基于財務報表分析的稅務風險識別與防范

朱文韜

杭州泰恒投資管理有限公司 浙江 杭州

一、引言

“誠信經營、依法納稅”是企業的立身之本和社會責任，財稅工作是企業經營管理的重要組成部分。納稅對企業來說也是重要的成本支出，是一種有風險和彈性的成本。稅務風險管理成為企業風險管理的重要內容，規范稅務風險管理，可以助力企業規范經營活動、提高經濟效益。

如何通過有效的防范手段幫助企業降低稅務風險、減少損失，實現企業價值最大化，這是企業管理者需要思考和探索的課題。基于財務報表分析，加強稅務風險識別與防范，不失為一種有效的方法和手段。

二、財務報表分析與稅務風險管理的關系

1.財務報表分析有效服務于稅務風險管理

財務報表分析是稅務風險識別的重要方法，財務報表分析對稅務風險管理具有重大的現實意義。

從稅務機關監管的角度來看，金稅系統作為稅務機關監管全國稅務的重要手段，主要利用大數據、人工智能等現代化手段，建立以財務報表數據為基礎的稅務風險智能識別體系，通過對財務報表數據的提取與分析，建立納稅評估預警指標體系。金稅系統強大的分析功能，能夠有效地掌握企業納稅的遵從度，規范企業的納稅行為。

從企業自身發展的角度來看，重視財務報表涉稅分析，通過財務報表數據鉤稽關系、配比關系和涉稅指標計算，建立稅務風險管理體系，促使企業規范經營管理，避免企業遭受財務損失、聲譽損失和法律制裁。

2.稅務風險監管有助于提高財務報告質量

稅務機關的稅務風險監管，能夠指導企業合規經營，防范企業各種稅務違法行為，對某些企業的不誠信行為起到威懾作用，督促企業遵循相關法律法規進行會計核算和稅費計算，提高了會計信息質量及財務報告質量。

三、稅務風險識別及涉稅指標分析

1.財務報表真偽識別

從稅務監管的角度判別財務報表的真偽，是數據信息分析的基礎工作，獲取企業整套報表資料后，對企業報表之間的關系進行判斷；同時，需要對報表的結構進行分析，判斷企業是否隱藏收益，如何隱藏收益，隱藏收益后在報表中是否能夠識別。

（1）報表鉤稽關系分析。利潤表中“凈利潤”與資產負債表中“盈余公積和未分配利潤”的鉤稽關系：凈利潤≥期末 期初；凈利潤（期末 期初）=當年向企業股東進行利潤分配的金額。

現金流量表中“現金及現金等價物凈增加額”與“貨幣資金”的鉤稽關系：現金及現金等價物凈增加額=貨幣資金期末數 貨幣資金期初數。

如果資產負債表中“留存收益”的增減變動與“凈利潤”金額沒有保持應有的鉤稽關系，應當關注企業是否存在調整利潤表而未調整資產負債表等特殊情形。

如果資產負債表中“貨幣資金增加額”與現金流量表中“現金及現金等價物凈增加額”不一致，排除編報技術錯誤，考慮是否存在“資金池”問題。比如，某些集團公司采取“資金池”方式對集團資金進行管理，子公司由于存在閑置資金，通過“資金池”將資金借給集團內其他公司使用，在資產負債表中列為“其他流動資產”，就會產生鉤稽關系不一致等情況。

（2）賬內隱藏收益分析。在資產負債表平衡關系下，利潤表中收入和成本費用的變化會影響資產和負債，利潤表中的凈利潤會增加所有者權益。在賬內隱藏收益，通常是通過“虛增負債”的方式，不增加利潤表中的利潤，從而在負債中隱藏企業收益。

在監管中發現，有些企業應收賬款存在怪異的貸方發生額，借記“銀行存款”，貸記“應收賬款”，摘要欄內注明“收某公司貨款”，原始憑證為一份收據、一份出庫單、一份銀行收款憑單；通過詢問財務人員，證實是公司發出貨物、收到貨款，但未確認收入。有些企業的“預收賬款”成為“回收站”，企業銷售收入產生后不確認收入，將收到的資金暫存在“預收賬款”賬戶中，偽裝成收到了客戶的預付款，通過類似的方式避免在利潤表中反映相關收入。

（3）賬外隱藏收益分析。在監管中發現，有些企業采取了賬面記錄數據與實際經營數據不一致的情況。對內賬簿真實核算生產經營情況，對外賬簿記錄虛假的經營收入和利潤情況，以虛假的生產經營情況應對各方檢查，并以此作為納稅申報的依據。違法的手段主要包括部分業務賬外循環和報表數據“打折”后對外報送等。

①部分業務賬外循環是指部分購銷業務通過私人賬戶在賬外循環，表現在利潤表是毛利率低、利潤率低、稅負率低；表現在資產負債表是過高的往來款項、過低的貨幣資金、存貨“失真”、未分配利潤為負數。

