地產稅減免力度緩解課稅對象稅費壓力

一些國家通過改革稅收政策對特定企業和課稅對象減輕或免除房產稅稅收負擔。比較典型的代表有法國、愛爾蘭等。法國自2018年起逐步取消居住稅，其橫向原因是同類房產在不同城市有效稅率不同；縱向原因是原有稅收結構對低收入家庭征收了更多的稅，導致出現了稅收累退效應（稅收累退效應：有效稅率隨著收入增加而遞減），不利于社會公平。愛爾蘭自2012年起全面實施房地產稅改革，政府為民眾提供分期付款、工資預扣、推遲或部分推遲房地產稅付款直至房產出售等多種繳稅方式，旨在解決因個人資金周轉困難、疏忽性漏繳等原因造成的稅款滯納金、個人征信等問題。

把握房地產稅改革時機提高改革成功率

經濟復蘇和房地產市場繁榮可以為房地產稅改革創造一個有利時機，相反，在經濟衰退時期推行改革不僅僅降低了成功性，還會產生順周期效應（順周期效應：改革成果與經濟波動保持正相關關系）。意大利在經濟危機時期進行了兩次房地產稅改革。第一次是1992年，政府為增加地方財政收入，對房地產征收臨時稅，然而此次征稅引發民眾反感，政府被迫于2008年取消對自住房屋的征稅，導致了地方收入的巨大損失；第二次是2011年，為提高財政可持續性，政府實施財產稅改革，民眾的主要住宅被重新納入稅基，然而2013年該項改革又因不受民眾歡迎被迫暫停。意大利的兩次房產稅改革都是在嚴重危機之后實行的，民眾接受程度低，政策無法得到有效實施。韓國2005年的房產稅改革，擴大了原房產稅稅基，降低了有效稅率，取得了較好的改革成果。這得益于改革期間的韓國正處于經濟強勁增長時期，政府財政狀況良好，2003年至2007年期間GDP平均每年增長近3%，而同期的實際房價每年卻上漲了5%至10%，這種經濟環境對于民眾減少對房產稅改革的抵制十分有利。實際上，在改革實施后，韓國城市地區60%的住宅評估價值增加，而有約80%的民眾居住在該區域，評估價值的增加不僅彌補了稅率的降低，增加了財政收入，也讓民眾相信房產稅的基本規則是公平、累進的。

建全房地產價值評估體系促進市場健康發展

建議出臺房地產應稅價值評估制度，鼓勵第三方評估平臺發展壯大，加快制定市場化第三方評估行業標準，填補市場空缺。同時，盡快開展全國性住房普查，對空置房、開發商捂盤房等現象摸清根底，統一納入房產稅征收口徑，有效調節住房資源，提高住房使用率，促進房地產市場平穩健康發展。

稅收減免與激勵政策并舉保障稅改平穩落地

一是設立免征額。可考慮人均享受一定標準的房產稅免征面積或實行首套房免征房產稅政策。二是實施配套優惠政策。在房地產稅開征初期設定適當期限，針對稅基群體，于期限內可以依據繳稅水平相應減免市政物業性費用或掛鉤水電階梯收費基數等，同時降低房地產交易手續費，多措并舉消除民眾抵觸心理。

設置階梯稅率機制兼顧二次分配公平

建議根據地區發展水平，同時區分多套住宅與剛需，對房產稅征收設立階梯稅率，充分發揮房產稅的收入調節分配作用。政府統籌稅收資金使用，將房地產稅收入投資于地方公共事業發展和福利性支出等，有效做好居民收入再分配。

把握房地產稅收改革時機穩妥推進錯峰安排

國際形勢動蕩疊加后疫情時代或不是房地產稅全面開征的好時機，且政策出臺時間要錯開金融和房地產業的跨周期調整期，避免稅收義務的突然和扭曲性變化。建議在房地產業和經濟蓬勃發展時期再考慮全面開征房地產稅。

（中國人民銀行長沙中心支行）

參考文獻：

[1] Organization for Economic Co-operation and Development （2021）. Making Property Tax Reform Happen in China[PDF file]. Available from： https：//www.oecd-ilibrary.org/taxation/ making-property-tax-reform-happenin-china_bd0fbae3-en.