財政獎補資金專項審計風險控制研究
——以機器設備財政獎補資金為例

許芳慧

（光大環(huán)保能源（嵊州）有限公司 浙江嵊州 312400）

一、引言

受地理位置、產業(yè)結構及區(qū)域戰(zhàn)略等諸多因素影響，我國各地區(qū)之間的經濟發(fā)展水平存在較大差距。為推動實體經濟高質、高速增長，提升地區(qū)生產總值，實現(xiàn)居民收入增加，一些地方政府制定實施了財政獎補項目，向企業(yè)所開展的定向生產經營活動提供財政資金支持，從而降低企業(yè)經營成本，提升企業(yè)盈利能力。實體企業(yè)要想組織開展生產經營活動，就需要購買相應的設備，這也是實體企業(yè)成本支出的重要組成部分。基于此，部分地方政府設立了機器設備財政獎補項目，通過向企業(yè)提供資金協(xié)助企業(yè)有效控制成本支出。同時，各地政府部門積極制定相應規(guī)章制度，明確了項目資金的申請及發(fā)放標準，以確保各項工作的順利有效開展。

隨著市場經濟的不斷發(fā)展，審計活動愈發(fā)規(guī)范化及科學化。為了有效約束項目各方行為，各地政府部門聘請會計師事務所對項目具體實施情況進行專項審計，以審查政府獎補資金申請及發(fā)放的合規(guī)性。但是，由于部分審計人員對財政獎補資金的認識不足，再加上相應制度尚不完善，所開展的財政獎補資金專項審計還存在諸多問題，影響了最終結果的準確性。造成審計風險的因素可分為內外部兩大類，外部因素風險難以被審計人員所控制，而內部因素風險則可通過多種方式進行控制和防范。隨著各地財政獎補項目的逐漸增多，如何有效提升風險防控水平、合理控制財政獎補資金專項審計風險受到各方關注。基于此，本文通過選取具體案例，以機器設備財政獎補資金專項審計為例，對會計師事務所實施審計過程中的風險控制情況進行分析，明確存在的問題并分析原因，合理提出相應的對策建議，可以為會計師事務所開展相關工作提供一定的借鑒。

二、機器設備財政獎補資金專項審計存在的風險

（一）故意隱瞞機器設備所有權性質，違規(guī)進行項目申報

為降低經營成本，實體企業(yè)在采購機器設備時會選擇租賃模式，按照所有權歸屬進行劃分，設備租賃可分為經營租賃及融資租賃兩類。在經營租賃模式下，實體企業(yè)僅獲得了機器設備的使用權，風險及收益仍歸屬于租賃方。而在融資租賃模式下，機器設備的所有權將逐漸轉移至企業(yè)中，成為企業(yè)的固定資產。有的企業(yè)將經營租賃設備偽裝成融資租賃設備，然后按照規(guī)定申請財政獎補資金。此外，有的地區(qū)規(guī)定只要付款進度達到80%以上即可申領獎補資金，無需等到獲取相應票據(jù)后，個別企業(yè)便將租賃設備按照購買條件進行申報，違規(guī)獲取獎補資金。

（二）通過關聯(lián)企業(yè)購買外國設備

部分企業(yè)在購買外國機器設備時并未向外國生產廠家或國內授權代銷企業(yè)提交訂單，轉而通過其他途徑獲取相應機器設備。雖然企業(yè)是按照相關規(guī)定進行的交易，但是存在企業(yè)通過關聯(lián)交易多次申領財政獎補資金的可能。

（三）審計人員專業(yè)技能水平不足

目前，各地陸續(xù)出臺了相應文件，對財政獎補項目進行明確，并有效組織實施。同時，聘請相關會計師事務所開展專項審計工作。但是，由于部分審計人員專業(yè)知識儲備不足，對具體文件中所涉及的相應術語及指標等理解不到位，導致在開展具體審計活動過程中無法準確判斷企業(yè)是否嚴格按照文件要求進行資金申請，審計難度大幅上升。