第一個常見問題是常虧不倒。股東成立企業的目的是獲取最大的經濟利益，如果企業持續虧損，股東為了自己的利益應該關停企業，以達到減少損失的目的。但是如果企業“常虧不倒”，股東在損失自己的利益時，還不斷加大投入和擴大規模，就值得關注。在資產負債表中企業未分配利潤為負數，所有者權益小于注冊資本，資產總額卻在擴大，負債在不斷增加，一般情況下會存在賬外收入。

第二個常見問題是“存貨虛增”。在資產負債表中存貨居高不下，有時會超過實收資本，一般情況下會出現賬實不符的情形，企業在銷售商品后沒有結轉收入和成本，導致已售存貨掛在賬上。部分企業為了使自身稅負與行業平均稅負一致，避免系統預警的風險，常采取銷售后收入不入賬、存貨成本不結轉的方式進行會計核算，使得賬面存貨虛增。

②報表數據“打折”后對外報送。將所有經營業務產生的報表數據進行“打折”后對外報送，“打折”過程不會破壞報表之間的平衡關系，但會造成嚴重的賬實不符，財務報表體現為收入下降、成本下降、毛利率穩定、稅負率穩定或下降、資產規模增加。對于賬外經營，無論企業如何調節，日常的直接人工費、設備折舊、水電費、燃料費等很難被拆分和入賬，費用和收入的匹配性較差。

2.財務報表項目涉稅分析

財務報表是記錄企業經濟運行狀況的載體，對報表項目的分析，還原企業發生的經濟業務數據，并判斷企業涉稅信息的完整性和準確性。涉稅分析依賴于報表項目和會計報表附注中的相關解釋，一方面關注企業的日常生產經營活動產生的損益情況，另一方面關注企業是否發生特殊的經濟業務行為，從而判斷該項經濟業務是否涉稅，在申報表中是否有所體現，體現的內容是否準確。

（1）利潤表項目涉稅分析。主要包括以下幾個方面的內容。

①營業收入和營業成本涉稅分析。指標計算：毛利率=（營業收入 營業成本）÷營業收入；營業收入變動率=（本期營業收入 上期營業收入）÷上期營業收入；營業成本變動率=（本期營業成本 上期營業成本）÷上期營業成本。通過營業收入和營業成本變動，用于分析毛利率變動的原因，采用這種縱向的比較分析，并和相應的參考值進行對比，企業可以初步估計收入確認或結轉成本是否存在問題。

②資產減值損失涉稅分析。企業當年針對資產計提的減值準備，均通過“資產減值損失”項目在資產負債表中進行列報，由于資產損失未實際發生，在企業所得稅匯算清繳表中，應對資產減值損失進行納稅調整。企業所得稅預繳申報表中，由于不需要對資產減值損失進行納稅調整，部分企業在季度申報時加大對應收款項壞賬或存貨減值的準備計提，降低利潤總額，從而降低稅費，這是該項目需要關注的問題。

③期間費用涉稅分析。通過分別計算管理費用、銷售費用、財務費用占銷售收入的比重，判斷占比的合理性；同時，通過歷史數據比較，發現是否存在異常，以分析變動的合理性。

④投資收益和營業外收支涉稅分析。投資收益具有不確定性，不需要進行歷史數據的比較分析，需要結合投資收益明細，了解企業投資收益的構成情況，結合納稅申報表資料，分析投資收益相關稅務處理是否準確無誤。營業外收支具有偶發性，不能使用歷史數據進行比較分析，根據營業外收支的具體明細，分析企業納稅申報的準確性。

（2）資產負債表涉稅分析。具體來說，包括以下方面的內容。

①其他應收款涉稅分析。當期新增其他應收款大于銷售收入的80%，是一個預警值，能夠監控企業是否故意錯用核算科目，將應在“應收賬款”中核算的款項，放在“其他應收款”中核算，有意逃避稅收監管或隱瞞銷售收入。對于存在返利的企業，將應收未收的返利隱藏在“其他應收款”中，也會出現指標偏高的情形，需要關注隱瞞收入帶來的稅收問題。對于存在資金拆借的企業，“其他應收款”的期末余額可能較高，這時需要關注資金拆借形成的利息收入和利息支出帶來的稅收問題。

②固定資產、在建工程項目涉稅分析。根據原值的期初和期末變化，結合現金流量表中“處置固定資產、無形資產和其他長期資產所收回的現金凈額”，判斷是否屬于處置行為。計算折舊率，判斷折舊的合理性，并結合現金流量表附表“固定資產折舊、無形資產攤銷”，判斷申報表中的折舊和攤銷情況，關注多提折舊而少交稅的問題。

在建工程減少而固定資產并未增加，需要關注企業是否出現在建工程報廢情形。結合企業長期負債，是否有數目巨大的項目建設貸款，要分析利息支出資本化，關注有些企業將利息支出進行費用化處理，直接在稅前扣除，達到少交稅的目的；結合在建工程掛賬情況，分析是否通過“在建工程”分解房產稅計稅依據，達到少繳房產稅的目的。

③長期待攤費用涉稅分析。分析“長期待攤費用”產生的原因及攤銷期，結合企業所得稅申報表中“長期待攤費用”的調整，判斷信息是否準確。例如，部分企業會將大額更新改造的裝修費用計入“長期待攤費用”進行會計核算，未計入房產稅計稅依據中，達到減少繳納房產稅的目的。

