行政事業單位內部控制體系建設研究

韓永杰

（奈曼旗審計局審計事務服務中心，內蒙古 通遼 028300）

財政部于2012年通過印發通知的方式為行政事業單位內部控制體系建設提出了框架性指導意見，同時就行政事業單位內控建設相關的部門和單位對內部控制的建立和實施情況的監督、檢查職責作出了安排部署。財政部這一舉措在頂層設計層面將行政事業單位內控建設提升到了前所未有的高度，并且明確了行政事業單位內部控制建設不僅僅是行政事業單位內部的一項必要工作，也是外部審計機關和政府部門須密切關注的重要事項。建立健全內部控制體系需要行政事業單位內部控制和外部審計機關審計監督雙向結合。內部控制主抓經濟業務活動合法合規、關鍵風險環節預先可控，外部結合審計機構對行政事業單位經濟活動、財務合規、權力運行、反腐倡廉等活動的監管，可最大限度避免出現違法違規行為。要想發揮監督作用，關鍵是要做到雙管齊下。文章以我國現階段提出的行政事業單位內部控制治理目標為依據，通過整合審計機關與內控部門的方式，確保所建設體系科學有效。

一、行政事業單位內控審計的必要性

行政事業單位內控強調的是借助頒布制度和細化管理流程的方式，在實現控制目標的前提下全面約束業務活動，有效控制業務風險，規范內部權力運行，強化公職人員履職盡責能力。研究表明，科學合理的內控體系，一方面能夠抑制違法違紀行為，另一方面能確保日常事務得到有效管控，還能夠規范各個層級公職人員履職。而內控體系能否發揮應有的作用，主要取決于行政事業單位針對其所開展的監督工作的力度和有效性。也就是說，如果行政事業單位現有的內控體系沒有得到應有的監督，即便基于該體系開展各項工作，通常也無法起到填補制度漏洞和糾正工作行為的作用。長此以往，行政事業單位將陷入運行效率難以得到提升的困境，不利于塑造良好的行政事業單位形象。此外，更加權威且獨立的外部監督工作同樣不可或缺，一旦內控體系失控，行政事業單位可憑借外部監督，避免該問題帶來更嚴重的后果，從而維護國家行政機關的形象和威嚴。

為健全國家治理體系和提升治理能力，國家在黨委層面成立了審計委員會辦公室，各級審計機關在此引領下也相繼設立了審計委員會辦公室，自此實現了審計工作由黨委和政府統籌領導，為建立集中統一、權威高效、全面覆蓋的國家監督體系提供了組織保障。作為政府部門的審計機關，不僅是國家治理的基石，更是組成監督體系的核心部分。審計機關通過審計與評價行政事業單位工作開展情況，及時進行經濟體檢和查錯糾弊，對國家經濟健康發展起到體檢作用。新形勢下，審計重點逐漸由事后審計轉為事中審計，由于相關工作開展的時間較短，多數行政事業單位仍然沿用原有的事后審計模式，該模式的缺陷十分明顯。以經濟責任審計為例，即便審計人員事后發現審計對象存在違法違規行為，并揭露了相關問題，但已經損失的資金往往無法盡數追回，難以進行有效整改，這一問題亟待解決。所以，建立內部控制與外部審計協同發力的風險防控體系顯得尤為重要。通過內部控制實施事前和事中監督，通過外部審計實施事后監督，形成督導檢查合力，最終將行政事業單位的經濟運作和權力運行真正送入規范行使的快車道。

二、行政事業單位內控體系建設現狀

內部控制體系建設涉及組織的方方面面。從人員角度來說，內部控制體系建設需要全員參與。從職能部門角度來說，內部控制體系建設需要業務部門和非業務部門協同合作。從權力角度來說，內部控制體系建設涵蓋權力規范運行與權力制衡之間的平衡。健全完善的內部控制體系離不開各方的共同努力。然而，從目前行政事業單位內部控制體系建設的情況來看，距離內控體系建設的終極目標還存在一定的差距。

