基于管理視角的企業(yè)內部控制評價系統(tǒng)構建路徑

王 倉

（揚州通利冷藏集裝箱有限公司，江蘇 揚州 225102）

企業(yè)之間的競爭日漸激烈，為了在眾多的同類型企業(yè)中脫穎而出，內部管理控制工作的重要性便體現(xiàn)了出來。內部審計部門應該加強對于內部控制評價系統(tǒng)的重視程度，根據(jù)評判的結果來對企業(yè)目前的管理政策進行適當?shù)恼{整，從而提升企業(yè)的管理質量。由此可以看出，企業(yè)內部控制評價系統(tǒng)對于企業(yè)的長遠發(fā)展有著十分重要的意義。

一、關于企業(yè)內部控制評價的國內外研究現(xiàn)狀

1.國外研究現(xiàn)狀

國外對于內部控制評價的研究是比較豐富且成熟的。在關于這方面內容的研究上，美國的研究成果比較突出。美國在《薩班斯-奧克斯法案》（簡稱SOX法案）中提及到公司需要根據(jù)COSO1992框架來報告其內部控制。但是因為SOX法案的重點放在了內部控制對財務信息質量的影響上，所以其文獻大多是利用實證研究來檢驗該法案的實施效果，即實施內部控制評價之后，公司是否獲得了盈利。Wei li Ge等人在上述法案頒布之后，對不同上市公司內部控制進行了調查，發(fā)現(xiàn)存在著較為嚴重的批斗現(xiàn)象。Hollis對公司內部的控制缺陷進行了完善和修正，并且就內部控制缺陷對于公司盈利的影響進行了較為深入的研究。從實際出發(fā)，我們發(fā)現(xiàn)美國部分上市公司即使根據(jù)本國法案框架進行了內部控制，也存在著很多的問題，其中最為明顯的問題，當屬公司沒有將本法案作為內部控制評價的理論基礎，導致公司的控制成本增加，盈利減少。出現(xiàn)這種問題的研究主要是因為該框架并非是由公司管理層制定的，沒有將管理作為中心，缺乏實際的可操作性。盡管COSO在對SOX法案進行了完善和拓展，并且注意到了企業(yè)管理這個問題，但是仍然沒有提供具體的內部控制評價指南。

2.國內研究現(xiàn)狀

將目光轉移到國內，國內很多學者對內部控制評價問題進行了深入的研究。從細節(jié)來看，很多學者從內部控制評價的評價目標、評價方法以及評價指標等內容進行了探索，并提出了自己的見解。學者王立勇構建了內部控制評價定量分析的數(shù)學模型；陳漢文則是對內部控住評價的有效性及其評價手段進行了深層次的探討。駱良彬、韓傳模等人則是利用層次分析法對內部控制評價進行了分析，并且思考如何將二者進行結合。當然除了學者們對于內部控制評價的理論性研究之外，一些企業(yè)還就自身的實際情況進行了實務研究、例如，上海寶鋼集團、電網(wǎng)公司以及各種工業(yè)技術公司，都根據(jù)自身的實際情況對內部控制評價進行深入的研究。

我們通過對國內外的內部控制評價理論以及實務研究來看，主要存在著兩個問題。首先，企業(yè)主要是站在外部監(jiān)管的角度來分析問題，并不是從管理視角進行分析；其次，在應用內部控制評價的時候，主要是以糾錯或者保證企業(yè)資金安全為目的，其核心是財務報告，并非是以企業(yè)管理為主。這說明企業(yè)仍然存在著被動控制的負面思想，進而導致財務失職、風險失控的現(xiàn)象頻繁發(fā)生，這也是為什么大部分企業(yè)被調查內部控制評價制度的時候仍然會出現(xiàn)問題，很難達到預期的效果，就是因為企業(yè)僅僅是從會計審計和外部監(jiān)督的視角來思考問題，并沒有從企業(yè)內部的管理優(yōu)化來看待內部控制評價的重要性，這種治標不治本的手段必然會影響企業(yè)的長遠發(fā)展。

二、管理視角下企業(yè)內部控制評價系統(tǒng)的概述

在企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展以及擴張過程中，內部控制評價系統(tǒng)對于企業(yè)的重要性不言而喻，它是對企業(yè)實行管理的重要手段。企業(yè)根據(jù)內部控制評價的指標對管理系統(tǒng)、財務系統(tǒng)等進行全方面的監(jiān)督以及優(yōu)化，并對企業(yè)現(xiàn)階段的運行情況進行深層次的分析，從而優(yōu)化企業(yè)的管理質量。