④預收賬款涉稅分析。預收賬款是企業銷售過程中預先收取的貨款，常見的涉稅問題是企業在發出貨物后，不及時結轉收入，收取的預收款長期掛賬。通過計算預收賬款余額占全部銷售收入的比例，如果該比例偏大，可能存在未及時確認銷售收入的行為。通過摘要欄內預收賬款增加的原因，分析預收賬款的賬齡及對應的經濟業務，并結合行業判斷預收賬款掛賬時間的合理性。但是也要結合行業特點，需要注意分析預收賬款的增值稅納稅義務發生時間，目前租金收入、建筑服務收入、房地產開發銷售收入等普遍存在預收賬款，需要履行增值稅納稅義務。

⑤應付賬款涉稅分析。計算期末應付賬款金額占銷售收入的比例，如果比例過高，那么稅務風險會加大。企業當期購進的貨物，大部分沒有付款，這是不符合經營常規的，這使得交易的虛假成分增大，由此造成的虛開風險也是很大的。關聯企業之間利用關聯購銷轉移利潤，造成企業虧損、資金流不足時，也可能通過將采購款掛在“應付賬款”下的方式，維持虧損關聯方的實際經營，長期積累后，造成應付賬款的期末余額占銷售收入的比例偏高。

⑥其他應付款涉稅分析。其他應付款反映的是企業與銷售商品或提供服務無關的資金往來情況，需要結合其他應付款的明細，分析是否存在長期掛賬的情形，并分析其他應付款中是否存在和個人股東之間的資金往來情況，判斷是否需要足額繳納個人所得稅。

⑦實收資本及股本變動分析。實收資本的變動，意味著股東投資的增加或減少，結合現金流量表中“吸收投資收到的現金”，分析股東投資是現金投資還是非貨幣性投資。如果屬于股東非貨幣性投資行為，需要結合資產負債表中的具體資產變動，分析資產的后續處理是否準確。對于股東增資行為，需要關注印花稅和代扣代繳個人所得稅。

⑧資本公積涉稅分析。結合所有權益變動表中“本年增減變動金額”，分析資本公積變動的原因，特別需要關注“資本公積——其他資本公積”的增減變動情況。在“其他資本公積”中，經常會出現一些不正確的會計核算，這些錯誤的會計核算在影響財務報表的同時，也會帶來一定的稅收問題。

⑨未分配利潤涉稅分析。結合企業實收資本（股本）的變動，以及現金流量表中“分配股利、利潤或償付利息支付的現金”，分析企業是現金股利支付方式還是股票股利支付方式。企業存在個人股東時，需要結合利潤分配情況，分析并關注企業是否按照“利息、股息、紅利所得”依法代扣代繳個人所得稅。

通過上述財務報表項目，分析識別可能存在的稅務風險，有利于企業建立防范機制。

四、企業稅務風險防范的措施

1.建立健全稅務風險管理制度

首先，完善的稅務風險管理制度是稅務風險防范的基礎，需要企業的管理層和基層員工引起高度重視，建立“合法經營、誠信納稅”的理念。配備具備良好的專業資質、職業素養和職業操守的財稅專業人員，有條件的單位可以設置專門的稅務管理部門和相應崗位。

其次，專業人員要主動查找、識別和分析經營活動及業務流程中的稅務風險，還可以聘請有資質和能力的中介機構進行評估。

再次，針對重大經營活動中遇到的涉稅問題，建立應對機制，主動與稅務機關加強溝通；在日常經營活動中，通過有效的風險控制方法及手段加強日常監控。

最后，增強稅務風險防范意識，強化依法納稅的遵從意識，做到誠實守信、依法納稅，從而降低稅務風險。

2.規范財務核算，降低稅務風險

財務核算結果會直接影響稅務會計的結果，所以，規范財務核算是防范稅務風險的前提。從會計業務初始的原始憑證取得，到成本核算、工薪核算、關聯企業的業務往來、收入確認、損失性費用核算，再到生成財務報告和納稅申報，都存在涉稅風險。規范的財務核算是企業內部管理和稅收征管的基本遵循，只有規范財務核算，才能規避不合法、不合規的納稅行為，也可以避免由于不熟悉法律法規、沒有用足稅收優惠政策而多繳稅。

3.配合稅務稽查，規避稅務風險

在“以數治稅”背景下，大數據互聯互通，任何稅務違法行為都將無所遁形，任何抱有僥幸心理的個人或企業都會為之付出代價。如果存在稅負異常、申報異常、常年虧損、“三流”不一致、公轉私頻繁、私轉私頻繁等情形，需要及時自查自糾，否則一旦被查，既要補稅，還要繳納大量的滯納金和稅務行政罰款，甚至還會承擔刑事責任。有問題要及時整改，沒有問題也要做好預防工作。

五、結語

綜上所述，企業管理人員和財務人員需要接受稅務部門的監管與指導，規范財務核算，加強財務報表分析，保證報送的財務報表符合規范要求，遠離指標異常預警的紅線，提高財稅風險識別與管控能力，依法依規經營，樹立良好信譽，促進企業穩健發展。