企業(yè)應收賬款管理存在的問題及應對方法

趙常慧 北京北燃實業(yè)集團有限公司審計部

一、應收賬款管理的背景及定義

（一）應收賬款管理的業(yè)務背景

當前，企業(yè)面臨著激烈的市場競爭，迫使部分企業(yè)選擇賒銷的方式銷售自身產品與服務，進而使得銷售方企業(yè)形成應收賬款。而應收賬款的管理實際上涉及業(yè)財融合，甚至還涉及管理層的舞弊風險管理。需要從財務以及企業(yè)銷售和業(yè)務管理的全過程去探討，而不能僅僅局限在財務領域。應努力通過管理制度的健全以及內控體系的完善等方式規(guī)避和控制風險的發(fā)生。

（二）應收賬款的定義

應收賬款是指，企業(yè)在正常的經營過程中因銷售商品、產品、提供勞務等業(yè)務應向購買單位收取的款項，包括應由購買單位或接受勞務單位負擔的稅金、代購買方墊付的各種運雜費等。應收賬款的產生毫無疑問與銷售的發(fā)生密切相關，也可以理解為因銷售業(yè)務而產生的一項債權關系，而應收賬款也會對銷售業(yè)務真實性、公司的壞賬準備計提的準確性以及公司的資產質量情況乃至利潤產生影響，因此在相關審核審查中也會成為關注管理層舞弊的重點。應收賬款管理是指根據(jù)企業(yè)的應收賬款發(fā)生情況以及可能存在的潛在舞弊風險情況，對應收賬款利用信用政策或強化內控等方式進行管理，以實現(xiàn)企業(yè)效益最大化的行為[1]。

（三）應收賬款的積極作用

應收賬款有其重要的積極作用。其主要功能表現(xiàn)為：

1.增加銷售以實現(xiàn)市場比重的增加。應收賬款伴隨的就是賒銷，而一定信用政策下的賒銷行為可以有力促進銷售實現(xiàn)，是實現(xiàn)擴大市場占有率的有效方式，往往被新興企業(yè)所采用，是迅速開拓市場的有效手段。

2.壓低庫存。通過賒銷而產生應收賬款，但從另一方面來講可以有效降低商品的庫存比而減少產品積壓，從而減少企業(yè)的商品存儲費用和成本，提升企業(yè)的利潤空間。

二、應收賬款的財務處理方式

（一）應收賬款的核算內容

應收賬款的核算范圍應包括：應向購貨單位收取的購買商品、材料等賬款；代墊的包裝物、運雜費；已沖減壞賬準備而又收回的壞賬損失；已貼現(xiàn)的承兌匯票；因承兌企業(yè)無力支付的票款；預收工程價款的結算（預收賬款也可以在“應收”內核算）；其他預收貨款的結算；退回的預付賬款[2]。企業(yè)的應收賬款改用商業(yè)承兌匯票結算時，收到承兌的商業(yè)匯票，款項還未到賬；已轉銷而又收回的壞賬損失等。

（二）應收賬款的賬務處理

企業(yè)發(fā)生應收賬款時應分情況進行賬務處理，主要包括以下幾種情形：

1.銷售貨物（服務）時的應收賬款。（1）銷售商品時，借：應收賬款/貸：主營業(yè)務收入。貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）。（2）收回款項時，借：銀行存款/貸：應收賬款。（3）收回應收賬款發(fā)生現(xiàn)金折扣時，借：銀行存款。借：財務費用/貸：應收賬款。（4）計提壞賬時，借：信譽減值損失/貸：壞賬準備。（5）壞賬實際發(fā)生時，借：壞賬準備/貸：應收賬款。（6）計提壞賬收回時，借：壞賬準備/貸：信譽減值損失。（7）確認壞賬被收回時，借：應收賬款/貸：壞賬準備。同時，借：銀行存款/貸：應收賬款。資產負債表日壞賬準備有余額時，借：壞賬準備/貸：信譽減值損失。（8）小企業(yè)會計準則下壞賬分錄，借：營業(yè)外支出—壞賬/貸：應收賬款。需要注意的是：①提取壞賬準備金須經稅務部門認可，這是個前提，否則屬于無效；②壞賬準備的計提比例不能過高，應以年末余額的千分之五為限，多出的部分應考慮對管理費用的調整沖回。

2.代墊運費。（1）企業(yè)（銷售方/購買方）代墊付運費時，借：應收賬款(其他應收款)—公司名稱/貸：銀行存款。（2）企業(yè)收回代墊付的運費時，借：銀行存款/貸：應收賬款（其他應收款）—公司名稱。（備注：“應收賬款”應在銷售方代墊運費的情況下計入，而“其他應收款”則應在購買方代墊運費的情況下計入）