（四）設備信息造假，以舊“換”新申領獎補資金

部分企業(yè)為申領更多的獎補資金，對部分設備進行翻新，并對設備銘牌具體內容進行修改，然后與存在利益聯(lián)系的設備生產銷售企業(yè)合謀，由其出具相應的增值稅發(fā)票。相關資料整理完成后，企業(yè)會以新采購設備的名目申請財政獎補資金。雖然企業(yè)能夠通過此舉獲取更多的財政補貼資金，但屬于違規(guī)行為，同時也會導致專項審計難度的上升。

（五）政策制定不完善，細則概念不清晰

目前，各地政府部門所制定的財政獎補政策規(guī)定并不完善，有些地方所下發(fā)的文件只對設備價格等進行了綜合規(guī)定，并未明確其中是否包括增值稅等。因此在開展專項審計時，有的審計人員認為文件所定價格中包含了增值稅等，于是將相關稅額從中減除；而有的審計人員則認為其中不包含增值稅等，直接按照文件所定價格進行核算。類似的問題還有很多，增加了審計人員開展工作的難度。

三、ZN電氣公司機器設備財政獎補資金專項審計風險控制分析

（一）ZN電氣公司財政獎補資金專項審計實施情況

ZN電氣公司創(chuàng)建于1999年，2010年3月在深交所上市，是一家專業(yè)從事電力技術研究、智能輸配電設備生產及應用的國家級高新技術企業(yè)。為推動地區(qū)經濟發(fā)展，提升實體企業(yè)競爭力，企業(yè)所在地方政府充分發(fā)揮政府補助的作用，積極設立機器設備財政獎補項目，并下發(fā)文件以明確具體實施細則。作為國家級高新技術企業(yè)，ZN電氣公司入選2018年度機器設備財政獎補項目名單，并根據(jù)所下發(fā)文件要求積極開展了獎補資金的申請及領取。當?shù)卣?019年3月聘請ZT會計師事務所開展專項審計工作。

ZT會計師事務所為保證專項審計活動的順利開展，在確定承接此次專項審計任務后即安排專人與ZN電氣公司管理層進行了面談，并針對ZN電氣公司生產經營實際及當?shù)卣募?guī)定內容制定了《ZN電氣公司機器設備財政獎補資金專項審計工作計劃》，對工作目標及具體步驟進行明確。抽調7名專業(yè)人才組建了專項審計小組，對審計時間、范圍及具體內容進行確定，編制工作方案并報請管理層審核批準。在經過審核批準后，審計小組于3月20日向ZN電氣公司簽發(fā)了審計通知單，并于3月22日入駐公司開展具體審計工作。審計人員采用審閱法對ZN電氣公司的設備購置合同、管理臺賬及票據(jù)資料等進行了仔細查閱，并采用盤點法對機器設備安裝、使用情況以及申報財政獎補資金的設備價格、數(shù)量及購買進度等進行核對，同時采用座談詢查法與財務主管人員及采購人員進行集體和單獨座談，全面收集設備采購及資金申請情況，整合構建合理有效的數(shù)據(jù)信息鏈。通過信息收集，審計人員匯總了ZN電氣公司2018年度機器設備采購及規(guī)模相對較大的維護、維修工程信息，具體如表1所示。

表1 ZN電氣公司2018年度機器設備采購維修信息匯總表 單位：萬元

在完成信息收集整理后，審計人員開展了針對性綜合分析，確定了財政獎補項目申請及相應資金撥付的合理性，然后編制了審計報告并送達ZN電氣公司。在企業(yè)管理層確認后，審計小組依據(jù)審計報告編制并出具了審計決定，將最終審計決定送達政府財政部門及ZN電氣公司。ZN電氣公司并未向財政部門提出復審要求，因此ZT會計師事務所結束了此次專項審計活動，并將相應資料建檔保存，以備后期查詢，并為其他審計活動的開展提供一定的參考。

（二）專項審計實施過程中的風險控制

為保障活動的順利開展，提升最終結果的準確性，ZT會計師事務所制定了全流程風險控制制度，明確了人員職責權限，根據(jù)工作具體進展進行各階段的風險識別及控制。ZT會計師事務所階段性風險控制流程如圖1所示。