一方面，部分管理者尚未認識到建設內控體系的重要性。在權力結構方面，行政事業單位內部權力集中于主要領導和管理層，內控講求權力分解和制衡，重新搭建權力結構，將集體利益上升到全新高度，難以避免地會觸犯個體利益，在集體利益沒有實現高度統一的前提下，權力制衡的可操作性有待商榷。在宣傳方面投入時間不足，造成工作人員對內控工作認識有限。在內部審計與外部審計協同方面，在招投標、政府采購等工作所依托制度日趨完善的當下，外部審計監督實現了常態化和全覆蓋目標，不僅審計類型及手段更加多元，審計范圍也較過去有所擴大。與此相反的是，內部審計相對滯后，難以實現外部審計與內部審計協同共振，無法形成外部審計與內部審計有機結合內外聯動的格局。

另一方面，受多方因素制約，我國行政事業單位現有內控體系尚未達到標準化、規范化和系統化目標。即便一部分單位根據財務管理需求，制定了相關制度與方法，但所制定內容僅能被用來約束經濟活動，在公共權力運行等方面并不適用，公共權力運行需要依托外部審計機關經濟責任審計來實現監督管理。由此可見，完善內控體系是行政事業單位未來開展工作的側重點，需要內部審計和外部審計在經濟業務活動和公權力運行方面各有側重。

三、審計視角下行政事業單位內控體系建設架構

（一）明確內控體系建設目標

行政事業單位的履職宗旨是服務社會，享有國家公權力賦予的調配社會公共資源的權力。在履行職能的過程中，行政事業單位一方面要履行科學合理使用和保管公共資源的職能，另一方面要承擔規范行使權力的責任，還要通過財務規范管理反映資源配置效果和公權力履職結果。行政事業單位內控管理涵蓋經濟活動、權力運行、資產安全、重大采購活動等方面，內控目標應該確保上述活動合規合法合理，防范舞弊行為的發生，保證重要事項公開透明，維護公共財產安全，提高公共服務質效。

（二）掌握內控建設的主要依賴因素

要想構建科學的內控體系，關鍵是要做到優化原有制度，將內控管理人員的能力和素質提升到全新的高度。研究表明，上述目標能否達成，通常取決于下列工作的開展與完成情況是否理想。其一，大力建設內控環境，對人員聘請和培訓工作引起重視，保證內控管理人員能夠展現出符合預期的良好水平，既能夠獨立履行崗位職能，又系統了解相關法規，只有這樣才能確保其所撰寫的內控報告具備大量可供參考并采納的建議。其二，快速發展的內控環境和日益完善的內控理論為相關工作的高效開展提供了條件，要想提高內控水平，管理人員應恪守依法實施內控原則，這也讓有關部門面臨新的挑戰，即完善現行法律法規，確保日后所開展的工作均能夠有據可依。在此基礎上，嚴格按照相關程序和方法，按部就班地開展內控工作，通常可取得更理想的效果。

（三）規劃內控管理落地抓手

行政事業單位內部控制目標的落地，需要妥善安排組織、業務流程、審批權限等。首先，在組織保障方面，要建立專門的部門實施專班管理，設置內控崗位，明確崗位職責，安排專人管理。當前行政事業單位的內控職能大部分由財務部門兼職，財務部門在某種程度上扮演著“裁判員”的角色。但是，財務部門本身也屬于被監督部門，財務管理的合法合規性同樣需要監督，由財務部門兼職的內控實際上存在財務監督缺位的問題，所以，需要建立獨立的內控部門確保內控全面完整。其次，在業務流程方面，行政事業單位要梳理職能管轄范圍內的全部經濟業務，識別、分析關鍵環節和風險點，采取風險化解措施，對關鍵崗位人員進行崗前培訓，必要時可通過信息系統固化內控流程。