3.對方企業(yè)無力支付匯票票款。（1）企業(yè)已經貼現(xiàn)（形成短期借款，銀行償還）時，借：短期借款/貸：應收票據(jù)。（2）未貼現(xiàn)的商業(yè)匯票退票按照應收賬款處理時，借：應收賬款/貸：應收票據(jù)。（3）大概率還需要進行減值處理，借：信用減值準備/貸：應收賬款。

4.確認應收賬款為損失的條件。一般情況下，當企業(yè)的應收賬款存在諸如逾期三年以上且有確切證據(jù)支撐款項不能回收而財務已作為損失處理，逾期超過一年低于企業(yè)年度收入千分之十或單筆的金額低于五萬，財務已按照損失進行賬務處理，有法院的破產清算材料支撐或者法院已裁定的訴訟，債務人重組的協(xié)議、工商部門出具的注銷或吊銷營業(yè)執(zhí)照證明、公安機關出具的自然債務人的死亡證明，以及債務人出具的特殊情況下放棄債權說明性材料等情況時，均可確認應收賬款為損失。

三、應收賬款管理的急迫性

（一）應收賬款易產生壞賬損失

毫無疑問，應收賬款是一種為了保證銷售的實現(xiàn)以占領市場，銷售方讓利而產生的一種賒銷行為。若賒銷存在且同時出現(xiàn)信用管理不當，導致最后出現(xiàn)呆賬、壞賬的損失風險將大增。相關統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，歐美企業(yè)出現(xiàn)壞賬的一般比率為千分之二點五至千分之五，而國內企業(yè)的壞賬損失要遠高于歐美國家，一般在千分之五十至千分之一百。出現(xiàn)如此大的差距與我國和歐美國家在信用方面的管理環(huán)境有很大的關系。

（二）應收賬款易出現(xiàn)舞弊行為

應收賬款與舞弊行為的關聯(lián)，主要體現(xiàn)在應收賬款在收回存在不可控的情況下對壞賬準備科目的使用。而壞賬準備是一種會計估計行為，具體能否計提還需要結合業(yè)務的實際情況來判斷，因此有主觀因素在內[3]。而管理層更關注財務報表的業(yè)績指標，必要的時候需要通過對報表進行調整以起到虛增收入和利潤的粉飾作用，讓報表看起來更加好看。而應收賬款與銷售收入關聯(lián)性很高，這也正是管理層出于操縱利潤以完成考核指標或掩飾不正常經營活動的需要，也是利用應收賬款壞賬的處理進而調節(jié)利潤而產生舞弊行為的原因。

在應收賬款上常見的舞弊手段如下：

1.虛增應收賬款及對應銷售收入。通過應收賬款的虛增達到營業(yè)收入的增加，從而實現(xiàn)營業(yè)利潤增加的目的?？梢酝ㄟ^兩種形式來實現(xiàn)：一是期間的截止性錯誤。即通過提前將尚未達到銷售確認條件的業(yè)務行為確認為銷售收入，或資產負債表日后事項出現(xiàn)銷售退回、但財務角度不做賬務處理、不調整報告年度的收入，從而實現(xiàn)上級單位下達的收入及利潤指標。二是虛假的銷售行為。即通過虛擬相應的業(yè)務流和資金流、發(fā)票流，但沒有資產風險的實質性轉移，即虛構了銷售業(yè)務。

2.不規(guī)范入賬背后隱藏的非正常經營活動。應收賬款對應的科目正常情況下應為營業(yè)收入（貸方）以及貨幣資金（借方），反映的是收入的實現(xiàn)以及資金款項的到賬，特殊情況下會涉及壞賬準備，反映的是應收賬款存在回收風險進行的計提準備[4]。如果涉及舞弊，有可能會出現(xiàn)以下幾種情形：一是會計科目使用異常。將應收賬款與往來款項科目相掛鉤，出現(xiàn)科目使用不當?shù)那闆r。二是預收與應收重復計入。預收賬款在收入實現(xiàn)或款項退回時本應進行核銷，但卻不按照正常分錄計入，反而計入應收賬款，出現(xiàn)應收與預收的重復性掛賬。三是抵銷不合理。將應收賬款與預收賬款進行錯誤抵銷，而這種抵銷行為基于對報表或相關數(shù)據(jù)的粉飾目的。