1.內部評價系統(tǒng)的基本內容

內部控制評價系統(tǒng)在實施的過程中主要是由企業(yè)的內部審計部門來實現(xiàn)的。在評價的過程中，審計部門會參考相關的標準以及法律法規(guī)，并按照這些標準規(guī)律來企業(yè)的內部控制情況進行客觀、公平公正的評價。它的內部控制評價系統(tǒng)主要是從兩個方向來實現(xiàn)的。第一個方向是企業(yè)內部控制決策的有效性，第二個則是內部控制實踐的有效性。內部控制評價系統(tǒng)為企業(yè)財務戰(zhàn)略的制定、實行以及企業(yè)經(jīng)營對策提供有效的信息來源。在具體的時間階段，評價系統(tǒng)會對企業(yè)的財務信息以及管理信息進行收集、分類、處理以及反思，進而根據(jù)反思報告為企業(yè)的領導層提供評價結果以及評價信息。企業(yè)領導層進而提供切實可行的指導策略。當然，因為現(xiàn)階段，企業(yè)環(huán)境的多樣化，導致企業(yè)內部控制評價已經(jīng)不僅僅局限于財務會計管理方面，還會涉及到外部環(huán)境、企業(yè)文化以及經(jīng)營管理等內容，這為企業(yè)的長久發(fā)展提供了保障。

2.企業(yè)內部控制評價系統(tǒng)構建原則

企業(yè)內部控制制度實行的時候，首先需要對內部控制體系進行系統(tǒng)化的分析，為后續(xù)相關的戰(zhàn)略的實施奠定基礎。從管理的視角出發(fā)，內部控制評價系統(tǒng)需要遵循如下原則。

（1）全面性原則。全面性原則是指企業(yè)在制定內部中職評價體系額的時候需要思考到方方面面，真正發(fā)揮企業(yè)內部審計部門的效用，使其可以對企業(yè)的運營情況進行及時的內部控制。同時，審計部門還應該對企業(yè)的各項業(yè)務做好監(jiān)督以及評價工作，及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)運營中存在的問題，從而采取積極有效的策略。

（2）合法性原則。合法性原則主要是從法律層面進行闡述的，企業(yè)在構建內部控制評價體系的時候，要以國家的法律法規(guī)為標準，確保其符合相關監(jiān)管部門的要求。

（3）客觀性原則。客觀性原則是指企業(yè)需要從本公司的實際情況出發(fā)，根據(jù)內部控制評價系統(tǒng)將企業(yè)的經(jīng)營狀況以及潛在的危險全部披露出來，這種真實且高效的評價方式可以顯著提升企業(yè)的管理實效。

（4）目的性原則。目的性原則，顧名思義，就是在制定內部控制評價體系的時候要具有一定的目的性。這種目的性一般是統(tǒng)一的，即根據(jù)企業(yè)的實際運營情況及其財務管理信息來為后續(xù)的企業(yè)經(jīng)營提供指導，讓企業(yè)向著更長遠的方向發(fā)展。

（5）實效性原則。目前，企業(yè)在市場中的競爭愈發(fā)激烈，面對著來自內外的各種情況，顯得尤為復雜。此時，企業(yè)就需要遵循實效性的原則，根據(jù)企業(yè)的實際情況，將真實情況反映出來，并對內部控制人員形成制約，從而提升企業(yè)的管理實效。

