論商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計信息處理問題研究

黃 梅

隨著國民經(jīng)濟的快速增長以及金融體系的深化改革，我國商業(yè)銀行理財業(yè)務(wù)雖然起步較晚，但是發(fā)展迅速，很快成為了各大商業(yè)銀行一項新興的重要的中間業(yè)務(wù)。銀行理財產(chǎn)品不僅直接使商業(yè)銀行的經(jīng)濟效益得到提高，同時為商業(yè)銀行的轉(zhuǎn)型發(fā)展提供創(chuàng)新驅(qū)動。2018年資管新規(guī)和理財新規(guī)正式落地，在資管新規(guī)過渡期還余半年之際，2021年5月11日理財產(chǎn)品銷售新規(guī)正式發(fā)布。在新的監(jiān)管要求下，商業(yè)銀行理財產(chǎn)品的蓬勃發(fā)展大大提升了商業(yè)銀行經(jīng)營業(yè)績，同時給銀行理財產(chǎn)品的會計處理及信息披露等方面帶來了新的考驗。

一、商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計信息處理理論基礎(chǔ)

我國商業(yè)銀行理財產(chǎn)品是指由商業(yè)銀行自行研發(fā)設(shè)計并發(fā)行的產(chǎn)品，銀行將客戶購買理財產(chǎn)品形成的募集資金按照產(chǎn)品合同約定進行投資運作并獲取投資收益后，在產(chǎn)品兌付日由銀行和投資者根據(jù)合同約定進行分配。按照是否保證投資者本金安全，目前商業(yè)銀行理財產(chǎn)品主要分為保本理財產(chǎn)品和非保本理財產(chǎn)品等兩種類型。

（一）理財產(chǎn)品會計信息處理相關(guān)理論

1.財務(wù)報告目標(biāo)。財務(wù)報告的主要目標(biāo)是指通過編制財務(wù)報告，將財務(wù)報告作為企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等相關(guān)會計信息的載體，并提供給財務(wù)報告的使用者，幫助其作出相關(guān)的經(jīng)濟決策。即商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)確保銀行理財產(chǎn)品的會計處理及信息披露能夠滿足其使用者的需求。

2.會計信息的可比性。會計信息質(zhì)量的可比性特征包含縱向和橫向可比，其中縱向可比性是指同一企業(yè)在不同時期的同一性質(zhì)的交易或事項的會計信息相互可比，橫向可比性是指不同企業(yè)在同一時期的同一性質(zhì)的交易或事項的會計信息相互可比。即要求各商業(yè)銀行理財產(chǎn)品的會計處理及信息披露，應(yīng)當(dāng)相互可比。

（二）資管新規(guī)對會計信息處理的影響

資管新規(guī)規(guī)定商業(yè)銀行不得對投資者承諾所發(fā)行銷售的理財產(chǎn)品剛性兌付，并要求商業(yè)銀行必須對理財產(chǎn)品實施凈值化管理，銀行理財業(yè)務(wù)回歸“代客理財”的業(yè)務(wù)實質(zhì)。但是，由于目前各大商業(yè)銀行對理財產(chǎn)品都采取“量身定制”的會計處理方法，因此理財產(chǎn)品會計處理不統(tǒng)一不規(guī)范、信息披露內(nèi)容不完整、口徑不一致，造成了極為不利的影響。一是降低了會計業(yè)務(wù)處理的效率和質(zhì)量，使得銀行治理水平降低；二是降低了會計信息質(zhì)量的相關(guān)性和可比性，使得投資者投資決策效率低下；三是加大了金融監(jiān)管難度，商業(yè)銀行理財產(chǎn)品的會計信息處理方面的諸多不確定性導(dǎo)致無法防范金融風(fēng)險在金融市場的傳染。因此，在資管新規(guī)下，急需對銀行理財產(chǎn)品的會計處理方法進行規(guī)范，同時對其信息披露內(nèi)容和形式予以統(tǒng)一，確保商業(yè)銀行充分適當(dāng)?shù)嘏断嚓P(guān)理財產(chǎn)品信息，進而提高投資者、監(jiān)管機構(gòu)、債權(quán)人等利益相關(guān)者的決策效率。

二、商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計信息處理實務(wù)問題

（一）商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計信息處理實務(wù)現(xiàn)狀

筆者整理了包括國有四大銀行在內(nèi)的10家上市商業(yè)銀行2020年的年報，并對10家上市商業(yè)銀行年報中理財產(chǎn)品的會計處理及披露情況進行了深入分析，從中得出了現(xiàn)階段各商業(yè)銀行理財產(chǎn)品的會計信息處理實務(wù)現(xiàn)狀。商業(yè)銀行理財產(chǎn)品的資金分為負(fù)債端和資產(chǎn)端，其中負(fù)債端表示的是商業(yè)銀行從投資者募集的理財資金；資產(chǎn)端表示的是商業(yè)銀行將理財資金的在金融市場上投出運作形成的投資資產(chǎn)。

