基于政策導向的研究型審計

摘要：國家審計是黨和國家監督體系的重要組成，國家審計必須為黨和國家重大經濟政策的出臺、部署、執行和目標的達成服務。一項重大經濟政策的成功與否涉及要素配置的公平與有效兩個方面，要素配置的公平離不開國家審計對于公權力的監督，而要素配置的有效性則需要國家審計對擁有要素的包括各種所有制在內的市場主體的監督。基于此，提出以政策為導向的研究型審計，就是將國家審計進一步延伸、拓展至重大經濟政策包含的所有環節，其目的是站在國家重大經濟政策的層面，對公權力與市場主體進行監督，從而實現要素配置的依法依規、有序高效，以促使重大經濟政策最終目標的達成，進一步提升審計價值。

關鍵詞：研究型審計；政策導向；國家治理；國家審計

0 引言

國家審計是為了適應國家治理的客觀需要。習近平總書記在2018年中央審計委員會第一次會議上提出“創新審計理念，及時揭示和反映經濟社會各領域的新情況”。這表明，國家審計要有新的理念，以便更好地滿足和適應國家治理這一客觀需要。審計不能局限于現有的財經紀律相關領域，而是要從更高的角度去研究相關問題背后的深層次原因。正如審計署在2021年發布的《“十四五”國家審計工作發展規劃》中所明確提出的，要“積極推進研究型審計”，以此作為未來一段時間創新審計理念，提升審計價值的切入點。

本文從如何把握好黨和國家重大經濟政策的角度來闡述研究型審計的相關理念，提出研究型審計應當把重點放在黨和國家重大經濟政策在出臺、部署及具體實施過程中的導向性方面，從而能夠從政策層面理解相關問題產生的原因，并提出相應的對策和建議，進而使得相關政策的目標能夠更好地達成，最終實現審計價值的提升。

1 文獻綜述

1.1 關于重大經濟政策的導向性

重大經濟政策是指那些對要素的調整和配置產生重大影響的政策，一般包括國家發展規劃，產業規劃，財稅政策，金融政策及其他公共政策等。經濟發展需要“有效的市場”和“有為的政府”的共同作用^[1]。要素的配置除了依靠市場本身看不見的手之外，國家也會通過重大經濟政策來引導要素的配置，也就是說，重大經濟政策對于要素的配置及其優化具有明確的導向性。

《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十四個五年規劃和2035年遠景目標綱要》（以下簡稱“‘十四五’規劃”）對我國“十四五”期間的經濟與社會發展及“十四五”末期至2035年的未來10年的遠景做出了明確安排。在經濟發展的過程中，有限的資源不能均衡地投到所有行業，只能策略性地使用其有限資源，依據比較優勢原理優先支持對經濟持續發展做出最大貢獻的產業^[1]，這就是產業政策的目的。

張同斌和高鐵梅^[2]認為財稅政策的激勵作用對于高新技術產業增加值率的提高和內部結構的優化都具有積極影響，并且稅收優惠政策的效果更為顯著。金融政策也對要素的配置具有重大影響，特別是在金融危機發生時，應當建立逆周期的宏觀審慎政策框架體系，以應對金融危機對國民經濟的重大破壞性影響^[3]。

其他公共政策例如精準扶貧，也會對局部地區的要素配置產生重大影響，而精準扶貧政策的成敗進而會影響到全局要素配置與優化。從我國的實際出發，貧困多是發展要素組合效率低下或者要素功能疲軟所致^[4]，因此，精準扶貧政策能否達成目標，就在于能否通過針對性的扶貧舉措來提高要素的組合效率，恢復和提升要素功能。

1.2 關于研究型審計的類型

有關研究型審計的類型的文獻很少。鄭石橋等^[5]提出將研究型審計的類型分為保障審計質量的研究型審計和拓展審計價值的研究型審計。本文所提出的基于政策導向的研究型審計的根本目的，在于為重大經濟政策的目標達成、持續改進提供科學決策依據，進一步提升審計價值，因而，按照鄭石橋等^[5]的觀點應當歸屬于提升審計價值一類。

2 研究型審計必然關注重大經濟政策

2.1 研究型審計的政策敏感性

作為國家治理體系的重要組成部分，國家審計在經濟建設與社會發展中具有舉足輕重的作用。黨和國家重大經濟政策是基于國家既定的發展目標而制定的，大量經濟和社會資源都將投入其中，以確保最終發展目標的達成。經濟政策的出臺、部署和具體執行離不開國家各級部門，這些部門在整個國家體系中理論上不應存在私利，但由于國家資源的有限，及比較優勢的存在，一項政策的出臺必然牽扯不同部門、不同地區乃至不同所有制市場主體的具體利益。審計因其獨特的“免疫系統”的作用而實現了治理效能^[6]，使得相關經濟政策能夠得以嚴格執行，盡可能地維護國家整體發展利益。