三、管理視角下企業(yè)內部控制評價系統(tǒng)的結構

1.整體框架

在構建整體框架的時候，企業(yè)需要根據(jù)內部控制制度以及企業(yè)未來的戰(zhàn)略發(fā)展目標制定切實可行的計劃。在制定發(fā)展規(guī)劃的時候，企業(yè)應該率先根據(jù)企業(yè)的實際情況進行定位，然后在專家以及企業(yè)團隊的帶領下制定出具有較高可行性的戰(zhàn)略。從管理視角入手，企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展與內部控制存在著多方面的聯(lián)系。內部控制是企業(yè)在運營中所發(fā)揮出來的最為基礎的作用。這種實用性主要是依據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略目標實行的。當企業(yè)的內部控制脫離組織目標的時候，很難發(fā)揮出內部控制體系所具有的實際指導意義。同時，在構建內部控制體系的時候，監(jiān)督機制也在其中發(fā)揮著至關重要的意義，二者相互依存，相互促進，可以將監(jiān)督機制的作用發(fā)揮到最大。內部控制評價主要是對企業(yè)內部的控制體系進行評價。從管理的視角出發(fā)，內部評價系統(tǒng)包含的方面比較多，如評價對象、評價主體、評價目標、評價標準以及評價方法等，這些要素之間存在著一定的聯(lián)系，相互依存。評價的主體對象在一定層面上決定了評價目標，正是因為評價主體之間的差異性，導致評價目標也會存在著較大的區(qū)別。

2.評價主體和客體

在企業(yè)內部控制評價系統(tǒng)中，評價的主客體是不一樣的。主體是董事會以及各級管理機構，評價的客體是內部控制體系。但是二者并非是一個相對獨立的單位，反而需要進行深入的融合。企業(yè)的內部控制體系是針對公司全體人員來講的，需要整個公司的人群參與，這就使得內部控制體系不同層次人群。當然，因為不同層次人群的職責是不一樣的，評價的內容也存在著區(qū)別。在實際過程中，管理者需要根據(jù)實際情況，對主客體進行深層次的評價，讓高層管理人員可以根據(jù)評價反饋來有序地制定企業(yè)發(fā)展規(guī)劃，還可以將企業(yè)的內外環(huán)境條件與企業(yè)潛在的風險進行結合，從而實現(xiàn)對企業(yè)內外的總體評價。對于中層管理人員而言，企業(yè)應該積極做好內部報告以及人員的激勵，激發(fā)基層員工的工作積極性。

3.評價目的

評價目的是企業(yè)在構建內部控制評價體系之前思考的問題。企業(yè)為什么要構建該體系，構建該體系之后能夠產生什么樣的效果，針對體系評價之后產生的結果應該進行何種處理？通過研究，我們可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)的內部控制體系主要是對企業(yè)的正常運作提供輔助職能，從而提升企業(yè)管理的質量。除此之外，企業(yè)在構建內部體系時，需要將內部審計部門與體系構建的各個過程中進行融合，從而保證內部控制的實效，為內部控制體系實施奠定基礎。

4.評價指標

內部控制評價的指標相對來講略顯復雜。在確定指標的時候，內審部門需要從綜合性的角度來確定方案，而這個綜合性有包括相關性、整體性、平衡性三個特點。評價指標可以簡單劃分為三個層次，即目標、方案以及要素。從另外一個角度出發(fā)，評價指標的確定還需要具有一個“量級”的概念，只有根據(jù)具體的內容，才可以為企業(yè)內部控制進行有意義的指導。

5.評價標準

評價標準存在的目的是用來側面反映評價目標的，這為管理人員在確定內部控制水平的時候提供了基準。從整體化的角度來看，評價標準的存在為內部控制的實效提供了一個衡量的標準。評價標準設計是一個比較關鍵的環(huán)節(jié)，在這個環(huán)節(jié)里，主要包含了兩個方面的內容。一方面，在設計評價標準的時候要遵循一定的原則。即一致性原則和清晰化原則。一致性原則主要是指評價標準應該與控制目標是一致的；清晰化原則是指評價標準要盡可能的量化，清晰地呈現(xiàn)在管理者的目前。另外一個方面是指，制定的評價標準具有可行性，這種可行性是指經(jīng)過管理者的努力，可以真正地實現(xiàn)，而非過于遠大，只是一個理想化的趨勢。