3.壞賬準備的不當計提和核銷。壞賬準備的計提是一種會計估計，而估計的判斷雖然根據(jù)客觀環(huán)境但有主觀因素，在特殊情況下會被管理層用于會計報表數(shù)據(jù)指標的調節(jié)，特別是利潤調節(jié)更與壞賬準備的計提有很大關聯(lián)性。可以表現(xiàn)為以下兩個方面：（1）壞賬準備的提取與利潤完成情況掛鉤，如，少提壞賬準備從而虛增利潤。（2）不恰當?shù)暮虽N壞賬準備，如，對壞賬準備無依據(jù)地進行核銷，但實際收回的時候不再進行財務調整，而直接進入賬外賬戶，作為賬外資金使用。

（三）產生應收賬款風險的原因

1.應收賬款信用管理制度不完善。如同前文所述，應收賬款的管理應與信用管理緊密掛鉤。如果應收賬款所對應的信用管理制度不完善，不能很好地約束信用管理行為，將會對應收賬款的管理造成很大的困難和負面影響。

2.應收賬款催收制度不健全。做好應收賬款的管理，除了約束客戶的信用行為之外，還應有內部的催收機制。良好有效的催收機制不僅能緊盯客戶，起到預警的信號燈作用，還能通過催收起到對客戶的督促作用，降低應收賬款出現(xiàn)壞賬風險的可能性。

3.內部自我評價程序缺失。企業(yè)內部應該有獨立于業(yè)務銷售部門的對應收賬款或者信用風險進行管理的風控部門，以起到對應收賬款的信用風險進行獨立評估和判斷的作用。但很多企業(yè)未設置該類部門，而由業(yè)務銷售部門自行掌控，導致銷售員為了實現(xiàn)業(yè)績而不顧風險，為了保留客戶而不愿自我批評和作出負面評價，最終導致應收賬款失控，進而造成企業(yè)出現(xiàn)損失。

4.防止舞弊的內部監(jiān)督不完善。內部對應收賬款舞弊行為缺乏相應的監(jiān)督手段。甚至有部分上級單位為確保整體指標的完成或無意進行過多責任的牽涉，不愿實施針對舞弊行為的實質性防控或深入調查相應舞弊行為發(fā)生的責任，防止舞弊的內控體系和內部監(jiān)督手段不健全。

綜上，可見企業(yè)加強應收賬款管理的急迫性。對于企業(yè)來說，應收賬款壞賬損失風險更要高于管理層的內部舞弊風險，需要引起高度重視。

四、針對管理現(xiàn)狀的解決措施

應收賬款壞賬損失以及內部舞弊行為發(fā)生的風險，是可以通過制度建設、內部管理來防范和化解的。完善應收賬款的內控建設，才是對應收賬款風險進行實質性管理的途徑。沒有信用管理的企業(yè)猶如一支沒有守門員的足球隊，失敗的風險很大；同樣，內控存在較大缺陷的企業(yè)，也一定會在管理層舞弊上存在較大風險。因此，在完善企業(yè)內部控制的基礎上，加強信用管理和舞弊行為防控，是從根本上解決企業(yè)應收賬款問題的有效措施。

（一）內部控制管理優(yōu)化

企業(yè)應設置相應的管理領導機構和主責部門，做好職責邊界界定。信用管理部門的獨立性設置，可以有效實施對各個環(huán)節(jié)發(fā)生的信用賒銷行為的控制。應推行全面動態(tài)監(jiān)管。責任人員應密切關注客戶動向，不放過任何細節(jié)和線索，做好預警監(jiān)測，如有風險發(fā)生立即采取相應應急措施，以便及早制定對策回收賬款，最大限度減少損失。應做好不相容職務相分離，強化內部風險評估和內部監(jiān)督，防控舞弊行為發(fā)生。

（二）加強企業(yè)信用管理

應重構信用評級制度，建立信用管理機制，從源頭控制客戶企業(yè)的信用等級。要分層級設置相應的客戶信用賒銷額度，超過額度應有相應的審批程序和跟進措施，信用等級應做到及時更新。

1.建立信用管理前期的資信調查和評估機制。信用管理前期是實施信用管理的重要階段。通過前期對信用的評估可以對信用風險提前進行介入和控制，可以通過多種途徑對客戶開展資信調查，以期提前掌控信用風險發(fā)生，從而確保應收賬款發(fā)生損失的風險可控。具體可以對諸如銀行業(yè)務流水等資信證明、其他商業(yè)往來的客戶渠道、相關國家工信查詢網站、能夠獲取到的財務相關數(shù)據(jù)或業(yè)務行為資料，以及對公司級的關鍵人員的資信等展開調查。