圖1 ZT會計師事務所風險控制流程示意圖

由圖1可知，ZT會計師事務所為保證專項審計的有效實施，對各個環(huán)節(jié)的風險控制內容進行了明確，建立起一套可行度較高的整體風控流程，對于增強審計人員的風險控制水平，實際發(fā)現(xiàn)審計活動中存在的問題具有重要、積極的作用。

1.業(yè)務承接階段的風險控制。為有效降低風險發(fā)生幾率，實現(xiàn)對全過程的有效管控，ZT會計師事務所在接受政府聘請后即組織實施了審計風險控制活動。首先，對影響審計獨立性的因素進行分析確定，并與財政部門進行協(xié)商，保證雙方就各項意見達成一致，從而提升審計獨立性。其次，與ZN電氣公司高管進行面談，了解企業(yè)生產經營實際狀況，判斷企業(yè)可信賴程度，明確審計范圍、工作安排及企業(yè)在審計過程中需要提供的必要性協(xié)助，從而保障審計人員能夠全面獲取所需審計資料。最后，根據(jù)審計對象風險及自身專業(yè)勝任能力對最終審計風險進行預估。經過預估評測，ZT會計師事務所認為此次專項審計的風險等級相對較低，因此決定承接此項業(yè)務，并根據(jù)具體流程開展相應審計活動。

2.工作方案制定階段的風險控制。按照風控具體流程，ZT會計師事務所在工作方案制定階段積極開展風險控制。審計人員將工作計劃制定具體分為兩個階段，第一階段是總體策略制定，審計人員在該階段需要對審計范圍、期限及工作宗旨等內容進行明確。因此，該階段的風險控制主要從宏觀角度進行。審計人員在制定總體策略的過程中對ZN電氣公司的內部控制狀況、生產經營情況及所處外部環(huán)境等信息進行了收集整理，以總體評估ZN電氣公司的風險情況。第二階段為具體計劃編制，審計人員依據(jù)總體策略制定更為詳實且可操作性更高的工作計劃，以保證相應證據(jù)的及時獲取。因此，審計人員在該階段對企業(yè)財務報表進行了分析，明確其是否存在重大錯報風險，然后制定具體計劃內容，并將制定的方案上報至管理層進行審核，從而確定最終實施計劃，提升方案計劃的合理性及可操作性，降低風險發(fā)生幾率。為防止因目標企業(yè)內外部環(huán)境發(fā)生變動而導致的風險上升，ZT會計師事務所在優(yōu)化項目內容、增加審計方式的同時，強化資源調配，抽調專業(yè)技能水平較高的人員參與項目，以保證各項工作的順利開展。

3.具體工作階段的風險控制。在總體策略及具體計劃確定后，審計人員對ZN電氣公司組織實施了機器設備財政獎補資金專項審計。該階段是對策略計劃的具體實施，所得到的結果是審計報告及決定制定的基礎，因此發(fā)揮著承前啟后的重要作用。因此，在具體工作過程中，為有效控制審計風險的發(fā)生幾率，審計人員首先對ZN電氣公司在2018年度購買的機器設備資產進行了核查，確定申報的設備數(shù)量及型號與企業(yè)實際采購相符合，杜絕企業(yè)利用虛假信息套取政府財政資金的可能性，同時防止內部挪用情況的發(fā)生。其次，對企業(yè)2018年度的設備采購往來賬目進行核查，確定相關交易的完整性及真實性，并對設備銷售方所簽發(fā)票據(jù)的真實性進行了確定，以判斷設備銷售方與ZN電氣公司是否存在關聯(lián)關系，從而判斷機器設備采購行為的合規(guī)性，杜絕企業(yè)設備造假行為，防止企業(yè)利用舊設備套取財政獎補資金。再次，對ZN電氣公司會計期末所發(fā)生的設備采購及維護信息進行重點審核，判斷是否存在關聯(lián)交易，從而保障審計結果的準確性，降低審計風險發(fā)生的幾率。最后，對ZN電氣公司的內部管控制度進行測評，判斷制度的完善度及實施的有效性，及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的蓄意造假行為，有效杜絕內部舞弊情況的發(fā)生。