作為“免疫系統”的審計，主要針對經濟政策具體執行中涉及的財務與資金、責任等方面，總體上遵循事前預警、事中干預、事后監督的規律。在研究型審計的新理念下，審計作為“免疫系統”還必須將視角前移，關注經濟政策的出臺與部署，以便更好地履行國家賦予的監督職責。當然，國家審計不可能面面俱到，對所有經濟政策都給予同等程度的關注，一方面是不可能，因為作為國家審計，任務十分繁重而審計隊伍相對比較精干，客觀上尚不具備事無巨細都納入國家審計的可能性；另一方面是沒必要，這是由于審計是一個需要大量資源與時間的工作，只要能夠抓住主要矛盾，將好鋼用在刀刃上，就能發揮國家審計的作用。

因此，研究型審計需要關注經濟政策，尤其主要關注那些對要素配置起到關鍵作用的重大經濟政策。首先，從重大經濟政策的出臺開始，研究型審計就要預先進行政策研判，分析相關政策適用于哪些場景，對要素的配置可能產生哪些重大影響，后續的財政資金可能會如何分配，存在哪些可能的由于政策本身的不完備而造成的隱患。其次，研究型審計還應當分析在政策部署與落地過程中部門利益與公眾利益的變化。雖然國家審計主要針對財政資金，但無論是否涉及財政資金，只要涉及公眾利益，就必須接受審計監督^[6]。因此，研究型審計應當進一步創新理念，除關注國家有關部門利益調整之外，還應當考慮重大經濟政策對不同所有制的市場主體的影響、要素的配置與優化是否受所有制差異的影響，以及這種影響是否重大。最后，研究型審計需要關注并跟蹤政策的具體執行過程中特定企業。這些企業一般包括關系國計民生的大型企業和有重大社會影響的民營企業（例如螞蟻金服）等。

可見，重大經濟政策不但涉及國家有關部門和國有企業，也涉及民營企業特別是大型平臺型民營企業，政策導向研究型審計不能僅限于國家財政資金這一塊，還應當根據國家政策的導向進一步延伸至非公有制企業，重點關注可能引發資本無序擴張、影響國家重大經濟政策執行的平臺型民營企業，切實維護公眾利益。研究型審計的政策敏感性越高，就越善于抓住重大經濟政策的導向性，做到審計的有的放矢，也就越能提升審計價值。

2.2 研究型審計應當成為重大經濟政策制定和優化的重要依據

基于政策導向的研究型審計，可以加深對既有重大經濟政策的理解，使得治理效能獲得質的提升。從事物發展的客觀規律來看，政策導向的研究型審計不但可以為既定經濟政策提供有效的監督，也可以為這些經濟政策的進一步優化提供數據、建議，從而起到改進相關經濟政策的作用。這種改進不但體現在政策條文的適時調整上，也體現在政策的部署和具體執行過程中。原有經濟政策的導向性會隨著研究型審計的深入有所調整，在服務于國家總體發展利益的大前提下，通過研究型審計，堵住原有經濟政策在各個環節可能存在的漏洞，實現要素配置的進一步優化。

更為重要的是，政策導向的研究型審計為全面系統把握政策的出臺背景、部署與具體實施積累了大量數據，獲得了寶貴經驗，培養了隊伍。審計的視角不再局限于單個的部門，不再局限于財政資金，而是基于宏觀層面系統地看待國家治理中出現的各種問題，能夠從要素配置與優化的高度看待審計中出現的各種“違紀違規”情況，從而為科學處理有關審計目標與作為現行審計依據相背離的所謂“悖論問題”^[5]奠定了堅實基礎。因此，通過政策導向的研究型審計的不斷推進，將使得審計部門能夠就新的國家重大經濟政策提出專業化建議，并最終顯著改善國家治理效能，增強國家“免疫系統”的內在協調性。

3 政策導向研究型審計的機制建設

3.1 國家重大經濟政策的判定

我國的改革開放已歷經40多年，綜合國力有了顯著增強。我國的改革開放已經從“摸著石頭過河”，進入“新常態”，開啟了新的歷史征程。用中長期規劃指導經濟社會發展，是黨治國理政的一種重要方式^[7]。重大經濟政策是在國家中長期發展規劃這個大背景下出臺的，因此，對于研究型審計而言，首先要把握的是國家中長期規劃。最新的中長期規劃是“十四五”規劃。