目前，不少行政事業單位已經統一規范了財務信息系統，該系統的主要作用是降低工作人員工作過程中的履職風險，通過信息系統審批流程的剛性約束，壓縮業務辦結過程中的可操作空間，在推動內控轉型升級的基礎上，通過增加全新應用手段的方式，使內控成果得到增值。隨著信息時代的到來，各行各業獲得了全新的發展思路和努力方向。在這樣的背景下，不僅要革新行政事業單位內部信息系統，內控審計也要及時更新迭代。審計人員可以經由ERP系統，收集大量工作所需的整合信息，在縮短審計風險評估環節所需時間的前提下確定風險點，真正做到實時監控。此外，ERP系統還使審計監督關口前移的設想成為現實。與此同時，對相關技術和信息系統加以應用，有利于管理者多維度、多角度分析審計工作開展情況，在明確潛在問題后，綜合考慮多方因素，探索能徹底解決問題的策略，這樣不僅能提高內控成果利用率，還可大幅提升其使用價值。通過信息系統的運用，防范人工操作弱化內控效果。最后，在審批權限層面，要遵循不相容職務相互分離的原則，細化職務職能，分解權力加強制衡，在關鍵問題的決策環節設置末位表決等機制，防止過分集權造成的一權獨大，實現從決策到執行的科學合理。

（四）酌情加大內控及監督力度

內控監督往往分為外部監督與內部監督，其中，外部監督主體為國家審計部門、社會審計機構，由二者定期測評行政事業單位的內控情況，結合相關專家的意見進而建議，為內控工作提供全新的理論指導，確保身處新常態的內控管理人員做到以科學理論為依托，全面管理行政事業單位內控及相關工作開展情況，及時發現并處理潛在的不足或缺陷，避免給行政事業單位帶來不必要的麻煩，為其未來的發展助力。

（五）整合內控部門與外審機構

對行政事業單位而言，圍繞內控體系建設開展管理工作，需要統籌規劃內部控制與外部審計。將單位內部控制工作根據層級和范疇的不同劃分為單位層面和業務層面的內控活動。在單位層面通過設置內控職能部門或者牽頭部門，設立專門崗位，明確關鍵崗位，針對重點崗位人員確定任職資格條件，加強人員職業道德水平建設，將單位所有經濟活動事項按照重要程度劃分為重大事項和非重大事項，重大事項的決策程序嚴格履行集體研究、會簽制度和末位表決，專業性和技術性較強的事項遵照內部聯合探討與外部聘請專家和技術論證多方咨詢。在業務活動層面，將單位業務活動按照不同板塊進行劃分，細化各項業務流程，梳理關鍵風險點，設置重點控制措施實施環節。在單位外部，廣泛聯系審計機關形成內外聯合審計合力。審計機關自上而下審計的特征，主要是整合單位控制與業務控制，將事中審計視為工作重心，促使審計人員將更多精力放在事前預防和事中審計上，酌情降低事后審計的占比。一方面，審計人員應對內控所形成的財務報告的潛在風險引起重視；另一方面，介入處理潛在風險和現存問題，以事前預防為指導原則，確保審計人員能夠全方位、多角度地進行監督和評價。

（六）科學建設并完善內控環境

在政府出臺內控實施細則前，行政事業單位的主要任務是梳理現有規范，及時廢除不符合單位情況的舊制度，并改進制度的不完善之處。堅實的財務管理基礎為體系建設及相關工作的順利開展提供了前提條件。其一，規范財務管理的基礎性工作，引入全新的工作流程，確保財務管理能夠展現出更理想的規范程度與標準化水平。特別是執行政府會計制度后，對行政事業單位財務實施雙基礎、雙功能、雙報告的預算會計與財務會計相結合的核算體系，更有利于財務核算走向規范化。其二，由管理者帶頭調整內控崗位的設置，通過徹底分離不相容崗位的方式，將不必要問題出現的概率降到最低。其三，定期組織內控人員參與培訓，保證每個員工都有接觸并掌握先進理念和工作手段的渠道。如果條件允許，管理者還可以優化任免機制，使其作用得到徹底發揮。

四、結語

在政治體制得到深化改革的當下，促進行政事業單位內控與外部審計融合，才能使行政辦事質效更接近理想水平。