4.報告編制階段的風險控制。具體審查活動完成后，審計人員需要根據(jù)結果編制審計報告并做出具體審計決定。該階段是對整個審計活動的總結及收尾，需要對之前各階段的工作進行總結，因此綜合性更強，審計人員在開展差異匯總、審計證據(jù)整理及控制測試結果匯總等具體性工作過程中極易發(fā)生失誤，導致審計風險的發(fā)生。為保證最終審計結果的準確性，ZT會計師事務所制定了分級核查制度，首先由審計小組組長對成員所編制的各項工作底稿進行審核，以保證內容的準確性及規(guī)范性；其次，由審計小組組長將相應資料向上一級領導匯報進行進一步核查，確定所得結論的適當性，判斷各項工作是否實現(xiàn)了預期目的；最后，由事務所高管對工作目標實現(xiàn)情況及工作過程有效性進行核查，從而保證最終結論的準確性。值得注意的是，ZT會計師事務所雖然明確要求具體工作開展過程中需嚴格開展分級核查，但是受內部執(zhí)行力度不足等諸多因素影響，分級核查并未得到充分實施，風險控制作用未得到充分發(fā)揮。

會計師事務所在完成具體審計工作后，需要依據(jù)相應內容提出具體審計意見。審計意見主要有五類，分別對應不同的審計結果。對于被審計單位而言，其更希望會計師事務所能夠出具標準無保留意見，以證明自身經營的合規(guī)性。在這種情況下，會計師事務所將承擔更多風險。ZT會計師事務所匯集所內專業(yè)技能水平較高的會計師對ZN電氣公司機器設備財政獎補資金專項審計結果進行分析，全面討論企業(yè)在資金申請及領取等方面存在的問題，確定企業(yè)的行為合法合規(guī)，因此最終出具了標準無保留意見。

（三）專項審計風險控制存在的問題及成因

1.存在問題分析。ZT會計師事務所在實施專項審計的過程中，積極采取措施加強對審計風險的控制，有效保障了最終審計結果的準確性。但是，在具體工作開展過程中也存在一些問題，未能完全實現(xiàn)審計風險控制目標。

（1）審計人員專業(yè)技能水平及職業(yè)道德素養(yǎng)存在不足。審計人員是審計活動的實施主體，其專業(yè)技能水平及職業(yè)素養(yǎng)將直接影響審計結果。個別審計人員專業(yè)技能水平稍顯不足，所掌握的審計工具及經驗相對較少，無法有效指導并監(jiān)督助理人員的各項工作，致使部分工作并未得到有效開展，所取得的相應數(shù)據(jù)信息并不完整，審計的審慎性并未得到充分貫徹。ZT會計師事務所雖然制定了相應考核辦法，但是并未得到充分貫徹，導致部分審計人員在具體工作中的積極性稍顯不足，審計質量無法得到有效保障。個別審計人員并未充分執(zhí)行事務所制定的執(zhí)業(yè)制度，沒有有效實施各項監(jiān)控制度，審計細節(jié)存在不完善的情況，個別審計程序并未開展，相應數(shù)據(jù)信息的完整度存在不足。

（2）風險控制環(huán)節(jié)存在疏漏。ZT會計師事務所雖然制定了整體性風險控制流程，但是在具體實施過程中存在部分疏漏。在業(yè)務承接階段，ZT會計師事務所因委托方為政府部門而未對項目風險進行全面評估，同時在開展首次項目風險評測時并未對ZN電氣公司的社會信用情況進行核查。在審計實施階段，ZT會計師事務所雖然設置了分級核查制度，但是在實際工作中并未得到有效貫徹執(zhí)行，管理層的核查流于形式，且由于各級審計人員之間的專業(yè)水平存在一定差異，意見不統(tǒng)一的情況時有發(fā)生，導致審計風險上升。此外，由于業(yè)務較多，ZT會計師事務所在進行分級核查時降低了復核標準以加快審計進度，這也導致事務所風險控制的力度有所下降。在審計活動結束前，由于人為疏忽等原因，部分審計資料并未被存檔，導致審計底稿發(fā)生風險的幾率上升。