本文認為，判定一項經濟政策是否重大，應當以該經濟政策對要素配置的影響是否重大為前提。圍繞“十四五”規劃，需要進行綜合分析研判，從宏觀層面把握中長期規劃對要素的重大影響，系統分析支撐現有要素配置的政策是否與中長期規劃存在悖逆。以國家數字基礎設施為例，黨的十九屆四中全會增列數據為新的生產要素，數據要素將在推動數字經濟發展的過程中扮演重要角色。“東數西算”是我國的一項重大數字發展戰略，也是“十四五”規劃需要實現的目標。與“東數西算”所要達到中長期目標相比較，我國數據要素跨域流通在能耗、用電成本、網絡延時、資源共享等方面仍然存在不少問題^[8]。顯然，隨著“東數西算”的持續推進，阻礙要素跨域流通的相關問題必須分階段、逐步加以解決。國家為“東數西算”而投入的大量財政資金等經濟資源也要從要素跨流域配置優化的戰略高度加以審視。

3.2 審計對象的選擇與持續審計

基于“有為政府”的立場，要素的配置與優化體現在具體的部門與企業獲得國家投入的權力分配與權利獲取。審計作為國家治理體系中的一項基礎性制度安排，一個重要作用就是國家治理權力制衡^[6]。也就是說，審計對于公共權力必須依法限制和監督；而對實體的合法權利則要依法保護和維護。

政策導向的研究型審計要基于要素配置來選擇審計對象，并持續跟蹤。對于公權力部門而言，政策導向審計要圍繞政策中公權力在資源分配過程中的重大問題，預防和監督公權力在要素配置中可能的利益偏差和違規違紀行為。在國家中長期發展規劃大背景下，重大經濟政策一經出臺，往往會持續數年甚至更長，在此期間，需要對公權力部門在該重大經濟政策的權力行使過程進行持續跟蹤審計，要沿著資金的運動軌跡，從政策層面對公權力在要素配置與優化所起的作用進行監督和評價。

對于事關公眾利益的市場主體而言，國家審計也必須介入。作為一個以公有制為主體，多種所有制混合的市場經濟，必須對其能否有效配置要素進行審計。大型國有企業在其所處的行業，具有舉足輕重的要素配置能力，但對于非公有制的大型民營企業而言，在要素配置方面同樣具有不可忽視的重大影響。例如平臺型的互聯網企業，這些企業不但從事電商貿易，同時也深度介入金融服務與金融支付領域。任何有關金融的重大經濟政策對這些互聯網平臺企業都會產生重大影響，反過來，已出臺的有關金融重大經濟政策的執行效果如何，能否優化相關市場的要素配置，也和這些互聯網平臺企業息息相關，并在事實上與全社會的公眾利益深度綁定。

因此，政策導向的研究型審計，不能只盯著公權力對要素配置的影響，還應當關注重大經濟政策所作用的市場主體，無論有關市場主體是國有企業還是民營企業，都應當納入政策導向研究型審計的范圍。當然，與對公權力部門重在監督為主不同，對于市場主體，在對其依法進行監督的同時，應當更加關注市場主體是否獲得了相應的要素，即市場主體的要素配置權利是否得到保障。

總之，政策導向的研究型審計的對象是重大經濟政策所涉及的所有環節。一個好的治理應當使得要素配置是有為政府與有效市場的有機結合、共同作用的結果。只有公權力做到要素配置公平、市場主體做到要素配置有效，才能確保重大經濟政策的最終目標得以實現。

3.3 審計價值增益

基于政策導向的研究型審計要實現審計價值的增益離不開大數據、人工智能等技術。國家中長期發展規劃的時間跨度比較長，各項重大經濟政策的出臺、部署和具體執行是一個長期性工作。從過往的經驗來看，對事物的認識是不斷深入的，重大經濟政策不會突然全部出臺，而是伴隨著社會與經濟發展的客觀需要，有步驟、有計劃地出臺并實施。

基于要素配置與優化的考慮，各項重大經濟政策應當環環相扣，是一個系統性工程。這一過程必然會生成海量數據。重大經濟政策的部署和具體執行不但有時間上的差異，也有地區差異，因而，審計生成的數據需要有時間與空間上的積淀，才能為政策導向的研究型審計提供有力支撐。

一項重大經濟政策的所有審計數據積淀應當貫穿該政策的全生命周期，構成“數據鏈”，多項相互關聯的重大經濟政策的審計數據所構成的“數據鏈”形成一個數據網絡，這個數據網絡包含了為國家中長期發展規劃目標所制定的各項重大經濟政策的全生命周期的數據，通過數據挖掘等大數據與人工智能分析工具創建相應的“政策導向研究型審計知識庫”。在構建好“政策導向研究型審計知識庫”之后，要將其依法依規在國家審計全行業公開，實現信息共享。這樣就能最大限度地發揮知識庫的作用，持續提升研究型審計價值。