1.保本理財產(chǎn)品

保本理財產(chǎn)品，是指商業(yè)銀行自主研發(fā)設(shè)計的一種投資工具，在為投資者提供本金保證的前提下，根據(jù)理財產(chǎn)品合同的相關(guān)條款，將理財資金在金融市場上進行投資運作，并將所獲得的收益進行分配。即保本理財產(chǎn)品可實現(xiàn)投資者的本金由銀行保證全額兌付，收益根據(jù)實際情況進行分配。如下為2020年的10家上市商業(yè)銀行年報對保本理財產(chǎn)品的會計信息處理情況為：

一、工商銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露；二、農(nóng)業(yè)銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端計入“吸收存款”，資產(chǎn)端計入“以公允價值計量且其變動計入損益的金融資產(chǎn)”；三、中國銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露；四、建設(shè)銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端計入“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債”，資產(chǎn)端計入“以公允價值計量且其變動計入損益的金融資產(chǎn)-其他債務(wù)工具”；五、交通銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露；六、興業(yè)銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端未進行披露，資產(chǎn)端計入“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融投資”；七、平安銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露；八、招商銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端計入“其他負(fù)債”，資產(chǎn)端未進行披露；九、民生銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露。十、光大銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端計入“金融負(fù)債”，資產(chǎn)端計入“金融資產(chǎn)”。

綜上，保本理財產(chǎn)品的會計信息處理方法有以下四種類型：一是將理財產(chǎn)品的負(fù)債端計入“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債”，如建設(shè)銀行；將理財產(chǎn)品的資產(chǎn)端計入“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”如：建設(shè)銀行、農(nóng)業(yè)銀行。二是將理財產(chǎn)品的負(fù)債端計入“吸收存款”，如：農(nóng)業(yè)銀行。三是將理財產(chǎn)品的負(fù)債端計入“其他負(fù)債”，如：招商銀行。四是未進行具體披露，如：光大銀行、民生銀行、平安銀行等。

2.非保本理財產(chǎn)品

非保本理財產(chǎn)品，是指商業(yè)銀行自主研發(fā)設(shè)計的區(qū)別于保本理財?shù)牧硪环N投資工具，將理財產(chǎn)品的募集資金在金融市場進行投資運作，根據(jù)實際投資結(jié)果兌付給投資者相應(yīng)的本金和收益，在極端情況下，客戶將損失全部本金。即商業(yè)銀行不承諾非保本理財產(chǎn)品的本金安全和收益穩(wěn)定，投資風(fēng)險由客戶承擔(dān)，銀行按照合同約定進行資產(chǎn)管理并取得管理費和手續(xù)費等。如下為2020年的10家上市商業(yè)銀行年報對非保本理財產(chǎn)品的會計信息處理情況：

一、工商銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露；二、農(nóng)業(yè)銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露；三、中國銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露；四、建設(shè)銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露；五、交通銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露；六、興業(yè)銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端未進行披露，資產(chǎn)端計入“委托理財”；七、平安銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端未進行披露，資產(chǎn)端計入“委托理財”；八、招商銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端計入“其他負(fù)債”，資產(chǎn)端未進行披露；九、民生銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露；十、光大銀行：理財產(chǎn)品的負(fù)債端和資產(chǎn)端均未進行披露。

綜上，非保本理財產(chǎn)品的會計信息處理方法有以下三種類型：一是將理財產(chǎn)品的負(fù)債端計入“其他負(fù)債”，如：招商銀行。二是將理財產(chǎn)品的資產(chǎn)端計入表外的“委托理財”中核算，如：興業(yè)銀行、平安銀行。三是未進行具體披露，如：工商銀行、交通銀行、民生銀行等。

（二）商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計信息處理存在的問題

目前我國商業(yè)銀行理財產(chǎn)品的會計核算，一方面受企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的規(guī)范，另一方面受銀行業(yè)各監(jiān)管部門的制度和文件的制約，但目前仍不存在專門的銀行理財產(chǎn)品會計準(zhǔn)則和制度。因此，商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計信息處理存在以下兩個問題：

1.會計處理方法不同，信息可比性較差

商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計科目各異，投資者難以對各銀行之間理財產(chǎn)品的經(jīng)營能力及盈利能力進行有效率的比較。我國商業(yè)銀行在理財產(chǎn)品的會計處理上出現(xiàn)了會計科目各異的現(xiàn)象，主要體現(xiàn)在以下兩個方面：