（3）整體質量控制體系存在瑕疵。ZT會計師事務所在審計活動開展過程中實施了分級核查制度，由管理層進行最終復核，但是由于諸多因素影響，部分管理層并不是注冊會計師，導致最終復核流于形式；同時，部分股東及管理層的年齡不大，進取意識強烈，事務所的戰(zhàn)略經營理念有所改變，在具體工作過程中存在冒進情況，導致質量防控體系未能充分發(fā)揮應有作用，審計風險有所上升。ZT會計師事務所設立了質量控制管理辦公室，安排專人開展相應控制工作，但是在實際工作過程中，相應責任分類并未細致明確，相關人員的工作能力也稍顯不足，工作績效相對較低，提升審計質量、控制審計風險的作用并未得到充分發(fā)揮。

2.原因分析。

（1）審計人員的專業(yè)技能水平不足。審計活動的開展除了需要執(zhí)業(yè)注冊會計師開展具體審計工作，還需要助理人員的協(xié)助，以提升審計的速度及效率。ZT會計師事務所在組織人員開展專項審計的過程中，由執(zhí)業(yè)注冊會計師負責，并由助理審計人員協(xié)助。但是，由于協(xié)助審計人員的專業(yè)技能水平及職業(yè)素養(yǎng)與執(zhí)業(yè)注冊會計師存在一定差距，且無需對審計風險進行責任承擔，因此對開展風險控制的積極性不高。同時，個別執(zhí)業(yè)注冊會計師在審計活動開展過程中缺乏敬業(yè)意識，對工作不夠認真，在一定程度上導致了審計風險的上升。此外，ZT會計師事務所審計風險管控意識較差，內部質量管理存在漏洞，各項風險管控措施并未得到充分、有效執(zhí)行，導致在審計活動開展過程中各類風險的增長。

（2）被審計單位內部存在風險因素。ZN電氣公司雖然并不存在編造虛假采購記錄、以舊充新等違規(guī)情況，但是相應機器設備采購記錄較為混亂，部分項目存在資料缺失的情況，導致審計難度加大，發(fā)生風險的幾率上升。此外，ZN電氣公司內部管控制度并不完善，企業(yè)雖然制定了部分內部章程，但是并未形成有效的控制體系，內部績效考核執(zhí)行較為嚴格，但是相應的獎勵部分主要以現(xiàn)金為主，內部晉升渠道較少，導致員工工作積極性不高，內部管控制度的落實情況較差。

四、結論及建議

本文對ZT會計師事務所開展的機器設備財政獎補資金專項審計進行了深入探討，明確了事務所在具體審計活動開展過程中所實施的風險控制措施，分析了其中存在的問題及成因。經過細致分析，本文發(fā)現(xiàn)：相比于企業(yè)整體審計，機器設備財政獎補資金專項審計的范圍相對較小，需要收集整理的信息較少，但是審計人員所面臨的風險并未減少，審計人員需要合理制定審計計劃，準確選擇審計方式，有效控制各類審計風險，全面收集整理數(shù)據(jù)信息，保障審計結果的準確性；審計人員需要加強對相關政策法規(guī)的理解。

財政獎補項目是政府部門為降低實體企業(yè)經營壓力、推動地區(qū)經濟發(fā)展所采取的重要舉措，為保障預期目的的實現(xiàn)，政府部門會聘請會計師事務所對項目實施情況進行專項審計。會計師事務所要想有效實施審計活動，就需要合理組織開展風險控制。首先，需要對政府部門出臺的相應文件進行深入解讀，并加強與相關部門的聯(lián)系，從而有效審查企業(yè)行為是否符合文件要求。其次，積極組織開展對設備銷售商的調查，全面匯總企業(yè)基本信息，明確交易雙方是否存在關聯(lián)關系，以保證交易行為的合規(guī)性。第三，對企業(yè)申報的機器設備等進行核查，確定其申報價格是否與市場價格相符，以防止企業(yè)虛報設備價格套取財政資金的情況。第四，聘請相關專家對申報設備進行現(xiàn)場核查，以甄別設備新舊，防止企業(yè)以舊“換”新，騙取財政資金。最后，加強對各類票據(jù)的甄別，要求被審計單位在審計報告出具前再次提供票據(jù)原件，以防止企業(yè)在申報項目后退回設備騙取財政獎補資金的情況。