6.評價方法

當確定了評價的指標以及標準之后，還需要一定的評價方法。利用切實可行的方法來將評價指標以及評價方法進行對比和分析，從而將不同的評價指標轉換成為評價成果。內部控制評價方法需要涉及兩個問題，第一個問題是如何來評價單項指標？第二個問題是如何獲得控制評價的結果，了解內部評價控制的缺陷？企業(yè)應該根據(jù)指標類型的差異來開展有效的評價。通常來講，在評價定量指標的時候，綜合評分法、綜合指數(shù)法都是比較常見的評價方法；在對定性指標的評價時，需要用到專家評測法和綜合判斷法。不同的評價方法適用的范圍不同，在選擇具體方法的時候應該根據(jù)管理的具體需要來選擇合適的內容，但是對于定性指標評價的時候存在著一定的問題，無論是采用哪種評價方式都需要充分發(fā)揮審計控制的作用，對內部控制的方法進行評判。例如，在應用專家評測方法的時候，應該對內部制度執(zhí)行的力度和指標進行評測，并且還應該根據(jù)具體情況的不同來選取不同的調查方法和測試手段，問卷調查法、文獻調查法、實地觀察法等調查方法；專題研討法和穿行測試法等測試方法，這些方法的輔助可以顯著提升內部控制評價的效果。

對于企業(yè)的管理層來講，除了能夠對業(yè)務的的內部控制進行有效控制外，還需要業(yè)務控制的實效進行預測和分析。在綜合性評價的基礎上，可以對各項評價指標進行量化，最終通過加權的方式形成一個具體的分值，進而在不同的管理結構之中進行對比，進而形成一種標準的管理模式。因為內部控制評價包括的內容比較多，既有定性指標，也包含著定量指標，那么如果將定性的評價方法與定量的評價方法結合在一起，就可以形成一個綜合性的評價結果。相比較而言，將單一的定性評價、定量評價和綜合性評價方法進行對比，可以發(fā)現(xiàn)，定量評價的方式在企業(yè)內部控制評價中的應用比較廣泛，也更容易讓人理解，尤其讓管理人員明白。加之企業(yè)本身就會有績效評定體系，將其與內部控制評價進行結合，具有更強的實踐性。目前在國內的企業(yè)之中，績效評定的方法應用得更加廣泛，能夠最大程度地滿足企業(yè)管理以及實踐操作，因此本文比較推薦績效評定方法。

四、企業(yè)內部控制評價系統(tǒng)中存在問題以及應對策略

1.人員綜合素質

企業(yè)在運行內部控制評價系統(tǒng)的時候，需要內審人員參入到各個環(huán)節(jié)之中。內部審計的工作人員在這一個過程中應該較為積極地搜集有用的信息，以此來保證內部控制評價的科學合理性，不過，內部審計人員是否能夠秉持客觀、公平公正的原則，將會直接影響內部評價系統(tǒng)。但是在內部控制評價系統(tǒng)正式應用的時候，因為多方面的影響，導致評價出現(xiàn)了很多不合理的現(xiàn)象，其中作為明顯的問題當屬人員綜合素質不健全的問題，具體表現(xiàn)在綜合素質低、專業(yè)素質較差、人文素養(yǎng)不高，因為開展評價的是人，這就導致評價的結果勢必會帶著一定的主觀性，如果無法保證評價人員的綜合素質，那么內部控制評價系統(tǒng)的不合理性將會是一種必然。為了避免這種現(xiàn)象的發(fā)生，企業(yè)應該積極做好相關人員的培養(yǎng)，力求企業(yè)內部控制評價的公平公正，保證企業(yè)可以向預期的方向發(fā)展。

2.內外部評價

我國的法律法規(guī)對于企業(yè)內部控制評價存在著一定的要求。內部審計部門在開展審核以及評價的時候應該積極主動地與外界評價機構保持一定的聯(lián)系。但是存在的審核主體不同，導致內部和外部雙方在評價之前不會積極主動的進行溝通，這就導致內部評價與外部評價會存在著一定的差異性，進而使企業(yè)的決策受到較為嚴重的影響。在當前時代發(fā)展的背景下，企業(yè)應該致力于內部與外部評價之間的關聯(lián)性，重視外部評價，進而根據(jù)內外部的全方面評價來確定企業(yè)未來的發(fā)展方向。

五、結語

通過上面的分析以及闡述，我們會發(fā)現(xiàn)企業(yè)在順應時代發(fā)展的趨勢下，內部控制體系還存在很多的問題亟需解決和完善。在這種背景下，內部控制評價體系應該受到企業(yè)的密切關注。完整、科學合理的內部控制評價系統(tǒng)可以保證公司內部評價的具有一定的實效。基于此種現(xiàn)象，企業(yè)應該全方位地分析自己的實際情況，根據(jù)具體的發(fā)展來構建更加合理的評價系統(tǒng)，提升企業(yè)管理質量。