一是缺乏統(tǒng)一的會計處理方法。不同商業(yè)銀行在理財產(chǎn)品會計處理方法上沒有形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，在使用會計科目時也沒有形成一致的規(guī)則，導(dǎo)致目前商業(yè)銀行理財產(chǎn)品的會計處理方法存在較大的差異性。上市商業(yè)銀行情況尚且如此，非上市銀行理財產(chǎn)品會計科目更是千差萬別。由于缺乏統(tǒng)一的理財產(chǎn)品會計處理方法，商業(yè)銀行在選擇會計處理方法時都往往選擇更有利于其自身的處理方法。對于銀行自身而言，產(chǎn)生了盈余管理的渠道，存在粉飾報表的嫌疑；對于投資者而言，由于信息的相關(guān)性和可比性較差，導(dǎo)致其決策效率將大大降低；對于監(jiān)管者而言，相關(guān)會計信息處理存在模糊地帶，大大加大了監(jiān)管難度。

二是缺乏專門性會計指引。目前銀行理財產(chǎn)品的專門性會計指引領(lǐng)域仍然是一片空白，導(dǎo)致商業(yè)銀行無明確的規(guī)范依據(jù)。在金融創(chuàng)新的大環(huán)境下，金融領(lǐng)域的創(chuàng)新應(yīng)用引領(lǐng)著商業(yè)銀行不斷推出金融創(chuàng)新產(chǎn)品，特別是對于新興的銀行理財產(chǎn)品，在其蓬勃發(fā)展的同時急需專門性會計指引來規(guī)范其會計處理方法并提高其會計信息質(zhì)量。而在當(dāng)前的會計制度和會計準(zhǔn)則下，商業(yè)銀行難以找到專門性的理財產(chǎn)品會計指引。這就造成了不同商業(yè)銀行理財產(chǎn)品的會計處理方式不一致，降低了其會計信息的可比性。

2.信息披露效率低，披露內(nèi)容不完整、口徑不統(tǒng)一

據(jù)統(tǒng)計，各商業(yè)銀行在財務(wù)報告中對理財產(chǎn)品規(guī)模及業(yè)務(wù)收入披露率較高，而關(guān)于理財產(chǎn)品公允價值和估值方法卻較少披露。理財產(chǎn)品會計信息披露水平參差不齊將導(dǎo)致商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計信息缺乏透明性，不利于監(jiān)管部門的監(jiān)督和投資者的決策。如此的會計信息披露不僅是一種效率低下的會計機制，而且還會造成巨大的資源浪費。部分商業(yè)銀行利用表外項目的模糊不確定性，對非保本理財產(chǎn)品的會計信息披露內(nèi)容不完整、口徑不統(tǒng)一，尤其是對經(jīng)濟決策有重大影響的會計信息沒有及時披露。各商業(yè)銀行在理財產(chǎn)品會計處理上更注重選擇有利于其自身優(yōu)質(zhì)形象的方法，而往往忽略了投資者或者監(jiān)管者對于理財產(chǎn)品復(fù)雜和敏感信息的關(guān)注和需求。這種做法，不僅不利于提高商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計信息對財務(wù)報告利益相關(guān)者的相關(guān)性，而且理財產(chǎn)品表述形式口徑不一，大大增加了投資者基于各商業(yè)銀行財務(wù)報告進行投資決策負(fù)擔(dān)的工作量。

三、商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計信息處理的改進措施

資管新規(guī)明確了銀行理財業(yè)務(wù)“代客理財”本質(zhì)，強調(diào)銀行需要對每只理財產(chǎn)品的資金進行單獨管理、單獨建賬、單獨核算。從中可以看出，通過規(guī)范銀行理財業(yè)務(wù)會計處理方法和信息披露方式能夠進一步防范系統(tǒng)性金融風(fēng)險。

（一）改進會計處理方法

針對銀行理財產(chǎn)品，制定專門性的會計指引，統(tǒng)一會計處理方法，設(shè)計明確的會計科目，有助于提高理財產(chǎn)品會計信息橫向和縱向的可比性。通過相關(guān)會計指引明確商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計確認(rèn)應(yīng)當(dāng)使用新設(shè)或沿用原有的會計科目，至少明確到一級科目。各商業(yè)銀行理財產(chǎn)品即可按照統(tǒng)一的會計科目和會計分錄進行會計處理，實現(xiàn)對理財產(chǎn)品負(fù)債端和資產(chǎn)端的會計計量。