2.建立信用管理中期的債權保障機制。一方面，通過簽約外部力量保障或轉嫁信用風險。如，銀行提供的擔保、保理，保險公司提供的信用保險等可實現(xiàn)轉嫁的效果；另一方面，簽訂銷售合同時對貨款結算的周期、結算方式等做詳細的約定來確保風險可控。合同簽訂的階段就應明確后續(xù)款項支付的相關條件及周期，明確相關節(jié)點和支付的閾值，通過此方式避免后期賬款支付環(huán)節(jié)的相關糾紛，借以控制壞賬損失風險[5]。

3.建立信用管理后期的應收賬款管理機制。應在企業(yè)建立相應的應收賬款管理機制，明確具體的管理原則。明確財務人員和銷售人員在款項回收過程中各自的管理邊界，明確相應的監(jiān)督職責和范圍，并通過制度和流程約束具體事項的執(zhí)行程序。在交易后期完善密切監(jiān)控賬款回收的制度化管理，在應收款項的清欠、處置等環(huán)節(jié)均予以制度化的明確。

（三）優(yōu)化催收方法與模式

應塑造良好的企業(yè)內控氛圍，形成銷售業(yè)務過程中自覺對銷售回款進行風控的習慣，實時監(jiān)測回款情況以優(yōu)化催收方法和模式。

1.設置并優(yōu)化相應的催收方式方法。應區(qū)別對待不同的客戶群體，分類型采用不同的催收模式。催收環(huán)節(jié)確保相應催收痕跡得到有效記錄，并根據(jù)記錄情況及時總結分析，形成款項催收的明確的程序和方法。企業(yè)應按照業(yè)務板塊建立根據(jù)業(yè)務行為形成的應收賬款臺賬，對款項的回收情況及時跟進掌握，及時清收應收款項。預警到回款問題，立即分階段、分情況地采取相應辦法實施款項回收。

2.出臺激勵政策避免賒銷?？梢酝ㄟ^政策性激勵和優(yōu)惠，鼓勵客戶及時回款。按照回款情況給予相應的價格折扣或其他方面的優(yōu)惠政策，以推動現(xiàn)款等購銷方式的采用，促使款項的有效回收，確保現(xiàn)金流充裕，以便企業(yè)有效運轉。

3.優(yōu)化對銷售人員的考核方式。應落實直接責任人員，將應收賬款的管理和回款情況設置為合理的考核指標，并根據(jù)實際情況予以嚴格考核?？己藘?yōu)秀的及時予以獎勵；考核不達標的也要實施相應追責。使大家意識到應收賬款的管理和款項回收與個人收入密切相關，真正的銷售完成和指標實現(xiàn)不能忽略了款項回收。

（四）隨時監(jiān)控客戶經營狀況

客戶企業(yè)的一些生產經營環(huán)境的變化會反映出其經營狀況，需要業(yè)務人員密切關注。如，大量內部員工離職、回款周期拉長、之前對接業(yè)務的人員不能有效及時溝通和接觸、多次搬遷而無固定經營場所、關鍵管理人員頻繁更換、討薪和討債新聞流出等。一旦獲取相應的信息，應及時采取有效手段，采用相應應急程序催收款項，避免損失風險發(fā)生。

（五）嚴格執(zhí)行合同條款

在合同的具體內容中要體現(xiàn)款項支付的時間節(jié)點，過程中要嚴格按照合同條款進行款項回收。一般情況下不得延期，如遇延期必須經相應程序的嚴格審核。不得隨意破壞相應程序，一旦未按約定嚴格執(zhí)行，后續(xù)將可能出現(xiàn)惡性循環(huán)，導致最終產生壞賬風險。

（六）強化舞弊風險防控

應加強內部控制的監(jiān)督手段，有效防控舞弊行為。針對內部可能存在的利用應收賬款發(fā)生的舞弊行為，應采取上級對下級的相應監(jiān)督以及內部同級別的監(jiān)督體系設置等措施，來防控舞弊行為的發(fā)生。

五、結語

應收賬款關系到企業(yè)資金鏈的有效維護和經濟效益指標的實現(xiàn)，是企業(yè)財務乃至經營管理的重要環(huán)節(jié)。為了提升企業(yè)的經營質量，應加強對應收賬款的管理。應收賬款管理過程中應做到及時回收款項，確保資金安全；做好應收賬款內控管理，減少舞弊風險出現(xiàn)的可能。只有有效地實現(xiàn)應收賬款的管理，控制好回款風險和舞弊缺陷，才能全面推動企業(yè)健康發(fā)展。