“政策導向研究型審計知識庫”對于研究型審計價值的增益主要體現在兩方面。首先，知識庫是研究型審計的數據與知識來源，能夠為正在進行的審計提供可借鑒先例，有利于快速展開審計工作，抓住問題的要害，系統評估重大經濟政策相關環節的風險；其次，知識庫是一個不斷更新、動態迭代的數據池，便于采取先進的人工智能工具進行數據挖掘和文本分析，這對于制定新的重大經濟政策非常有價值，可以一定程度上避免相關政策在制定、部署和執行過程中的盲目性，提高要素配置效率。

綜上，本文關于政策導向研究型審計的機制可以表述為從重大經濟政策和審計對象開始的一個知識庫迭代過程，見圖1。圖1表明，通過錨定重大經濟政策及審計對象，審計的研究與關注的重點集中于監督掌握公權力的部門在要素配置過程中是否公平，以及有關市場主體的要素配置是否有效等兩個維度。最終，大量政策導向研究型審計的數據匯集并不斷更新迭代，成為能夠持續提供審計價值增益的知識庫。顯然，基于政策導向的研究型審計歸屬于提升審計價值的一類研究型審計。

4 政策導向研究型審計的治理效能

4.1 對政策全過程、全范圍監督與評價

一項重大經濟政策的生命周期包括政策出臺、部署和具體執行及政策反饋。由于研究型審計并不是在審計工作之外另起爐灶，現行所有的審計實務包括政策跟蹤審計、財務收支審計、公共投資審計及經濟責任審計都可以與研究型審計有機結合。圍繞著政策的全生命周期，運用多種類型的審計手段實現對政策的全過程、全范圍的監督與評價。

如何構建機制直接監督政府部門重大經濟政策出臺，這是一個重大理論與實踐問題，需要進行深入研究。現階段，對于重大經濟政策的出臺，可以通過從知識庫獲得的相關政策知識提供政策建議。相關政策出臺之后，可以在部署階段實施預防性監督，監督的力度根據政策對于要素配置的重要性程度而定，如果能在未定之初就發現可能的問題，那么其監督效果要遠遠好于政策具體執行及執行完畢后才發現有關問題的情形，從而可以有效避免要素的錯配與資源的浪費。而一旦進入具體執行階段，審計的重點就應當聚焦于要素的具體使用主體，即各類市場主體，監督其要素配置是否合理，并對其要素配置與優化的有效性進行科學評價。所有審計過程中獲得的數據及審計報告都將以電子形態的方式匯入數據池，構建“政策導向研究型審計”知識庫，以便為后續的監督及評價提供數智化支撐。

正因為政策導向研究型審計能夠對重大經濟政策的全流程、全范圍進行監督，從而能夠對這些政策所涉及的人、財、物、事等治理元素加以綜合管理與控制，并進一步形成政策導向的治理閉環，有助于重大經濟政策的目標的最終達成。

4.2 有助于實現政策對于不同所有制市場主體的公平對待

重大經濟政策在不同所有制條件下，其要素配置效率存在差異，但更為重要的是，獲得要素配置的權利也存在差異。一些領域國有企業能夠比民營企業更容易獲得低利率融資，但這并不意味著國有企業具有比民營企業更高的要素配置效率；在另一些領域，互聯網平臺型企業主要以民營資本為主，但資本在這些領域的無序擴展又會造成要素配置的低效率，一些具有創新精神的中小企業會在公司發展萌芽之初就遭到資本大鱷的絞殺。

政策導向的研究型審計不但對公權力部門的要素配置權力進行監督，也應當對市場主體要素配置效率進行監督。通過審計監督，發現要素配置在權力運用與權利保障兩方面存在的問題。對那些依法享有要素配置權利但在政策的具體實施過程中并沒有獲得相應要素的市場主體，可以為其提供相應的“權利救濟”。這種“權利救濟”是跨所有制的，只要依法能夠獲得重大經濟政策支持的市場主體，如果通過審計發現其未能獲得應有權利，那么，審計部門就可以采取審計建議或其他方式來幫助相關市場主體公平地獲得政策應當賦予的要素配置權利。

5 結語

國家審計作為國家治理的重要力量，要在良治與善治上都發揮應有的作用。國家的發展是一個循序漸進、長期性的系統工程。重大經濟政策事關國家經濟發展目標能否按期按質達成。基于政策導向的研究型審計其目的是站在國家重大經濟政策的層面，對公權力與市場主體進行監督，從而實現要素配置的依法依規、有序高效，以促使重大經濟政策最終目標的達成。

作為一種新型審計理念，應當采取兼容并包，博采眾長的態度，讓不同思想、不同專業和不同理念在“研究型審計”的大框架下充分碰撞、裂變及醞釀，最終構建出具有中國特色，邏輯嚴密的研究型審計理論框架，并在審計實踐中不斷完善，久久為功，為國家治理能力的進一步提升做出理論和實務上的新貢獻。

參考文獻

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收稿日期：2023-02-08

作者簡介：

文峰，男，1970年生，博士研究生，講師、會計師，主要研究方向：智能會計、審計。