具體會計確認(rèn)和計量方法建議如下：一是保本理財產(chǎn)品。將理財產(chǎn)品的資產(chǎn)端作為金融資產(chǎn)予以確認(rèn)，同時按公允價值進行計量并將其變動計入當(dāng)期損益。將理財產(chǎn)品的負(fù)債端作為金融負(fù)債予以確認(rèn)，同時按公允價值進行計量并將其變動計入當(dāng)期損益。在這種會計確認(rèn)方法下，金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的公允價值依據(jù)為相同資產(chǎn)或負(fù)債在活躍市場上的報價或者直接或間接可觀察到的輸入值或者以可觀察到的市場數(shù)據(jù)以外的變量為基礎(chǔ)確定的資產(chǎn)或負(fù)債的輸入值(不可觀察輸入值)計量的公允價值。二是非保本理財產(chǎn)品。商業(yè)銀行非保本理財產(chǎn)品歸屬于表外業(yè)務(wù)。將募集理財資金暫掛款作為“其他負(fù)債”予以確認(rèn)。

（二）改進信息披露方式

目前，我國商業(yè)銀行的保本理財產(chǎn)品在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)列示，非保本理財產(chǎn)品在表外項目中披露，但是并未形成規(guī)范統(tǒng)一的披露機制。現(xiàn)對商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計信息披露提兩個建議：

1.關(guān)于表內(nèi)理財產(chǎn)品的列示

保本理財產(chǎn)品作為商業(yè)銀行財務(wù)報表的表內(nèi)項目，銀行應(yīng)采取規(guī)范的披露內(nèi)容和口徑來消除報表列示的隨意性。一方面，確保了商業(yè)銀行理財產(chǎn)品信息披露的完整性和準(zhǔn)確性，提高了理財產(chǎn)品信息的相關(guān)性和可比性；另一方面使得財務(wù)報告使用者使用財務(wù)報告的效率大大提升。對于保本理財產(chǎn)品，商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)將客戶購買理財產(chǎn)品形成的募集資金在資產(chǎn)負(fù)債表的金融負(fù)債部分明確列示；將理財資金投資運作后形成的資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表的金融資產(chǎn)部分明確列示。

2.關(guān)于表外理財產(chǎn)品的披露

目前的表外理財業(yè)務(wù)信息披露內(nèi)容僅包含期初余額、本期發(fā)行期數(shù)、本期募集金額、本期兌付金額和期末余額等簡單信息，既無法滿足投資者對理財產(chǎn)品信息的需求，也不利于監(jiān)管機構(gòu)實施監(jiān)督。所以，相關(guān)部門應(yīng)當(dāng)專門建立表外理財產(chǎn)品的披露制度，明確規(guī)定商業(yè)銀行有關(guān)表外理財產(chǎn)品的復(fù)雜敏感信息的披露要求。一方面，定期披露有關(guān)理財產(chǎn)品的底層資產(chǎn)的結(jié)構(gòu)及估價、投資運作盈虧情況等信息，全面披露資產(chǎn)負(fù)債表日理財產(chǎn)品公允價值的估計、確認(rèn)方式。另一方面，保證商業(yè)銀行理財產(chǎn)品有強制披露要求內(nèi)容的最低披露標(biāo)準(zhǔn)，而且商業(yè)銀行還應(yīng)積極披露本應(yīng)自愿披露的相關(guān)內(nèi)容。另外，還應(yīng)當(dāng)明確規(guī)定此類業(yè)務(wù)中復(fù)雜和敏感問題的處理原則，以免為銀行表外非保本理財產(chǎn)品的模糊性操作提供可乘之機。

四、結(jié)束語

商業(yè)銀行理財產(chǎn)品是一種近年來新興的大眾價值投資工具，備受社會各界關(guān)注。但是全球經(jīng)濟環(huán)境的不穩(wěn)定，讓金融投資領(lǐng)域風(fēng)險進一步加大。商業(yè)銀行理財產(chǎn)品的會計處理和信息披露問題的完善和解決將有利于促進商業(yè)銀行理財產(chǎn)品健康發(fā)展，提高商業(yè)銀行在金融市場的影響力；有助于將保護投資者的合法權(quán)益，提高投資者的經(jīng)濟決策效率；有益于提高監(jiān)管機構(gòu)監(jiān)督銀行理財產(chǎn)品會計確認(rèn)和信息披露等工作的效率和水平。商業(yè)銀行理財產(chǎn)品的會計信息處理研究具有重大意義，對商業(yè)銀行理財產(chǎn)品健康發(fā)展尤為關(guān)鍵。本人希望通過本文的論述可以為促進規(guī)范商業(yè)銀行理財產(chǎn)品的會計處理及信息披露進程起到拋磚引玉的作用，為商業(yè)銀行理財產(chǎn)品會計信息處理的發(fā)展和改進貢獻綿薄之力。